ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1324/2022

Obiectul acțiunii deduse judecății Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Alba Iulia – secția de contencios administrativ și fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Sibiu a solicitat anularea deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/26.06.2019, suspendarea executării deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/26.06.2019 până la pronunțarea definitivă a instanței de fond și obligarea intimaților la plata cheltuielilor de judecată.

Hotărârea primei instanțe Prin sentința civilă nr. 1890 din 24 iulie 2019 a Curții de Apel Alba Iulia – secția de contencios administrativ și fiscal, s-a admis în parte acțiunea în contencios administrativ formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Sibiu și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov. S-a anulat Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/26.06.2019 întocmită de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Sibiu. A fost respinsă acțiunea în anulare formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov, ca fiind introdusă împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă. A fost obligată pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Sibiu să plătească reclamantei suma de 2100 RON cheltuieli de judecată parțiale.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței menționate la pct. 2 a formulat recurs pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Sibiu în nume propriu și, în numele, și pentru pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov, în baza mandatului de reprezentare nr. 375/08.07.2019, solicitând instanței de control judiciar ca, în urma analizării si administrării probatoriului, prin decizia pe care o va pronunța să dispună admiterea recursului, desființarea sentinței civile nr. 189/24.07.2019 pronunțată de Curtea de Apel Alba Iulia si, pe cale de consecință, respingerea în tot a acțiunii formulate. În drept s-a invocat cazul de casare prevăzut la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., când hotărârea a fost data cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material. Au arătat recurentele pârâte că decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/26.06.2019 a fost emisă în temeiul art. 213 alin. (2) si 4 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală. S-a arătat că legiuitorul nu a instituit în mod expres care sunt motivele pe care trebuie sa le cuprindă decizia de instituire de masuri asigurătorii, lăsând la aprecierea organelor fiscale motivarea acesteia, apreciind de la caz la caz motivele care conduc la dispunerea unor astfel de măsuri. Mai mult decât atât, emitentul a motivat necesitatea dispunerii măsurilor asigurătorii, reținând în cuprinsul deciziei faptul că disponibilul din conturile bancare este inferior obligațiilor fiscale determinate de echipa de inspecție fiscală, iar creanțele fiscale determinate conduc la diminuarea activului net al societății verificate, cu consecințe asupra recuperării acestora. Nu pot fi primite considerentele instanței de fond, cu privire la faptul că nu ar exista o stare de pericol concretă si obiectivă, cum ar fi golirea conturilor societății. În acest sens, în decizia atacată s-a precizat fără echivoc, faptul că disponibilul din conturile bancare este inferior obligațiilor fiscale determinate, astfel încât singura măsură menită să asigure recuperarea creanțelor fiscale în astfel de situații o constituie luarea măsurilor asigurătorii. Acestea sunt și situațiile avute în vedere de către legiuitor cu privire la cazurile în care pot fi instituite astfel de măsuri. S-a apreciat că legiuitorul nici nu ar fi avut cum să instituie cu exactitate motivele pentru care se pot lua aceste măsuri, întrucât operatorii economici nu sunt toți la fel, având obiecte de activitate diferite, un volum al activității diferit, perioadă de raportare si depunere a declarațiilor fiscale diferite etc. Astfel, este evident faptul ca, în situația în care s-ar trece, eventual, la procedura de executare silită si de valorificare a bunurilor reclamantei în vederea recuperării debitelor înregistrate față de bugetul general consolidat al statului, există pericolul ca sumele să nu mai poată fi recuperate, având în vedere posibilitatea efectivă de valorificare a acestora. Criticile reclamantei sunt neîntemeiate față de temeiul de drept instituit de legiuitor, și în raport de starea de fapt care a fost stabilită și avută în vedere de organele fiscale la depunerea măsurilor asigurătorii. S-a arătat că norma legală nu are un caracter imperativ, iar nulitatea care ar interveni în acest caz ar fi relativă, contestatoarea trebuind să dovedească vătămarea produsă prin decizia de instituire de măsuri asigurătorii, aceasta nefiind prezumată, ca în cazul nulității absolute. Din cele prezentate de reclamanta nu rezultă si nu se dovedește nicio vătămare produsă, ci se vorbește de o eventuală prejudiciere ce s-ar realiza în viitor dacă s-ar pune în executare măsurile asigurătorii. A fost criticată soluția instanței de fond și cu privire la obligarea pârâtei A.J.F.P. Sibiu la plata sumei de 2.100 RON către reclamantă, cu titlu de cheltuieli de judecată parțiale, recurentele solicitând instanței de control judiciar exonerarea de la plata acestei sume, întrucât actele administrativ fiscale au fost emise cu respectarea strictă a dispozițiilor legale în materie fiscală, autoritatea nefiind în culpă, sau în situația exercitării drepturile procesuale cu rea credință.

Apărările formulate în cauză Intimata-reclamantă A. S.R.L. a depus întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului, în principal ca lipsit de obiect sau de interes, iar, în subsidiar, ca nefondat. A arătat intimata că prin decizia nr. 468/25.11.2019 emisă de către ANAF - Direcția Regională de Soluționare a Contestațiilor a fost desființată decizia de impunere nr. x/27.06.2019, dispunându-se refacerea inspecției fiscale. S-a considerat că decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/26.06.2019 nu mai produce efecte juridice, astfel că este lipsit de interes recursul formulat împotriva sentinței civile nr. 189/24.07.2019 a Curții de Apel Alba Iulia prin care a fost anulată decizia de instituire a măsurilor asigurătorii. În ceea ce privește fondul recursului, s-a arătat că, în mod judicios, instanța a constatat că decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nu cuprinde motivele prin care să dezvolte cazurile excepționale prevăzute de art. 213 din Codul de procedură fiscală și care să justifice instituirea masurilor asigurătorii Faptul ca disponibilul din conturile bancare este inferior obligațiilor fiscale determinate de către echipa de inspecție fiscală nu constituie o justificare a pericolului ca debitorul să se sustragă, să își ascundă, ori să-și risipească patrimoniul.

Soluția instanței de recurs Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată următoarele: 5.1. Argumente de fapt și de drept relevante Prin Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/26.06.2019 organul fiscal a dispus, în temeiul art. 213 alin. (2) și (4) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură Fiscală, măsuri asiguratorii sub forma sechestrului asigurător pentru bunuri mobile sau imobile, popriri asigurătorii asupra sumelor datorate debitorului de către terți și popriri asigurătorii asupra conturilor bancare. Societatea reclamantă a făcut obiectul unei inspecții fiscale parțiale, în urma căreia s-a stabilit estimativ că reclamanta datorează suma de 3.438.000 RON, constând în impozit pe profit în cuantum de 1.427.111 RON și TVA în cuantum de 2.010.889 RON. Instanța de fond a reținut că motivarea deciziei are la bază constările din Raportul de inspecție fiscală, reconstituind în rezumat conținutul acestuia cu privire la analiza documentelor financiar contabile ale reclamantei aferente perioadei marte 2014 - iunie 2017, iar în ceea ce privește pericolul de sustragere de la executare, în decizie se menționează că există elemente care indică pericolul ca debitorul să se sustragă de la urmărire sau să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând considerabil colectarea, respectiv, disponibil din conturi bancare inferior obligațiilor fiscale stabilite, un cuantum al creanțelor fiscale care determină diminuarea activului net al societății verificate. A constatat curtea de apel că decizia atacată nu este motivată sub aspectul atitudinii de rea - credință a debitorului care încearcă să-și sustragă scundă sau distrugă activele patrimoniale cu scopul de a zădărnici eforturile organelor fiscale de a executa creanță fiscală. În ceea ce o privește pe pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov, curtea de apel a respins acțiunea ca fiind formulată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă. 5.2. Analizând, cu precădere, în condițiile art. 248 din C. proc. civ., excepțiile invocate de intimata – reclamantă prin întâmpinare, Înalta Curte constată că prin motivele de recurs, astfel cum au fost acestea redate la pct. 3 din prezenta hotărâre, nu s-a formulat nicio critică asupra soluției instanței de fond privind admiterea excepției lipsei calității procesuale pasive a pârâtei Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov. Cum, prin nerecurare, sentința atacată a rămas definitivă sub acest aspect, recurenta - pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov nu are calitate procesuală în cauză, motiv pentru care, recursul acesteia care vizează fondul raportului juridic, respectiv legalitatea deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii, este lipsit de interes, urmând a fi respins, în consecință. 5.3. În ceea ce privește excepțiiile lipsei de obiect și a lipsei de interes, invocate de intimata – reclamantă cu privire la recursul formulat de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Sibiu (emitentul actului), în raport de împrejurarea că prin decizia nr. 468/25.11.2019 emisă de către ANAF - Direcția Regională de Soluționare a Contestațiilor a fost desființată decizia de impunere nr. x/27.06.2019, dispunându-se refacerea inspecției fiscale, Înalta Curte constată caracterul nefondat al acesteia. Elementul central al regimului juridic al actului administrativ îl reprezintă legalitatea, înțeleasă ca fiind conformarea acestuia cu legile și actele administrativ cu forță juridică superioară, astfel că, atâta vreme cât ființează actul administrativ, acesta se bucură de această prezumție relativă, fiind însă supusă controlului principal de legalitate al instanțelor judecătorești. Din această perspectivă, este recunoscut dreptul persoanei vătămate de a solicita anularea unui act administrativ, care, deși și-a atins scopul, în sensul că și-a epuizat puterea juridică cu care a fost învestit, și-a produs efectele, dând naștere unor raporturi juridice administrative, fiscale, astfel că interesul atacării acestuia subzistă. Totodată, este evident nu poate fi vorba despre o lipsă de obiect, în condițiile în care actul desființat de organul de soluționare a contestației este decizia de impunere și nu decizia de instituire a măsurilor asiguratorii, verificarea legalității emiterii acesteia urmând a se realiza în raport de dispozițiile art. 213 din Codul de procedură fiscală. 5.4. Motivul de casare prevăzut de art. 488 pct. 8) C. proc. civ., invocat prin cererea de recurs, care se referă la încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material, este nefondat. Având în vedere cuprinsul deciziei, instanța de fond a constatat, cu aplicarea corectă a dispozițiilor art. 213 alin. (2) și (5) din Legea nr. 207/2015, că decizia supusă analizei nu cuprinde în concret motivele care au dus la instituirea măsurilor asiguratorii, ci se rezumă la reiterarea prevederilor art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, reținând generic existența pericolului ca reclamanta să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea, precum și faptul că pericolul trebuie să fie extrinsec faptelor controlate, în sensul de a rezulta din acțiuni/inacțiuni ale contribuabilului altele decât operațiunile care au făcut obiectul controlului fiscal. Obligativitatea motivării deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii este prevăzută imperativ de art. 213 alin. (5) din Codul de procedură fiscală, iar în raport de dispozițiile alineatelor precedente, motivarea trebuie să se refere la cazurile excepționale avute în vedere. Potrivit dispozițiilor alin. (2), în cazuri excepționale se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii și sechestrului asigurător asupra bunurilor mobile și/sau imobile proprietatea debitorului, precum și asupra veniturilor acestuia, respectiv în situația în care există pericolul ca acesta să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea. Cazurile excepționale sunt indicate de legiuitor, așadar, ca fiind situațiile când există pericol ca acesta să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea. Simpla menționare a acestor situații, indicate generic, nu constituie, însă, motivarea deciziei de instituie a măsurii asiguratorii, în sensul art. 213 alin. (5) din Codul de procedură fiscală. De asemenea, prezentarea situației de fapt care a condus la stabilirea obligațiilor fiscale în sarcina contribuabilului, constatarea neîndeplinirii sau îndeplinirii necorespunzătoare a acestora, cuantumul creanțelor fiscale, nu sunt suficiente. Starea de pericol ar putea rezulta din activitatea ce a generat creanțele fiscale, însă în condițiile în care din aceasta rezultă împrejurări relevante în acest sens, care să afecteze recuperarea obligațiilor fiscale datorate de contribuabil și care trebuie evidențiate. Pericolul avut în vedere de legiuitor nu este constituit, așadar, de operațiunile care au format obiectul controlului fiscal și au determinat obligațiile fiscale, de stabilirea acestora, întrucât, în această situație, orice inspecție fiscală în urma căreia au fost stabilite obligații fiscale suplimentare de plată ar fi însoțită de aplicarea unei măsuri asiguratorii. Or, nu aceasta este voința legiuitorului. Pericolul de sustragere, de ascundere ori risipire a patrimoniului, de natură să pericliteze ori să îngreuneze în mod considerabil colectarea, trebuie să rezulte din anumite elemente, împrejurări, acțiuni sau inacțiuni în acest sens. Însă recurenta-pârâtă nu a argumentat în niciun fel un asemenea comportament al reclamantei și nu a arătat care sunt acțiunile sau inacțiunile acesteia care ar putea dovedi intenția de a se sustrage de la plata eventualelor obligații stabilite cu titlu definitiv în sarcina sa, ori de a-și micșora patrimoniul în scopul zădărnicirii executării, apreciind doar că măsura se justifică prin vechimea și cuantumul obligațiilor, care depășesc posibilitatea de plată a debitorului. Constată Înalta Curte că actul administrativ contestat nu răspunde cerințelor privind motivarea, nu indică niciun aspect, niciun indiciu rezonabil din care să rezulte concret starea de pericol la care fac referire dispozițiile legale invocate, fiind corect raționamentul primei instanțe privind faptul că nu sunt evidențiate aspectele care fundamentează concluzia existenței pericolului ca reclamanta să se sustragă de la obligația de plată, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul și care a condus la anularea deciziei de instituire a măsurii asiguratorii. Motivul de recurs privind cheltuielile de judecată este, de asemenea, nefondat. Pârâta a fost obligată să plătească reclamantei suma de 2.100 de RON cheltuieli de judecată, reprezentând taxă judiciară de timbru și onorariu parțial de avocat. Obligația de plată a cheltuielilor de judecată nu este condiționată de constatarea relei credințe. Obligarea la plata cheltuielilor de judecată este justificată de existența culpei procesuale a celui care a pierdut procesul, iar față de admiterea acțiunii, instanța de fond a aplicat corect dispozițiile art. 453 din C. proc. civ., potrivit cărora partea care pierde procesul este obligată, la cererea părții care a câștigat, să îi plătească acesteia cheltuieli de judecată, fiind nefondată critica de aplicare greșită a acestora. Pentru aceste motive, Înalta Curte constată că sentința recurată, prin care a fost admisă acțiunea formulată de reclamantă și a fost anulată decizia de instituire a măsurilor asiguratorii, este pronunțată cu aplicarea corectă a normelor de drept material, motivele de recurs fiind nefondate.

Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul dispozițiilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge excepția lipsei de interes și excepția lipsei de obiect cu privire la recursul formulat de recurenta – pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Sibiu, va admite excepția lipsei de interes a recursului formulat de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov, urmând să respingă recursul acesteia ca lipsit de interes și va respinge recursul declarat de recurenta-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Sibiu, ca nefondat.