Decizia nr. 414/2023 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs

Obiectul acțiunii deduse judecății Prin cererea înregistrată la Curtea de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal la data de 06.01.2022 sub număr de dosar x/2022, reclamanta A. S.R.L. a chemat în judecată pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș, solicitând instanței, ca prin hotărârea ce o va pronunța, să dispună anularea deciziei atacate de instituire a măsurilor asigurătorii ca fiind nelegală, nejustificată și nemotivată, emisă cu încălcarea dispozițiilor legale în materie, în special cu încălcarea dispozițiilor exprese prevăzute de art. 213 alin. (2) din Codul de procedură fiscală și anularea tuturor actelor subsecvente actului administrativ nelegal atacat. S-a solicitat obligarea emitentului la repararea prejudiciului, constând atât din paguba efectivă (damnum emergens), cât și din beneficiul nerealizat (lucrum cessans), produs ca urmare a emiterii și punerii în aplicare a deciziei atacate, al cărui cuantum va fi stabilit printr-o expertiză de specialitate și pe baza documentelor prezentate S-a solicitat în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004, suspendarea executării actului administrativ atacat, cu cheltuieli de judecată. La data de 17.02.2022 reclamanta a depus la dosar cerere prin care a precizat petitul 3 în sensul că solicită suma de 222.484 RON drept prejudiciu, precum și cerere de renunțare la judecarea cererii de suspendare a executării Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii și la petitul al doilea al acțiunii privind anularea actelor subsecvente.

Hotărârea primei instanțe Prin sentința civilă nr. 140 din 17 martie 2022 a Curții de Apel Timișoara – secția contencios administrativ și fiscal, s-a luat de renunțarea reclamantei A. S.R.L. la judecarea cererii de suspendare a executării Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii și la petitul al doilea al acțiunii privind anularea actelor subsecvente. S-a admis în parte acțiunea formulată de reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F. – D.G.R.F.P. Timișoara – Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș. S-a dispus anularea Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. 32312/25 din 26.11.2021 emisă de către Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș. A fost respinsă în rest acțiunea formulată de către reclamantă.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței menționate la pct. 2 a formulat au formulat recursuri recurenta-reclamantă A. S.R.L. și recurenta-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș în reprezentarea Serviciului Administrare Venituri Contribuabili Mijlocii 3.1. Recurenta-reclamantă A. S.R.L., prin recursul formulat, a criticat solutia primei instanțe în ceea ce privește respingerea capătului de cerere privind acordarea de despăgubiri. Examinând conținutul deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii curtea de apel a constatat că actul administrativ contestat este nelegal, în lipsa unei motivări corespunzătoare. Cu toate acestea, instanța de fond nu a acordat despăgubirile solicitate, motivarea sentinței în sensul că reclamanta nu a adus niciun argument în sprijinul acestui petit, care nu a fost motivat nici în fapt și nici în drept, neputând fi primită. A redat recurenta reclamantă, prin cererea de recurs, motivarea în fapt din acțiunea introductivă, cu referire la împrejurarea că decizia atacată încalcă dreptul fundamental de proprietate, întrucât instituie o restricție care afectează însăși substanța dreptului de proprietate si nu asigură un just echilibru între interesele sociale si economice generale și interesele particulare legitime ale contribuabilului. S-a arătat că motivarea în drept a acțiunii judiciare a fost invocată de către reclamantă în mod expres, prin menționarea dispozițiilor art. 8 din Legea nr. 554/2004, care prevăd la alin. (1) că obiectul acțiunii judiciare în contencios administrativ este reprezentat inclusiv de "repararea pagubei cauzate". De asemenea, s-a arătat că întinderea pagubei/prejudiciului, cauzat ca urmare a emiterii și punerii în aplicare a unui act administrativ vădit nelegal, a fost indicat în concret, în sumă de 222.484 RON, sumă ce nu este arbitrară, ci dovedită științific cu expertiza extrajudiciară, întocmită de un expert judiciar acreditat, bazată pe documente contabile, pe înscrisuri oficiale de necontestat. Prima instanță s-a substituit pârâtei intimate, care nu a criticat acest petit, nu a formulat critici la adresa expertizei extrajudiciare. În speță, paguba cauzată nu poate fi dovedită și calculată decât pe baza unor acte contabile, a situației contabile (balanță sau bilanț contabil) anterioare măsurilor în discuție, a veniturilor și a diminuării acestora, constatate de către expertul contabil care a elaborat expertiza extrajudiciară. În drept recursul a fost întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. 3.2. Recurenta – pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș în reprezentarea Serviciului Administrare Venituri Contribuabili Mijlocii a solicitat instanței, prin cererea de recurs și prin completarea la cererea de recurs, casarea sentinței atacate, în sensul respingerii cererii de chemare în judecată și menținerii Deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/26.11.20121. A susținut recurenta – pârâtă că hotărârea a fost data cu încălcarea normelor de drept material, caz de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. S-a susținut că obligațiile fiscale datorate bugetului general consolidat de S.C. B. S.R.L. au fost stabilite în baza Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice nr. x/18.11.2020 (39.251.069 RON) și Procesului-verbal de constatare și sancționare a contravențiilor nr. x/02.11.2020 (5.000 RON), respectiv, prin Decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 430/09.12.2020 (11.433.690 RON) și Decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalități de nedeclarare nr. 430/09.12.2020 (22.082.234 RON). Organele de executare silită din cadrul Serviciului Administrare Venituri Contribuabili Mijlocii - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș, luând în considerare comportamentul fiscal deviant al debitoarei S.C. B. S.R.L., precum și al reprezentantului legal/asociatului debitoarei, dl. C., care exercită un control indirect asupra societății A. S.R.L. (prin fiul său dl. D. - asociat cu 95% părți sociale și administrator), a constatat existența pericolului ca debitorul A. S.R.L. să își sustragă patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea, luând o măsură preventivă, prin instituirea măsurilor asigurătorii constând în sechestru asigurător pentru bunuri mobile, poprire asigurătorie asupra sumelor datorate debitorului de către terți, poprire asigurătorie asupra disponibilităților bănești din conturile bancare. În cuprinsul deciziei atacate sunt indicate elemente concrete sau indicii de natură a dovedi pericolului ca debitorul să se sustragă de la urmărire sau să-și risipească patrimoniul, raportat la conduita și comportamentul debitoarei A. S.R.L.. Toate acțiunile întreprinse au fost premeditate, transferul activității de pe S.C. B. S.R.L. către societatea afiliată A. S.R.L. fiind confirmată prin preluarea clienților, prin creșterea volumului achizițiilor de combustibili efectuate de S.C. A. S.R.L. de la S.C. E. S.R.L. (principalul furnizor al S.C. B. S.R.L. în anul 2019), concomitent cu încetarea achiziționării de combustibili de către S.C. B. S.R.L. începând cu anul 2020, urmărindu-se continuarea activității S.C. B. S.R.L. de către societatea A. S.R.L., ceea ce a determinat lipsirea S.C. B. S.R.L. de resursele financiare necesare continuării activității economice și, implicit, a condus la apariția stării de insolvență. De asemenea, s-a reținut și comportamentul domnului C., asociat unic și administrator la B. S.R.L., dar care exercită control indirect asupra societății A. S.R.L. (prin fiul său dl. D. - asociat cu 95% părți sociale și administrator), referitor la ascunderea/distrugerea documentelor financiar-contabile pentru a-și acoperi faptele ilicite și pentru a îngreuna verificările fiscale ulterioare, având drept scop final sustragerea de la plata obligațiilor fiscale și fraudarea bugetului general consolidat al statului prin diminuarea veniturilor realizate și a obligațiilor fiscale aferente; nedeclararea sursei impozabile, a impozitelor și taxelor datorate bugetului general consolidat, în scopul neachitării acestora; solicitarea deschiderii procedurii de insolvență în scopul ascunderii faptelor descrise în decizie; transmiterea de active, angajați, furnizori, clienți ai S.C. B. S.R.L., către societățile A. S.R.L. și F. S.R.L., în care dl. C. exercită un control indirect, cu scopul evident de a continua activitatea economică întreprinsă anterior de S.C. B. S.R.L., pentru care s-a urmărit apariția stării de insolvență. Totodată, s-a constatat pericolul ca debitorul A. S.R.L. să își sustragă patrimoniul, respectiv să își înstrăineze anumite autovehicule asupra cărora au fost dispuse măsuri asigurătorii, întrucât, din discuțiile purtate cu persoana împuternicită cu evidenta contabilă a societății, aceasta a solicitat să i se comunice bunurile mobile pentru care s-au dispus măsuri asigurătorii, deoarece reprezentantul legal al societății urma să înstrăineze anumite autovehicule din patrimoniul societății A. S.R.L..

Apărările formulate în cauză Părțile nu au depus întâmpinări la recursurile formulate.

Soluția instanței de recurs Analizând sentința recurată prin prisma motivelor de casare invocate, a actelor dosarului și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele: 5.1. Argumente de fapt și de drept relevante Prin Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/26.11.2021, emisă de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș s-au dispus măsuri asigurătorii asupra bunurilor reclamantei A. S.R.L. în temeiul prevederilor art. 213 alin. (2) si (4) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare. Măsurile asiguratorii au constat în instituirea sechestrului asigurător pentru bunuri mobile, inclusiv titlurile de valoare și bunurile mobile necorporale, precum și poprirea asigurătorie asupra sumelor datorate debitorului de către terț și poprire asigurătorie asupra disponibilităților bănești din conturile bancare. 5.2. Prin sentința atacată curtea de apel a reținut că aspectele evidențiate în cuprinsul deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii contestate nu reprezintă decât o motivare generică, o redare a concluziilor inspecției fiscale și a situației debitorului B. S.R.L. și că nu sunt detaliate în concret argumentele pe care autoritatea fiscală le-a avut în vedere pentru a concluziona că reclamanta prezintă riscul să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea. A mai reținut prima instanță că decizia contestată nu apare ca fiind suficient argumentată, în condițiile în care nu sunt indicate în mod expres criteriile în baza cărora s-a formulat concluzia potrivit căreia ar fi aplicabile dispozițiile cu caracter de excepție ale art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, pentru a oferi instanței posibilitatea să verifice sub aspectul legalității actul administrativ contestat, concluzie neînsușită de instanța de control judiciar. Potrivit dispozițiilor art. 213 - Poprirea și sechestrul asigurător din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, forma în vigoare la data emiterii actului administrativ atacat: "(1) Măsurile asigurătorii prevăzute în prezentul capitol se dispun și se duc la îndeplinire, prin procedura administrativă, de organul fiscal competent. (2) Se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii și sechestrului asigurător asupra bunurilor mobile și/sau imobile proprietate a debitorului, precum și asupra veniturilor acestuia, în cazuri excepționale, respectiv atunci când există pericolul ca acesta să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea. Dispozițiile art. 231 rămân aplicabile. (3) Aceste măsuri pot fi luate și înainte de emiterea titlului de creanță, inclusiv în cazul efectuării de controale sau al antrenării răspunderii solidare. Măsurile asigurătorii dispuse atât de organele fiscale competente, cât și de instanțele judecătorești ori de alte organe competente, dacă nu au fost desființate în condițiile legii, rămân valabile pe toată perioada executării silite, fără îndeplinirea altor formalități. Odată cu individualizarea creanței și ajungerea acesteia la scadență, în cazul neplății, măsurile asigurătorii se transformă în măsuri executorii. (5) Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii trebuie motivată și semnată de către conducătorul organului fiscal competent." Textul art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 face referire expresă la o stare de pericol, aspect ce implică posibilitatea aplicării unei prezumții simple (în sensul că debitorul intenționează să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul) întemeiată pe un fapt vecin și conex. Condiționând aplicarea măsurii asiguratorii de existența unor acțiuni certe de risipire/diminuare/sustragere a patrimoniului, ar rămâne fără conținut textul de lege care permite instituirea de măsuri asiguratorii prin raportare la o stare de pericol și nu la un anumit rezultat. Altfel spus, sintagma utilizată de legiuitor, respectiv "există pericolul", configurează o situație viitoare și nu faptul consumat al diminuării patrimoniului. Înalta Curte constată că legiuitorul a definit în ce constă starea de pericol (sustragerea/ascunderea/risipirea patrimoniului) și care sunt consecințele acesteia (se periclitează colectarea), iar pentru a stabili în ce măsură se justifică instituirea măsurilor asiguratorii, pot fi avute în vedere și alte elemente decât cele reținute de prima instanță. Referitor la standardul de motivare impus de textul citat și necesar a fi atins de către organul fiscal emitent al deciziei atacate, nu se pot transpune criteriile generale referitoare la motivarea actelor juridice fiscale sau a actelor judiciare, ci în speță trebuie îndeplinit un standard specific de motivare, pe de o parte limitat de obiectul concret al deciziilor și pe de altă parte interpretat prin prisma condițiilor ce trebuie îndeplinite pentru a se putea dispune măsura asiguratorie. Cu titlu generic, motivarea actului administrativ constituie o garanție esențială contra arbitrariului administrației publice și se impune ca aceasta să conțină elementele de fapt și de drept care să permită, pe de o parte, verificarea temeiurilor și efectelor actului administrativ, precum și a proporționalității măsurii cu împrejurările în care a fost dispusă și cu interesul public pe care este chemată să îl ocrotească, iar pe de altă parte exercitarea controlului de legalitate. Verificând decizia atacată, în raport de aceste repere, Înalta Curte constată că în cuprinsul deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii se precizează în mod concret și detaliat motivele care au determinat organul fiscal la dispunerea măsurilor respective. În acest sens, reține Înalta Curte că, deși au fost avute în vedere obligațiile fiscale stabilite prin decizia de impunere, precum și concluziile referatului privind angajarea răspunderii solidare a reprezentantului S.C. B. S.R.L., organul fiscal a arătat în concret la filele x ale deciziei, aspecte care conturează în opinia sa, această "stare de pericol", respectiv existența unor transferuri financiare între societăți comerciale deținute de aceeași acționari, sau asupra cărora acționarii exercită un control indirect, transferuri care nu sunt realizate în scop comercial. Strict formal, se constată că prin decizia atacată s-a invocat existența afilierii între S.C. F. S.R.L., S.C. A. S.R.L., G. S.R.L. și S.C. B. S.R.L., prin dl. C. în mod direct sau afiliere indirectă, exercitând un control indirect prin intermediul rudelor de gradul 1 al acestuia (soția și fiul), Astfel, dl C. asociat unic și administrator la B. S.R.L. a fost asociat majoritar (90%) și administrator la S.C. F. S.R.L până în luna iunie 2019, când societatea a fost preluată de soția acestuia, dna H.; dl. C. asociat unic și administrator la B. S.R.L. a fost asociat unic și administrator la S.C. A. S.R.L până în anul 2015 când societatea a fost preluată de către fiul acestuia, dl D.; dl C. asociat și administrator la S.C. G. S.R.L. până în anul 2018, când societatea a fost preluată de soția acestuia d-na H.. În plus, s-a prezentat în mod exhaustiv situația contractelor încheiate cu partenerii și furnizorii societăților, organul fiscal concluzionând că dl. C. a efectuat un transfer al activității S.C. B. S.R.L. către recurenta A. S.R.L., asupra căreia exercită un control indirect, în scopul de a provoca starea de insolvență și a îngreuna colectarea creanțelor fiscale. Ca urmare, instanța de recurs apreciază, contrar celor reținute de prima instanță, că recurenta-pârâtă a relevat acte, fapte și operațiuni concrete, prin care a justificat adoptarea măsurii, motiv pentru care se impune casarea sentinței atacate, pronunțată cu aplicarea greșită a dispozițiilor art. 213 alin. (5) Codul de procedură fiscală. Însă, cum prima instanță, apreciind că actul administrativ fiscal este lipsit de motivare, a omis să cerceteze cauza sub aceste aspecte, se impune casarea sentinței cu trimitere spre rejudecare, pentru respectarea dublului grad de jurisdicție, urmând ca instanța învestită cu rejudecarea să aibă în vedere cele statuate prin prezentele considerente. 5.3. În ceea ce privește însă capătul de cerere privind obligarea emitentului la repararea prejudiciului, constând atât din paguba efectivă (damnum emergens) cât și din beneficiul nerealizat (lucrum cessans), care face obiectul recursului declarat de recurenta – reclamantă, întemeiat pe cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte constată că soluția primei instanțe este legală și temeinic motivată. În mod corect prima instanță a reținut că reclamanta este cea care trebuie să facă dovada întrunirii condițiilor pentru angajarea răspunderii civile delictuale, respectiv existența unui prejudiciu, existența unei fapte ilicite, existența unui raport de cauzalitate între fapta ilicită și prejudiciu și existența vinovăției celui ce a cauzat prejudiciul, constând în intenția, neglijența sau imprudența cu care a acționat. Analizând expertiza extrajudiciară depusă în fața instanței de fond, invocată ca argument în susținerea recursului, Înalta Curte constată că aceasta vizează doar o analiză comparativă în timp a cifrei de afaceri a societății, neavând nicio relevanță cu privire la dovedirea condițiilor cerute de art. 18 alin. (3) din Legea nr. 554/2004. Pentru aceste motive, recursul formulat de recurenta – reclamantă urmează a fi respins ca nefondat.

Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse, în temeiul prevederilor art. 496 din C. proc. civ., coroborat cu art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 Înalta Curte va admite recursul declarat de recurenta-pârâtă, va casa în parte sentința atacată și va trimite cauza spre rejudecare, la aceeași instanță, capetele de cerere având ca obiect anularea deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii și a actelor subsecvente, menținând în rest sentința atacată, și va respinge recursul declarat de recurenta-reclamantă, ca nefondat.