ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4429/2022

Ședința publică din data de 5 octombrie 2022

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar constată următoarele;

I. Circumstanțele cauzei

Prin acțiunea înregistrată la data de 03.01.2019, reclamanta A. S.R.L. - în insolvență, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca, Administrația Pentru Contribuabili Mijlocii Constituită la Nivelul Regiunii Cluj, activitatea De Inspecție Fiscală Contribuabili Mijlocii și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală De Soluționare a Contestațiilor, a solicitat instanței anularea actelor administrative emise de pârâtă constând în Decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 26240/14.12.2017, Decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de nedeclarare nr. 26240 din 14.12.2017 pentru suma de 2.503.781 RON și Decizia referitoare la obligațiile de plată accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 26240/14.12.2017 precum anularea în totalitate a Deciziei nr. 353/11.07.2018 privind soluționarea contestațiilor formulate de reclamantă înregistrată la Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală sub nr. x/15.02.2018 prin care a fost respinsă ca neîntemeiată contestația sa împotriva primelor două decizii, respectiv ca nemotivată împotriva ultimei decizii, cu cheltuieli de judecată.

Prin sentința civilă nr. 245 din 6 octombrie 2021 Curtea de Apel Cluj– secția a III-a de contencios administrativ și fiscal a respins excepțiile invocate prin întâmpinarea formulată de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca și a respins acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. - în insolvență, în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca, în nume propriu și pentru Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Cluj, și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor.

Împotriva sentinței civile a formulat recurs reclamantă A. S.R.L., prin lichidator B., invocând cazurile de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ.

În motivarea recursului arată că motivele pe care se întemeiază sentința sunt străine de natura cauzei, motivarea privind doar o parte din susținerile recurentei, celelalte motive invocate fiind ignorate.

În esență, instanța de fond a reținut că obligațiile fiscale suplimentare de plată au fost stabilite definitiv prin Decizia nr. F-CJ-167/13.12.2017 iar legalitatea acestei decizii a fost tranșată prin sentința nr. 82/2019, dobândind autoritate de lucru judecat.

Așa cum rezultă din contestația promovată, reclamanta a solicitat anularea Deciziei nr 26240/14.12.2017 și a Deciziei 353/11.07.2018 de soluționare a contestației .

Deși s-a contestat chiar modul de calcul al acestor sume, instanța a considerat că problema legalității emiterii deciziei acoperă acest fapt, ignorând motivele invocate de noi care privesc atât temeiul cât și valoarea, respectiv modul de calcul prin care s-a ajuns la această valoare a sumelor stabilite cu titlu suplimentar.

În privința celui de al doilea motiv de recurs, recurenta consideră că hotărârea a fost dată cu aplicarea greșită a normelor de drept material.

Chiar dacă în privința legalității emiterii deciziei de calcul a obligației de plată principale instanța a considerat că aceasta a fost tranșată definitiv, referitor la modul de calcul al deciziilor de stabilire a accesoriilor, instanța a omis să analizeze temeiul și modul de calcul stabilit prin deciziile contestate.

În acest sens, potrivit prevederilor art. 176 din Lg. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, (4) Penalitatea de întârziere nu se aplică pentru obligațiile fiscale principale pentru care se datorează penalitate de nedeclarare potrivit art. 181, iar decizia nr. 26240/14.12.2017 este nelegală sub acest aspectul cuantumului stabilit al penalităților.

Acest motiv de nelegalitate nu ar fi trebuit analizat, în situația în care Decizia privind obligarea la plată a obligației principale ar fi fost anulată, în baza principiului invocat "accesorium sequiur principale", dar raportat la respingerea contestației privind Decizia de impunere nr. x/13.12.2017 consideră că omiterea analizării acestuia este nelegală.

Intimata Agenția Națională de Administrare Fiscală a depus întâmpinare, solicitând, în principal, admiterea excepției nulității recursului, iar în subsidiar respingerea recursului ca nefondat și menținerea sentinței atacate ca temeinică și legală.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând cu prioritate, în temeiul art. 248 alin. (1) C. proc. civ., excepția nulității recursului invocată prin întâmpinare de către intimatul-reclamant DGRFP Cluj-Napoca, Înalta Curte apreciază că aceasta este neîntemeiată, având în vedere faptul că, prin cererea de recurs, recurenta-reclamantă a formulat critici care se circumscriu motivului prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., astfel că nu se poate reține lipsa motivelor în sensul prevederilor art. 486 alin. (1) lit. d) C. proc. civ.

Înalta Curte constată că recursul este nefondat, pentru următoarele considerente:

În ceea ce privește motivul de recurs întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. ("când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei")

Potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., în considerentele hotărârii "se vor arăta obiectul cererii și susținerile pe scurt ale părților, expunerea situației de fapt reținută de instanță pe baza probelor administrate, motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât și cele pentru care s-au înlăturat cererile părților."

Verificând conținutul sentinței atacate, instanța de control judiciar constată că aceasta îndeplinește exigențele menționate, întrucât judecătorul fondului a expus în mod clar și logic argumentele care au fundamentat soluția adoptată.

Motivul de recurs analizat nu are în vedere fiecare dintre argumentele de fapt și de drept folosite de reclamant în cererea de chemare în judecată, instanța având posibilitatea să le grupeze și să le structureze în funcție de problemele de drept deduse judecății, putând să le răspundă prin considerente comune.

Cu alte cuvinte, chiar dacă în motivarea hotărârii judecătorești nu se regăsesc literal toate susținerile invocate de partea reclamantă, sentința nu este susceptibilă de a fi reformată prin prisma motivului de recurs cercetat.

În ceea ce privește motivul de recurs întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. "când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material.", Înalta Curte constată că din actele și lucrările dosarului rezultă că prin decizia nr. 353/11.07.2018 privind soluționarea contestațiilor formulate de reclamanta A. S.R.L., în insolvență, înregistrată la Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală sub nr. x/15.02.2018, s-a respins ca neîntemeiată contestația recurentei-reclamante împotriva deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 26240 din 14.12.2017 și deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalități de nedeclarare nr. 26240/14.12.2017. De asemenea, s-a respins ca nemotivată contestația recurentei-reclamantei împotriva deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 26240 din 14.12.2017 pentru suma de 2.103 RON.

Prin decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 26240 din 14.12.2017 emisă de AJFP Bistrița-Năsăud, s-a stabilit în sarcina recurentei-reclamante obligația fiscală în cuantum de 1.547.430 RON, cu titlu de dobânzi și obligația în cuantum de 858.572 RON, cu titlu de penalități de întârziere.

Prin decizia referitoare la obligațiile de plată accesorii reprezentând penalități de nedeclarare nr. 26240/14.12.2017 emisă de AJFP Bistrița-Năsăud, s-a stabilit în sarcina recurentei-reclamante obligația fiscală în cuantum de 99.882 RON, cu penalități de nedeclarare.

Obligația fiscală principală care a atras stabilirea obligațiilor accesorii prin actele administrative mai sus menționate, o reprezintă obligația de plată a sumei de 8.413.414 RON cu titlu de impozit pe profit suplimentar, creanță principală stabilită prin decizia de impunere x din data de 13/12/2017 emisă de Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Cluj.

În mod corect instanța de fond a reținut netemeinicia acțiunii recurentei-reclamante prin care a solicitat anularea Deciziei de soluționare a contestației nr. 353/11.07.2018, a Deciziei nr. 26240/14.12.2017 referitoare la obligațiile de plată accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere și a Deciziei nr. 26240/14.12.2017 referitoare la obligațiile de plată accesorii reprezentând penalități de nedeclarare.

Pe rolul Curții de Apel Cluj s-a aflat Dosarul nr. x/2019, prin care S.C. A. S.R.L. a solicitat în contradictoriu cu DGRFP Cluj-Napoca, în nume propriu și pentru Administrația pentru Contribuabili Mijlocii și ANAF- DGSC, anularea Deciziei de impunere nr. x/13.12.2017, a RIF nr. x/13.12.2017 și a Deciziei nr. 337/03.07.2018.

Având în vedere că potrivit soluției pronunțate în Dosarul nr. x/2019 de Curtea de Apel Cluj prin sentința civila nr. 82/2019, hotărâre rămasă definitivă prin respingerea de către ÎCCJ a recursului societății prin Decizia nr. 3705/17.06.2021, suma de 8.413.414 RON stabilită suplimentar prin Decizia de impunere nr. x/13.12.2017 este corect și legal datorată de către S.C. A. S.R.L., potrivit principiului "accesorium sequitur principale", societatea recurentă datorează și sumele stabilite ca accesorii prin Deciziile nr. 26240/14.12.2017, aferente debitului principal.

Astfel fiind, s-a stabilit cu titlu definitiv și obligatoriu legalitatea deciziei de impunere nr. x din data de 13/12/2017 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală cu titlu de impozit pe profit, obligația fiscală principală care a determinat stabilirea prin actele administrativ – fiscale constatate în prezenta pricină a obligațiilor accesorii.

Potrivit prevederilor art. 174 alin. (1) și art. 176 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, pentru neachitarea la termenul de scadență de către debitor a obligațiilor de plată, se datorează dobânzi/majorări de întârziere și penalități de întârziere pentru fiecare zi de întârziere începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență și până la data stingerii sumei datorate inclusiv.

Potrivit prevederilor art. 181 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, "pentru obligațiile fiscale principale nedeclarate sau declarate incorect de contribuabil/plătitor și stabilite de organul fiscal prin decizii de impunere, contribuabilul/plătitorul datorează o penalitate de nedeclarare de 0,08% pe fiecare zi, începând cu ziua imediat următoare scadenței și până la data stingerii sumei datorate, inclusiv, din obligațiile fiscale principale nedeclarate sau declarate incorect de contribuabil/plătitor și stabilite de organul fiscal prin decizii de impunere".

În privința netemeiniciei deciziilor de impunere contestate, recurenta-reclamantă a invocat aspecte referitoare la obligația fiscală principală, privind contractul de asociere în participațiune și tranzacțiile cu părțile afiliate. Aceste chestiuni de fapt și de drept au fost analizate și în dosarul nr. x/2019, iar cu privire la acestea, sentința nr. 82/20.03.2019 a Curții de Apel Cluj, definitivă prin respingerea recursului, a dobândit autoritate de lucru judecat, conform art. 430 și 431 C. proc. civ.

Potrivit art. 430 alin. (1) și (2) C. proc. civ., "(1) Hotărârea judecătorească ce soluționează, în tot sau în parte, fondul procesului sau statuează asupra unei excepții procesuale ori asupra oricărui alt incident are, de la pronunțare, autoritate de lucru judecat cu privire la chestiunea tranșată.

(2) Autoritatea de lucru judecat privește dispozitivul, precum și considerentele pe care acesta se sprijină, inclusiv cele prin care s-a rezolvat o chestiune litigioasă".

Conform art. 431 alin. (1) C. proc. civ., "nimeni nu poate fi chemat în judecată de două ori în aceeași calitate, în temeiul aceleiași cauze și pentru același obiect".

Prin sentința nr. 82/20.03.2019 a Curții de Apel Cluj, în privința contractului de asociere în participațiune, s-a reținut că dispozițiile contractuale care stipulau suportarea pierderilor exclusiv de către reclamantă sunt contrare legii, fiind un exemplu tipic de clauză leonină. Procedând în acest mod, reclamanta a diminuat semnificativ baza impozabilă, deducând cheltuieli care trebuiau să revină din punct de vedere legal celorlalți asociați, corespunzător cotei de participare. S-a mai constatat că reclamanta nu a contestat modul de calcul al impozitului pe profit, astfel că s-a reținut că acesta este corect calculat în cuprinsul deciziei de impunere, fiind în cuantum de 7.531.911 RON.

Prin sentința menționată, în privința contractelor de împrumut încheiate cu părțile afiliate, s-a reținut cu autoritate de lucru judecat că impozitul pe profitul aferent dobânzilor percepute pentru contractele de împrumut este în cuantum de 875.207 RON, astfel cum s-a reținut în cuprinsul deciziei de impunere.

În ceea ce privește susținerile recurentei-reclamante cu privire la nelegalitatea și netemeinicia soluției de respingere ca nemotivată a contestației împotriva deciziei referitoare la obligațiile de plată accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 26240/14.12.2017 pentru suma de 2.103 RON, recurenta-reclamanta a arătat că motivarea contestației privea principiul de drept "accesorium sequitur principale". Instanța de fond verificând contestația reclamantei, constată în mod corect că aceasta este nemotivată în privința dobânzilor și penalităților de întârziere pentru suma de 2103 RON.

Mai mult, recurenta-reclamantă nu a contestat modul de calcul al obligațiilor accesorii instituie prin decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 26240 din 14.12.2017 și prin decizia referitoare la obligațiile de plată accesorii reprezentând penalități de nedeclarare nr. 26240/14.12.2017.

Pentru aceste considerente, Înalta Curte constată că instanța de fond a pronunțat o hotărâre temeinică și legală.

Pentru toate aceste considerente, în temeiul art. 496 alin. (2) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepția nulității recursului.

Respinge recursul declarat de recurenta-reclamantă A. S.R.L., prin lichidator B. împotriva sentinței nr. 245 din 6 octombrie 2021 pronunțate de Curtea de Apel Cluj – secția a III-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 5 octombrie 2022.