ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 877/2022

Ședința publică din data de 16 februarie 2022

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel Pitești – secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, la data de 7 ianuarie 2015, sub nr. x/2015, reclamantul A., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, în nume propriu și ca reprezentant legal al Administrației Județene a Finanțelor Publice Argeș, a solicitat instanței să dispună anularea Deciziei nr. 54/3.07.2014 privind soluționarea contestației administrative și anularea Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/24.04.2012 dată de directorul executive al DGFP Argeș.

2.1. În primul ciclu procesual, prin sentința nr. 86 din 3 ianuarie 2015, Curtea de Apel Pitești a respins, ca neîntemeiată, acțiunea formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești.

Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamantul A., iar prin decizia nr. 421 din 7 februarie 2018, Înalta Curte de Casație și Justiție – secția de contencios administrativ și fiscal a admis recursul antereferit, a casat sentința atacată și a trimis cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.

În rejudecare, cauza a fost înregistrată pe rolul Curții de Apel Pitești – secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, la data de 23 martie 2018, sub dosar nr. x/2015.

2.2. În al doilea ciclu procesual, prin sentința nr. 101 din 25 septembrie 2018, Curtea de Apel Pitești a admis acțiunea reclamantului și a anulat decizia nr. 54/3.07.2014 privind soluționarea contestației administrative și decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/24.04.2012.

Împotriva sentinței menționate la pct. I.2.2. au declarat recurs atât reclamantul A., cât și pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș.

3.1. Prin recursul formulat, reclamantul A. a solicitat în condițiile art. 461 alin. (2) C. proc. civ., înlăturarea considerentelor identificabile în cuprinsul sentinței recurate, la pagina 5 paragraful 7 – "Este în adevăr reținut și dovedit că debitoarea se află în stare de insolvabilitate și că are datorii fiscale, condiții ce au fost reținute prin actele de impunere pe care organul fiscal nu era obligat să le comunice contestatorului, ca acte prealabile deiziei de angajare a răspunderii, cum susține contestatorul. Aceste acte sunt emise pe numele debitoarei, nu al contestatorului" și înlocuirea acestora cu propriile considerente ale instanței de control judiciar, cu menținerea în tot a dispozitivului hotărârii atacate.

În motivare, reclamantul arată că, în opinia sa, verificarea legalității comunicării deciziilor în discuție este esențială pentru dezlegarea pricinii de față, cât timp caracterul cert al creanței fiscale, pentru care este ținut să răspundă în solidar cu societatea debitoare, este condiționat de conformarea la prevederile legale privitoare la comunicarea actelor fiscale, iar constatarea unei situații contrare este în măsură să lipsească respectivele acte de efecte juridice și de capacitatea de a fi opozabile societății debitoare ori reclamantului, potrivit art. 45 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003.

Susținând că, în speță, niciun act administrativ ce a stat la baza individualizării obligațiilor fiscale (principale și accesorii), cu referire inclusiv la procesul-verbal de control și la raportul de inspecție fiscală, nu a fost comunicat societății debitoare B. S.R.L., cu respectarea dispozițiilor art. 44 alin. (2) și (3) din O.G. nr. 92/2003, a mai arătat reclamantul că, odată constatată ca nelegal îndeplinită procedura de comunicare a actelor fiscale către societatea debitoare, nu se poate reține existența unei datorii fiscale, împrejurare ce se constituie ca fundament în analiza condițiilor și atragerea efectivă a răspunderii sale în solidar cu aceasta.

În concluzie, apreciind că judecătorul fondului, în al doilea ciclu procesual, a reținut o situație factuală greșită, dat fiind și că societatea B. S.R.L. a fost radiată din Registrul comerțului (Hotărârea nr. 1133/08.12.2015), reclamantul a arătat că în ce-l privește este oportun a se constata ca nelegal îndeplinită procedura de comunicare a actelor fiscale indicate. Mai arată că o atare constatare prezintă relevanță în contextul în care, prin decizia nr. 262/A-Com din 06.05.2016 a Curții de Apel Pitești și prin sentința nr. 735/22.09.2015 a Tribunalului Specializat Argeș, ambele pronunțate în dosarul nr. x/2013, s-a dispus răspunderea sa în solidar cu societatea în temeiul Legii nr. 85/2006.

3.2. Prin recursul formulat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș, întemeiat în drept pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., s-a solicitat, în principal, casarea sentinței atacate și trimiterea spre rejudecarea fondului primei instanțe, iar în subsidiar, casarea sentinței atacate și, în rejudecarea pe fond, respingerea acțiunii, ca neîntemeiată.

Sub un prim aspect, recurenta-pârâtă susține că judecătorul fondului a pronunțat hotărârea fără a se conforma dispozițiilor art. 501 alin. (1) C. proc. civ., în sensul în care, în rejudecare, acesta a reanalizat chestiuni de drept cercetate în primul ciclu procesual, cu privire la care exista deja o dezlegare a instanței de control judiciar (necomunicarea actelor administrative, nelegalitatea comunicării actelor litigioase, inopozabilitatea, lipsa efectelor juridice). Astfel, în virtutea textului în discuție, față de ceea ce a statuat Înalta Curte că se impune tranșat la judecata în fond, revenea judecătorului de primă instanță să analizeze în ce măsură se pot aplica, în mod concomitent, atât dispozițiile art. 27 - 28 din O.G. nr. 92/2003 referitoare la angajarea răspunderii solidare a persoanelor care au contribuit la starea de insolvabilitate a societății B. S.R.L., cât și prevederile art. 138 din Legea nr. 85/2006.

Criticile de nelegalitate vizând hotărârea primei instanțe au fost formulate de pârâtă din perspectiva și în limitele motivului de casare invocat în drept - art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., prin raportare la dispozițiile O.G. nr. 92/2003 privitoare la angajarea răspunderii în solidar. În acest sens a arătat că instanța învestită cu rejudecarea fondului după casarea cu trimitere nu a ținut seama de argumentele invocate de organul fiscal în susținerea legalității și temeiniciei deciziei de angajare a răspunderii solidare, respectiv că actele litigioase cuprind toate elementele de formă și de fond, imperativ prevăzute de legiuitor; indicarea în conținutul deciziei de angajare a răspunderii în solidar a elementelor obligatorii prevăzute de art. 28 și 43 din O.G. nr. 92/2003, inclusiv temeiul de drept – art. 73 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 31/1990 și emiterea acesteia cu respectarea procedurii prevăzute de același act normativ; conformarea organului fiscal la cerințele legale privind comunicarea actului fiscal în discuție. Mai mult, a reanalizat aspecte de drept și de fapt, tranșate prin sentința pronunțată în primul ciclu procesual.

4.1. Prin întâmpinarea formulată față de cererea de recurs a părții pârâte DGRFP Ploiești, recurentul-reclamant A. a solicitat respingea recursului, ca nefondat, răspunzând punctual criticilor formulate de pârâtă.

4.2. Prin întâmpinare, recurenta-pârâtă DGRFP Ploiești a solicitat respingerea recursului declarat de reclamant, apreciind în esență că sunt corecte considerentele a căror înlăturare din sentință este solicitată de recurentul-reclamant și că o contestare a actului administrativ-fiscal prin care s-au stabilit obligații fiscale în sarcina societății debitoare, din perspectiva caracterului cert al creanței, excedează cadrului procesual.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport cu motivele de casare invocate, Înalta Curte, cu privire la recursurile formulate constată că acestea sunt nefondate.

Reclamantul A. a supus controlului de legalitate decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/24.04.2012, emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice Argeș – Administrația Finațelor Publice Pitești, prin care s-a dispus în temeiul prevederilor art. 27 alin. (2) lit. d) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, angajarea răspunderii solidare a reclamantului, în calitate de asociat al debitoarei societatea B. S.R.L., pentru creanțe în sumă de 2.913.517 RON, reprezentând obligații fiscale restante ale societății.

Contestația formulată de reclamant împotriva acestei decizii a fost respinsă prin decizia nr. 54/03.07.2014 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești.

Prin sentința nr. 86/F-CONT din 3 iunie 2015 pronunțată în dosarul nr. x/2015, Curtea de Apel Pitești – secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a respins cererea de chemare în judecată, găsind neîntemeiate toate motivele de nelegalitate invocate de reclamant cu privire la actele contestate.

Prin decizia nr. 421 din 7 februarie 2018 pronunțată în dosarul nr. x/2015, Înalta Curte de Casație și Justiție – secția de contencios administrativ și fiscal a admis recursul declarat de reclamantul A. împotriva sentinței antereferite, a casat sentința atacată și a trimis cauza spre rejudecare la aceeași instanță.

Instanța de control judiciar a dispus ca, în rejudecare, instanța de fond să stabilească pe deplin situația de fapt și de drept, având în vedere că în recurs au fost depuse acte noi în condițiile art. 492 alin. (2) C. proc. civ., acte ce nu au fost analizate de prima instanță.

În fond, după casare, prima instanță a pronunțat sentința nr. 101/F-CONT din 25 septembrie 2018, prin care a admis cererea de chemare în judecată formulată de reclamantul A., anulând actele administrativ-fiscale atacate (decizia nr. 54/03.07.2014 și decizia nr. 106749/24.04.2012), pe care le-a considerat nelegale, reținând, în esență, că reclamantul nu se află în ipoteza reglementată de art. 27 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală întrucât nu a fost dovedită reaua-credință a acestuia în provocarea insolvabilității persoanei juridice debitoare și a nedeclarării/neachitării datoriilor fiscale.

Împotriva sentinței nr. 101/F-CONT din 25 septembrie 2018 a Curții de Apel Pitești – secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal au declarat recurs atât reclamantul A., cât și pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș.

În ceea ce privește recursul declarat de reclamant împotriva considerentelor hotărârii atacate, conform art. 461 alin. (2) C. proc. civ., criticile formulate vizează considerentele referitoare la aprecierea instanței de fond că nu se impunea a-i fi comunicate contestatorului actele premergătoare emiterii deciziei de angajare a răspunderii solidare, respectiv actele de impunere, întrucât sunt acte emise pe numele societății debitoare.

A mai susținut recurentul-reclamant că nu i-au fost comunicate nici procesul-verbal de control și nici procesul-verbal de declarare a stării de insolvabilitate a societății, comunicarea acestora realizându-se numai prin publicitate, astfel că nu îi sunt opozabile, iar suma pentru care i-a fost angajată răspunderea nu reprezintă o creanță certă.

Procedând la analiza acestei căi de atac și a criticilor invocate, se constată că instanța de fond a apreciat în mod corect că organul fiscal nu era obligat să comunice recurentului-reclamant actele de impunere, ca acte prealabile deciziei de angajare a răspunderii, de vreme ce acesta nu era destinatarul lor, ci societatea debitoare.

De asemenea, nu se impunea comunicarea către recurentul-reclamant nici a celorlalte înscrisuri invocate de acesta prin recurs, respectiv procesul-verbal de control și procesul-verbal de declarare a stării de insolvabilitate a societății, întrucât și acestea sunt emise pe numele societății, iar nu al administratorului/asociatului, calități pe care le-a deținut recurentul în cadrul debitoarei.

Recurentul-reclamant susține că aceste înscrisuri nu au fost comunicate nici societății, însă fără să producă vreo dovadă în acest sens. Faptul că recurentul-reclamant consideră că organul fiscal nu a respectat dispozițiile art. 44 alin. (2) și (3) din O.G. nr. 92/2003, nu este de natură a dovedi susținerile sale.

Cât privește criticile recurentului-reclamant privind nelegala comunicare a actelor de impunere, a procesului-verbal de control și a raportului de inspecție fiscală, se constată că aceste critici nu pot fi primite, în contextul în care, în speță, se analizează forma de răspundere instituită de dispozițiile art. 27 alin. (2) lit. d) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.

În lumina acestui text de lege, pentru a se putea atrage răspunderea solidară a administratorului trebuie să fie îndeplinite cumulativ următoarele condiții: calitatea de administrator al debitoarei principale, debitorul să fie declarat insolvabil, constatare care se face de către organul fiscal competent, în condițiile art. 176 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, precum și reținerea relei-credințe a persoanei în privința căreia s-a atras răspunderea.

Așadar, reaua-credință reprezintă condiția sine qua non pentru atragerea răspunderii solidare.

În cauză nu a fost dovedită intenția reclamantului de a acționa în scopul evitării obligațiilor fiscale, astfel că nu se poate reține ca fiind îndeplinită condiția relei-credințe, așa cum corect a apreciat și instanța de fond.

De asemenea, faptul că reclamantul ar fi cunoscut existența acestor datorii nu este suficientă pentru a demonstra reaua-credință în respectarea obligației de a achita la scadență aceste datorii ori cea de a solicita declararea insolvenței, fiind necesar a fi dovedită cu aspecte de fapt concrete conduita frauduloasă a acestuia, fapt care nu s-a întâmplat.

Totodată, reaua-credință nu se suprapune cu starea de insolvabilitate, o astfel de interpretare fiind incompatibilă cu rațiunea textului de lege.

În fine, faptul că în dosarul nr. x/2013, format în urma deschiderii procedurii insolvenței a debitoarei B. S.R.L., a fost atrasă răspunderea recurentului-reclamant în condițiile art. 138 din Legea nr. 85/2006, nu prezintă nicio relevanță în contextul în care în prezentul litigiu există o decizie de angajare răspundere solidară, care are la bază un alt temei legal.

Prin urmare, contrar celor susținute de recurentul-reclamant, Înalta Curte constată că prima instanță a făcut o corectă interpretare și aplicare a dispozițiilor incidente, la starea de fapt dedusă judecății.

Față de aceste considerente, recursul recurentului-reclamant urmează să fie respins, ca nefondat.

În ceea ce privește recursul declarat de pârâtă, o primă critică s-a referit la neconformarea judecătorului de la fond la cerințele instituite de art. 501 alin. (1) C. proc. civ., întrucât, în rejudecare, a reanalizat chestiuni de drept cercetate în primul ciclu procesual, cu privire la care exista deja o dezlegare a instanței de control judiciar (necomunicarea actelor administrative, nelegalitatea comunicării lor, inopozabilitatea, lipsa efectelor juridice).

Cu privire la acest aspect, Înalta Curte constată că recurenta-pârâtă face o confuzie, în sensul că niciunde în cuprinsul sentinței pronunțate în al doilea ciclu procesual (sentința nr. 101 din 25 septembrie 2018), nu se regăsește o reanalizare a criticilor referitoare la necomunicarea actelor administrative, nelegalitatea comunicării lor, inopozabilitatea, lipsa efectelor juridice.

Într-adevăr, prin decizia nr. 421 din 7 februarie 2018, instanța de casare nu a primit criticile reclamantului vizând nepronunțarea instanței cu privire la necomunicarea actelor administrative, nelegalitatea comunicării lor, inopozabilitatea, lipsa efectelor juridice, pe motiv că instanța de fond din primul ciclu procesual a analizat în considerentele sentinței aspectele de nelegalitate invocate prin cererea de chemare în judecată, însă, în cuprinsul sentinței pronunțate în fond, după casare, aceste critici nu mai sunt reanalizate, cum greșit susține recurenta-pârâtă.

În ceea ce privește limitele rejudecării este aplicabil art. 501 alin. (3) din C. proc. civ., potrivit căruia "După casare, instanța de fond va rejudeca din nou, în limitele casării și ținând seama de toate motivele invocate înaintea instanței a cărei hotărâre a fost casată." Contrar celor susținute de recurenta-pârâtă, instanța de fond a procedat în spiritul și litera acestui articol, reanalizând doar aspectele care au făcut obiectul recursului și în limitele casării.

Cât privește criticile referitoare la greșita aplicare a dispozițiilor art. 27 alin. (2) lit. d) din din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, ce a constituit temeiul legal al emiterii actului administrativ contestat, Înalta Curte constată că sunt nefondate.

Potrivit art. 27 alin. (2) lit. d) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală: "pentru obligațiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condițiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta următoarele persoane: (...) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credință, au determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale."

Determinant pentru acest caz de atragere a răspunderii solidare este îndeplinirea condiției relei-credințe, așa cum just a sesizat și instanța de fond.

Cu privire la această condiție esențială pentru antrenarea răspunderii solidare a administratorului în raport de datoriile societății, prima instanță a reținut că nu este întrunită în cauză, în timp ce recurenta-pârâtă apreciază că aceasta a fost întrutotul dovedită.

Deși Codul de procedură fiscală nu are o normă expresă care să consacre obligația dovedirii relei credințe, acesta prevede că relațiile dintre contribuabili și organele fiscale trebuie să fie fundamentate pe buna-credință, în scopul realizării cerințelor legii, iar principiul potrivit căruia buna-credință se prezumă operează și în această materie.

În mod corect a reținut instanța de fond, că nu s-a demonstrat intenția reclamantului, prin acțiune sau omisiune, de a sustrage societatea al cărei administrator era, de la plata obligațiilor fiscale.

Elementul necesar și determinant pentru antrenarea răspunderii solidare a administratorului sau asociatului, reaua credință, reprezintă o stare de fapt care trebuie dovedită, întrucât legiuitorul nu a instituit prezumția de vinovăție în cazul administratorilor și asociaților.

Prin urmare, cum legiuitorul nu a instituit o prezumție legală de vinovăție și de răspundere în sarcina administratorului/asociaților, invocarea dispozițiilor legale nu constituie dovada necesară și suficientă și nu atrage automat răspunderea acestora în solidar cu societatea, deoarece reaua-credință, definită ca fiind atitudinea unei persoane care săvârșește un fapt sau un act contrar legii, pe deplin conștientă de caracterul ilicit al conduitei sale, trebuie dovedită.

Totodată, contrar susținerii recurentei-pârâte, Înalta Curte constată că decizia de antrenare a răspunderii solidare este nemotivată sub aspectul indicării unor fapte imputabile, care să fie puse în relație cu impunerea suplimentară și dovedirii relei-credințe a reclamantului, în sensul prevăzut de art. 27 alin. (2) lit. d) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală. Astfel, aceleași împrejurări de fapt care au condus la stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare în sarcina debitorului principal pentru neachitarea cărora s-a declarat starea de insolvabilitate a acestuia nu pot constitui, potrivit art. 27 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală, temei și pentru angajarea răspunderii solidare a administratorului debitorului principal, pentru aceasta fiind necesar a se prezenta și demonstra faptele proprii ale administratorului societății a cărui răspundere solidară este angajată, constând în nedeclararea sau neachitarea obligațiilor fiscale, precum și săvârșirea acestora cu rea-credință, altfel spus, vinovăția administratorului constând în intenția acestuia de a nu declara sau achita obligațiile fiscale ale debitorului principal.

Aceasta deoarece potrivit dispoziției legale care constituie temei al emiterii deciziei de angajare a răspunderii solidare, răspunderea solidară nu este o consecință automată a declarării insolvabilității debitorului principal ci, pentru atragerea sa, este necesar să se stabilească fapte săvârșite de administratorul societății declarate insolvabile, cu intenție, care să fi avut ca urmare nedeclararea sau neachitarea la scadență a obligațiilor debitorului principal.

Prin decizia de angajare a răspunderii solidare ce face obiectul prezentei cauze niciunul din aceste elemente nu sunt prezentate și analizate, ceea ce conduce la concluzia nelegalității sale.

În ceea ce privește incidența prevederilor art. 73 din Legea nr. 31/1990, invocate de organele fiscale, se constată că acestea reglementează răspunderea generală a administratorilor, iar temeiul juridic al răspunderii solidare din prezenta cauză este art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală, ce reglementează o răspundere specială, sub condiția îndeplinirii cerințelor impuse de această normă.

Ca atare sentința atacată se găsește la adăpost de criticile formulate de pârâtă, soluția pronunțată fiind legală, context în care, motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. nu este incident în cauză.

Față de toate aceste considerente și față de prevederile art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge ambele recursuri, ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamantul A. împotriva sentinței civile nr. 101 din data de 25 septembrie 2018 pronunțate de Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Respinge recursul declarat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș împotriva aceleiași sentințe, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 16 februarie 2022.