ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1301/2023

Obiectul cererii de chemare în judecată Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 11.02.2022 pe rolul Curții de Apel Constanța, secția contencios administrativ și fiscal, reclamanta Direcția de Pază a Județului Constanța a solicitat, în contradictoriu cu Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, suspendarea executării actelor administrative fiscale reprezentate de decizia de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferentelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale nr. x/19.12.2016 și a Anexei la decizia de impunere, precum și a deciziei referitoare la obligațiile de plată accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 16014/02.01.2017, decizia de impunere privind obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 3748/30.01.2017, până la soluționarea definitivă a dosarului nr. x/2017 aflat pe rolul Curții de Apel Constanta – secția contencios administrativ și fiscal. La data de 24.03.2022 reclamanta Direcția de Pază a Județului Constanța a formulat cerere de completare a cererii de chemare în judecată, în sensul că înțelege să precizeze cadrul procesual pasiv în contradictoriu și cu Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați – Administrația Județeană a Finanețlor Publice Constanța, având în vedere calitatea acesteia de emitent al actelor administrative a căror suspendare o solicită în prezenta cauza.

Hotărârea instanței de fond Prin sentința nr. 84/CA din 5 mai 2022, pronunțată de Curtea de Apel Constanța – secția de contencios administrativ și fiscal, s-a respins cererea de suspendare a executării, formulată de reclamanta Directia de Pază a Județului Constanța, în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală - Directia Generală de Soluționare a Contestațiilor, Directia Generală Regională a Finantelor Publice Galati - Administratia Judeteană a Finantelor Publice Constanța, ca nefondată.

Căile de atac exercitate în cauză 3.1. Împotriva sentinței nr. 84/CA din 5 mai 2022, pronunțate de Curtea de Apel Constanța – secția de contencios administrativ și fiscal a declarat recurs reclamanta Directia de Pază a Județului Constanța, întemeiat pe motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinței recurate și admiterea cererii de chemare în judecată, astfel cum a fost formulată. În motivarea recursului, arată, în ceea ce privește motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., că instanța de fond a apreciat în mod eronat că nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, respectiv cazul bine justificat și iminența producerii unei pagube. În acest sens, arată că, întrucât executarea silită a fost demarată în perioada promovări cererii de suspendare a executării, condiția cazului bine justificat este îndeplinită. În ceea ce privește motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., arată că instanța de fond nu a analizat toate aspectele invocate prin cererea de chemare în judecată, cum ar fi faptul că prin actele contestate nu puteau fi stabilite atât majorări de întârziere, cât și penalități, aspect ce nu conferă actelor atacate prezumția de legalitate. De asemenea, invocă lipsa motivării și cu privire la paguba iminentă, în condițiile în care organul fiscal a demarat procedura executării silite, având în vedere că, deși a făcut dovada demarării acestor proceduri, instanța de fond nu le-a analizat. Consideră că dovada popririi conturilor recurentei face ca să fie îndeplinită condiția pagubei iminente, respectiv a producerii prejudiciului și a caracterului cert al acestuia. Susține că o atare executare a conturilor face ca prejudiciul să fie cert, cu consecința intrării recurentei în blocaj financiar și chiar în insolvență, în condițiile în care nu va mai putea achita drepturile salariale ale angajaților. 3.2. Împotriva aceleiași sentințe a declarat recurs incident pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, întemeiat pe motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea în parte a sentinței atacate și admiterea excepției lipsei calității procesual pasive a acestei instituții. În motivarea recursului, arată că instanța de fond nu s-a pronunțat asupra excepției lipsei calității procesuale pasive a Agenției National de Administrare Fiscală și, mai mult, în mod eronat, soluția de respingere a acțiunii a fost pronunțată și în contradictoriu cu ANAF. În aceste sens, invocă dispozițiile art. 1 din H.G. nr. 520/2013, precum și art. 13 alin. (1), (2) și 3 din aceeași hotărâre, arătând că întrucât ANAF nu a fost parte în cauza indicată de către reclamantă, nu există temei legal pentru a se justifica calitatea procesual pasivă a acestei instituții. De asemenea, invocă dispozițiile art. 1 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 și susține că soluțiile pe care le poate da instanța de contencios administrativ se pronunță în contradictoriu cu autoritățile publice emitente, or, în speță, nu s-a făcut dovada că recurenta-pârâtă ar fi soluționat, în termen legal, vreo cerere formulată de reclamantă, în condițiile în care raportul juridic de drept administrativ se naște între persoana vătămată și autoritatea emitentă a actului administrativ.

Apărările formulate în recurs Intimata-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați – Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța a formulat întâmpinare, prin care solicită respingerea recursului ca nefondat și menținerea sentinței recurate. Consideră că instanța de fond a analizat în mod corect și complet toate probele existente la dosar în ceea ce privește cererea de suspendare a executării și a apreciat în mod corect că nu sunt îndeplinite cerințele art. 14 din Legea nr. 554/2004.

Procedura de soluționare a recursului În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., cu aplicarea și a dispozițiilor O.U.G. nr. 80/2013. În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., prin rezoluția din data de 27 octombrie 2022, s-a fixat termen de judecată pentru soluționarea cererii de recurs la data de 8 martie 2023, în ședință publică, cu citarea părților.

Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursurilor Examinând legalitatea sentinței recurate prin prisma criticilor formulate prin cererea de recurs, a apărărilor formulate prin întâmpinare și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursul principal este fondat, iar recursul incident este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare. Reclamanta Direcția de Pază a Județului Constanța a învestit instanța de contencios administrativ cu o acțiune prin care a solicitat, în contradictoriu cu Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați – Administrația Județeană a Finanețlor Publice Constanța, suspendarea executării actelor administrative fiscale reprezentate de decizia de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferentelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale nr. x/19.12.2016 și a Anexei la decizia de impunere, precum și a deciziei referitoare la obligațiile de plată accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 16014/02.01.2017, decizia de impunere privind obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 3748/30.01.2017, până la soluționarea definitivă a dosarului nr. x/2017 aflat pe rolul Curții de Apel Constanta – secția contencios administrativ și fiscal. 6.1. În ceea ce privește recursul principal declarat de reclamanta Direcția de Pază a Județului Constanța, Înalta Curte constată că acesta este fondat, pentru considerentele ce succed. Astfel, subsumat motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., recurenta-reclamantă a susținut că instanța de fond nu a analizat toate aspectele invocate prin cererea de chemare în judecată, cum ar fi faptul că prin actele contestate nu puteau fi stabilite atât majorări de întârziere, cât și penalități, aspect ce nu conferă actelor atacate prezumția de legalitate. Cu privire la acest aspect, critica este nefondată, având în vedere că argumentul invocat de către recurenta-reclamantă depășește limitele procedurii sumare a suspendării de executare, aspectul invocat neputând fi decelat doar printr-o verificare a aparenței dreptului, ci necesită o evaluare de fond, precum și administrarea unui probatoriu adecvat, care să lămurească aspectele litigioase ale cauzei, ceea ce presupune o analiză aprofundată a întregului ansamblu de fapte și prevederi legale invocate de către părți. În aceste condiții, fiind vorba de o apărare ce ține de fondul cauzei, nu se impunea ca instanța de fond să o analizeze în cadrul procedurii de suspendare a executării. În ceea ce privește critica referitoare la lipsa motivării cu privire la paguba iminentă, Înalta Curte constată că și aceasta este nefondată, în condițiile în care instanța de fond a argumentat că reclamanta nu a făcut dovada iminenței producerii unei pagube. Astfel, nu se poate reține lipsa motivării cu privire la acest aspect, iar faptul că recurenta-reclamantă nu este de acord cu soluția pronunțată nu poate conduce la casarea sentinței recurate. Verificând considerentele hotărârii recurate, Înalta Curte apreciază că acestea îndeplinesc exigențele dispozițiilor art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., explicând în mod convingător soluția pronunțată în dispozitiv, prin argumente de fapt și de drept care demonstrează că judecătorul fondului a analizat în mod adecvat situația de fapt și susținerile părților, trecându-le prin filtrul propriei sale aprecieri. Astfel, motivarea hotărârii atacate este clară, concisă și concretă, în concordanță cu probele de la dosar, judecătorul fondului expunând în mod logic și gradual argumentele care au fundamentat soluția adoptată. Prin urmare, nu poate fi reținut motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. În ceea ce privește motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte constată că cererea de suspendare a executării a fost întemeiată pe dispozițiile art. 15 din Legea nr. 554/2004, potrivit cărora: "(1) Suspendarea executării actului administrativ unilateral poate fi solicitată de reclamant, pentru motivele prevăzute la art. 14, și prin cererea adresată instanței competente pentru anularea, în tot sau în parte, a actului atacat. În acest caz, instanța poate dispune suspendarea actului administrativ atacat, până la soluționarea definitivă a cauzei (...)". Potrivit dispozițiilor art. 14 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004: "În cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond". Prima instanță a respins cererea de chemare în judecată, apreciind că nu sunt îndeplinite în cauză cerințele cazului bine justificat și pagubei iminente, iar împotriva hotărârii instanței de fond a formulat recurs reclamanta Direcția de Pază a Județului Constanța. Cu privire la condiția cazului bine justificat, Înalta Curte constată că ulterior pronunțării sentinței recurate, prin sentința nr. 29 din 24.02.2022, pronunțată de Curtea de Apel Constanța, secția de contencios administrativ și fiscal în dosarul nr. x/2017, s-a admis în parte contestația; s-a anulat în parte Decizia nr. 187/07.06.2017 privind soluționarea contestațiilor administrative, precum și Decizia de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale nr. x/19.12.2016, Anexa la decizia de impunere și R.I.F nr. F-CT 688/19.12.2016, respectiv, în ceea ce privește suma de 3.185.437 RON, reprezentând taxă pe valoare adăugată. De asemenea, prin aceeași sentință, Curtea de Apel Constanța, secția de contencios administrativ și fiscal a anulat în parte Deciziile referitoare la obligațiile de plată accesorii nr. x/20.01.2017 și nr. y/30.01.2017, respectiv cu privire la suma de 1.817.606 RON, reprezentând dobânzi și penalități de întârziere aferente TVA; a stabilit onorariul definitiv cuvenit expertului contabil A. la suma de 10.000 RON și a obligat reclamanta Direcția de Pază a Județului Constanța să plătească diferența de onorariu cuvenit acestui expert în cuantum de 8000 RON; a obligat pârâții să plătească reclamantei cheltuieli de judecată în cuantum total de 12.037,5 RON, în limita pretențiilor admise. Chiar dacă această sentință nu are caracter definitiv, soluția pronunțată constituie un argument în susținerea îndeplinirii condiției cazului bine justificat, întrucât această hotărâre judecătorească constituie un reper în verificarea aparenței de legalitate a actului administrativ atacat, pentru că judecătorul fondului a avut posibilitatea administrării și interpretării unor probe și efectuării unei evaluări aprofundate cu privire la legalitatea actului contestat, pronunțându-se în sensul validării acestuia. Cu alte cuvinte, confirmarea pe fond a nelegalității actului administrativ de către instanța care a fost învestită cu soluționarea acțiunii în anulare și care a avut posibilitatea administrării unui probatoriu complex și analizării actului dedus judecății sub toate aspectele, într-o procedură ce excede limitelor impuse acțiunii având ca obiect suspendarea executării actului administrativ și pe care mecanismul procesual al suspendării de executare nu o îngăduie, face de prisos analiza, la nivel aparent, a legalității actului administrativ. În consecință, față de soluția pronunțată în acțiunea în anularea actelor administrative fiscale a căror suspendare a executării se solicită în prezentul dosar, Înalta Curte constată îndeplinirea în cauză a condiției cazului bine justificat. Referitor la paguba iminentă, Înalta Curte constată, contrar celor reținute de către prima instanță, că și această condiție este îndeplinită, având în vedere că recurenta-reclamantă a făcut dovada demarării procedurilor de executare silită cu privire la creanțele stabilite prin actele administrative a căror suspendare a executării a solicita-o, astfel cum reiese din înscrisurile depuse la dosarul de fond. În acest sens, s-a dispus înființarea popririi conturilor recurentei-reclamante. Prin urmare, reținând îndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte constată incidența în cauză a motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., ceea ce impune casarea sentinței recurate și rejudecarea cauzei, în sensul admiterii acțiunii reclamantei. 6.2. În ceea ce privește recursul incident declarat de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, Înalta Curte constată că acesta este nefondat, pentru considerentele ce vor fi arătate în continuare. Prin cererea de recurs, recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală critică, în esență, faptul că instanța de fond nu s-a pronunțat asupra excepției lipsei calității procesuale pasive a Agenției Naționale de Administrare Fiscală, în condițiile în care această entitate nu este emitentul actelor administrative fiscale a căror suspendare a executării se solicită. Înalta Curte constată că Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor este organul fiscal competent să soluționeze contestația administrativă împotriva actelor a căror suspendare a executării se solicită, respectiv entitatea care a emis Decizia nr. 178/07.06.2017 privind soluționarea contestațiilor formulate împotriva deciziei de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale nr. x/19.12.2016, Anexei la Decizia de Impunere, precum și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/19.12.2016 ce a stat la baza emiterii actelor administrative fiscale contestate. Pe de altă parte, se constată că în dosarul nr. x/2017 al Curții de Apel Constanța, secția de contencios administrativ și fiscal, s-a stabilit calitatea procesuală pasivă a recurentei-pârâte Agenția Națională de Administrare Fiscală. Prin urmare, aspectele invocate de către recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală prin cererea de recurs sunt nefondate, nefiind de natură să conducă la reformarea hotărârii recurate.

Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul prevederilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va admite recursul declarat de recurenta-reclamantă Direcția de Pază a Județului Constanța împotriva sentinței nr. 84/CA din 5 mai 2022, pronunțate de Curtea de Apel Constanța – secția de contencios administrativ și fiscal; va casa sentința recurată și, rejudecând: va admite cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta Direcția de Pază a Județului Constanța și va suspenda executarea deciziei de impunere nr. x/19.12.2016 privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale nr. x/19.12.2016 și a Anexei la decizia de impunere; a deciziei nr. 16014/02.01.2017 referitoare la obligațiile de plată accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere și a deciziei de impunere nr. x/30.01.2017 privind obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere, până la soluționarea definitivă a dosarului nr. x/2017 al Curții de Apel Constanța – secția de contencios administrativ și fiscal. De asemenea, în baza acelorași temeiuri de drept, Înalta Curte va respinge recursul incident declarat de recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor împotriva sentinței nr. 84/CA din 5 mai 2022, pronunțate de Curtea de Apel Constanța – secția de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.