ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3590/2021

Ședința publică din data de 10 iunie 2021

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal la această instanță cu nr. x/2017, reclamanta Compania Națională de Transporturi Aeriene Române TAROM a solicitat, în contradictoriu cu pârâții Ministerul Finanțelor Publice -Serviciul de soluționare a plângerilor prealabile și a contestațiilor și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, anularea, in totalitate, a Deciziei nr. 11/P/06.03.2017 prin care a fost solutionata plangerea prealabila formulata împotriva Dispozitiei obligatorii nr. 102117/07.06.2016, emisa de Directia Generala de Administrare a Marilor Contribuabili; anularea Dispozitiei obligatorii nr. 102117/07.06.2016, emise de Directia Generala de Administrare a Marilor Contribuabili, impreuna cu anexele acesteia, respectiv Raportul de inspectie economico - financiara nr. 102113/02.06.2016 și obligarea paratilor la plata tuturor cheltuielilor de judecata ocazionate de judecarea prezentei cauze.

Prin sentința civilă nr. 5140 de la data de 21 decembrie 2017, Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, a admis în parte acțiunea, a anulat Decizia nr. 11/P/06.03.2017 emisă de pârâtul MFP-SSPPC. Totodată, și a obligat pârâtul MFP-SSPPC să procedeze la soluționarea contestației formulată de reclamantă, prin analiza tuturor motivelor invocate și a fost respins, ca inadmisibil, capătul de cerere privind anularea Dispoziției obligatorii nr. 102117/07.06.2016 a DGAMC.

Împotriva sentinței civile nr. 5140 de la data de 21 decembrie 2011 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal au formulat cerere de recurs atât reclamanta și cât pârâta, în temeiul art. 488 alin. (1) pct. 8, solicitând admiterea cererii de recurs, cu casarea sentinței civile recurate cu privire la soluția capătului de cerere ce are ca obiect anularea Dispoziției obligatorii nr. 102117 emise de DGAMC, împreună cu anexele acesteia, respecticv RIF nr. x/02.06.2016 și trimiterea cauzei spre rejudecare.

Recursul reclamantei

Compania Națională de Transporturi Aeriene Române TAROM S.A., în esență, în motivare a arătat că sentința Curții de Apel București este nelegala, fiind incidente dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5, pct. 6 si pct. 8 C. proc. civ.

Astfel, a susținut că sentința atacata, cu privire la capătul de cerere privind anularea Dispoziției obligatorii, a fost data cu încălcarea si aplicarea greșita a normelor de drept material, in principal a dispozițiilor art. 8 din Legea 554/2004.

Potrivit art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., casarea se poate cere când hotărârea a fost data cu încălcarea sau aplicarea greșita a normelor de drept material.

Instanța a fost investita cu o acțiune in contencios administrativ are obligația sa analizeze pe fond legalitatea si temeinicia actului atacat, or, altfel exista riscul lipsirii de conținut a dispozitilor art. 8 din Legea 554/2004 a contenciosului administrativ.

Prin acțiunea de față a fost criticat un act emis de o autoritate pentru motive de nelegalitate, cu procedura prealabila îndeplinita, instanța a înțeles să mai acorde o șansa autoritații de stat pentru cercetarea motivelor din plângerea prealabila.

Daca s-ar admite temeinicia soluției instanței de fond privind inadmisibilitatea anularii Dispoziției obligatorii nr. 102117/2016 emise de către Direcția Generala a Marilor Contribuabili, s-ar eluda înssuși scopul Legii nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, consfințit in art. 8, potrivit căruia: "Persoana vătămată intr-un drept recunoscut de lege sau intr-un interes legitim printr-un act administrativ unilateral, nemulțumită de răspunsul primit la plângerea prealabilă sau care nu a primit niciun răspuns in termenul prevăzut la art. 2 alin. (1) lit. t), poate sesiza instanța de contencios administrativ competentă, pentru a solicita anularea in tot sau in parte a actului, repararea pagubei cauzate si, eventual reparații pentru daune morale."

Instanța de fond a obligat autoritatea administrativa sa soluționeze plângerea prealabila, fără a tine cont de prevederile imperative ale dispozițiilor art. 8 din Legea 554/2004, in acest mod fiind încălcate normele de drept material.

Din cuprinsul Legii nr. 554/2004 reies doua condiții esențiale pentru formularea acțiunii in anulare, respectiv ca actul atacat sa fie un act administrativ si sa fie vătămător pentru drepturile si interesele legitime ale persoanei, condiții ce sunt îndeplinite in speța.

A apreciat recurenta - reclamantă că soluția instanței de acordare a unei șanse suplimentare autorității administrative in vederea soluționării plângerii contribuie la majorarea prejudiciului generat de vătămarea ce decurge din actul nelegal.

Sentința vine, astfel, in contradicție cu dispozitile legale, întrucât nu a analizat in mod efectiv susținerile reclamantei, dispozițiile legale invocate sau documentele existente, prima instanță insusindu-si neargumentat si menținând masurile nelegale ale organului de inspecție economico-financiara, prelungind aparenta temeinicie si forța unui act vădit nelegal.

Instanța de fond trebuia sa constate ca Dispoziția obligatorie este vădit nelegala, întrucât efectele Proceselor Verbale de constatare si sancționare a contravențiilor seria x-MC nr. x/29.12.2015 si seria x-MC nr. x/29.12.2015 erau suspendate de drept la momentul judecații, iar la momentul redactării cererii de recurs au fost anulate prin decizii definitive.

Dispoziția obligatorie este vădit nelegala, întrucât masurile conțin dispoziții ce nu pot fi puse in aplicare in termenele stabilite. În acest sens, termenul acordat pentru identificarea persoanelor responsabile, recuperarea amenzilor/prejudiciului este de 30 de zile, respectiv de 60 de zile, calculat de la data comunicării Deciziei Obligatorii.

Or, pentru recuperarea unui prejudiciu este necesara formularea unei cereri de chemare in judecata, care nici măcar la nivel teoretic nu ar fi posibil a fi soluționata in termenul de 60 de zile. Mai mult decât atât, recuperarea efectiva a unui prejudiciu, presupune parcurgerea etapei executării silite, care, la randul ei, presupune o perioada de timp îndelungata.

In aceste condiții, se impunea ca instanța de fond sa facă aplicarea disp. art. 8 din Legea 554/2004 si sa anuleze Dispoziția obligatorie, hotărârea fiind data cu încălcarea si aplicarea greșita a acestor dispoziții legale.

În continuare, recurenta - reclamantă a adus prin cererea de declarare a căii de atac o serie de critici cu privire la fondul măsurilor dispuse prin Dispozițiile obligatorii contestate în cadrul dosarului de față, critici dezvoltate în cuprinsul paginilor 6-15 din recurs.

Pe lângă acestea, a mai susținut că instanța de fond a promovat o soluție vădit nelegala, fara a analiza motivele de nulitate a actului administrativ in condițiile Legii 554/2004 si sens în care se impune admiterea recursului casarea sentinței recurate si rejudecand, admiterea cererii de chemare in judecata cu privire la capătul de cerere privind anularea Dispoziției obligatorii nr. 102117/07.06.2016, emise de Direcția Generala de Administrare a Marilor Contribuabili, împreuna cu anexele acesteia, respectiv Raportul de inspecție economico - financiara nr. 102113/02.06.2016

In subsidiar, a solicitat recurenta - reclamantă admiterea recursului, casarea in parte a sentinței recurate cu privire la soluția capătului de cerere ce are ca obiect anularea Dispoziției obligatorii nr. 102117/07.06.2016, emise de Direcția Generala de Administrare a Marilor Contribuabili, împreuna cu anexele acesteia, respectiv Raportul de inspecție economico - financiara nr. 102113/02.06.2016 si trimiterea cauzei spre rejudecare.

Recursul pârâtului

Ministerul Finanțelor Publice - Serviciul de Soluționare a Plângerilor prealabile și a contestațiilor, în esență, în motivarea cererii de recurs, a arătat că sentința civilă nr. 5140/2017 de la data de 21 decembrie 2017, este nelegală și netemeinică.

În soluționarea plângerii prealabile formulate împotriva Dispoziției obligatorii nr. 102117/07.062016, pârâtul a făcut aplicarea prevederilor art. 39 alin. (2) din Anexa la H.G.. nr. 101/2012 pentru aprobarea Normelor metodologice privind înființarea, organizarea si funcționarea inspecției economico-financiare, potrivit cărora:

"în soluționarea plângerii prealabile organul de soluționare competent verifică motivele de fapt si de drept care au stat la baza emiterii dispoziției obligatori".

Prin urmare, în raport de atribuțiile pârâtului, conform prevederilor legale mai sus citate, s-a reținut obligația legală de a verifica motivele de fapt si de drept care au stat la baza emiterii dispoziției obligatorii împotriva căreia s-a formulat plângere prealabilă.

A invocat pârâta în susținerea motivelor de recurs prev. art. 28 alin. (2) lit. e) din Anexa la Legea nr. 101/2012 și pct. 4.1. din Anexa 9 la O.M.F.P. nr. 1331/2012 privind aprobarea modelului, conținutului și instrucțiunilor de completare ale actelor de control si formularelor utilizate în activitatea de inspecție economico-financiară.

Prin urmare, legiuitorul a impus ca dispoziția obligatorie să cuprindă pentru fiecare deficientă constatată motivul de fapt si temeiul de drept în baza cărora au fost dispuse măsuri ori au fost stabilite obligațiile bugetare.

Totodată, potrivit art. 20 alin. (1) și (2) din Anexa la H.G. nr. 101/2012, în raportul de inspecție economico-financiară, organul de inspecție economico-financiară trebuie să indice în mod obligatoriu actele normative încălcate pentru deficientele constatate.

În consecință, nu întotdeauna temeiul de drept indicat de către organul de inspecție economico-financiară pentru deficienta reținută prin Raportul de inspecție economico-financiară este același cu temeiul de drept indicat pentru dispunerea măsurilor, iar organul de inspecție economico-financiară are obligația consemnării temeiului de drept în ambele documente, în conformitate cu prevederile legale mai sus citate.

Prin urmare, având în vedere faptul că în cuprinsul Raportului de Inspecție economico-financiară sunt indicate actele normative încălcate prin raportare la deficienta constatată iar în Dispoziția obligatorie trebuie indicat temeiul de drept pentru dispunerea măsurilor, în mod eronat instanța a apreciat că: (...) temeiul de drept al măsurilor se regăsea în cuprinsul Raportului de inspecție economico-financiară nr. 102113/0206.2016 emis de Direcția Generală a Marilor Contribuabili.

Astfel, motivarea în fapt si în drept a actelor administrative reprezintă o condiție de valabilitate a acestora, emitentului unui astfel de act revenindu-i obligația de a indica în mod neechivoc temeiurile de drept care au stat la baza soluției adoptate, atât pentru a putea fi cunoscute de destinatar în funcție de care să-și poată formula eventualele apărări în etapa administrativa de control a acestor acte.

Or, în lipsa motivării în drept a dispoziției obligatorii, nici persoana vătămată nici Serviciul de soluționare a plângerilor prealabile a contestaților nu a avut posibilitatea să verifice aplicarea corectă a dispozițiilor legate și nici corectitudinea modului de stabilire a măsurilor.

Din analiza motivelor de fapt și de drept care au stat la baza emiterii Dispoziției obligatorii nr. 102117/07.06.2016, Serviciul de soluționare a plângerilor prealabile și a contestațiilor a apreciat că temeiul de drept indicat în aceasta, respectiv menționarea sumară a unor acte normative, fără a preciza articolul sau articolele din actele normative la care s-a făcut referire nu îndeplinește cerințele impuse de art. 28 alin. (2) lit. e) din Anexa la H.G. nr. 101/2012.

Astfel încât, în lipsa motivării explicite a Dispoziției obligatorii în speță, nu se poate aprecia asupra corectitudinii măsurilor dispuse prin aceasta.

Pârâtul a precizat faaptul că nemotivarea în drept a măsurilor dispuse prin Decizia obligatorie în cauză reprezintă o cauză de nulitate a acesteia, art. 28 alin. (2) lit. e) din Anexa nr. 1 la H.G. nr. 101/2012), întrucât obligația motivării actului administrativ reprezintă o cerință de legalitate, ceea ce face de prisos cercetarea actului administrativ din perspectiva argumentelor de fapt și de drept prezentate de intimata - reclamantă TAROM S.A. în plângerea prealabilă.

Pentru aceste motive, a solicitat admiterea recursului, urmând a se constata că Decizia nr. 11/P/06.03.2017 emisă de pârât este legală și temeinică, concluzie care atrage admiterea excepției lipsei de interes.

În procedura administrativă de soluționare a plângerii prealabile împotriva Dispoziției obligatorii nr. 104115/21.03 2017, prin emiterea Deciziei nr. 81/P/06.11.2017, anterior pronunțării instanței de judecată în Dosarul nr. x/2017, Serviciul de soluționare a plângerilor prealabile si a contestațiilor a analizat motivele care au fost invocate în plângerea prealabilă formulată împotriva Dispoziției obligatorii nr. 102117/07.06.2016, astfel încât prin emiterea Deciziei nr. 11/P/06.03.2017 nu s-a produs vreo vătămare a intereselor reclamantului.

Având în vedere că prin soluția de desființare a Dispoziției obligatorii nr. 102117/07.06.20163 recurentul - intimat a adoptat singuia soluție posibilă din punct de vedere legal, în conformitate cu prevederile H.G. nr. 101/2012 - Capitolul IV Soluționarea plângerilor prealabile, iar prin Decizia nr. 81/P/06.112017, s-a analizat și s-a pronunțat asupra tuturor suspneriior reclamantului în ceea ce privește fondul cauzei, apreciem că soluția de desființare a Dispoziției obligatorii nr. 102117/07.06.2016, nu poate reprezenta o vătămare a intereselor reclamatului.

În speța, desființarea dispusă prin Decizia nr. 11/P/06.03.2017, nu poate echivala cu un refuz nejustificat, întrucât nu sunt îndeplinite condițiile exprese prevăzute de art. 2 alin. (1) lit. i) din Legea contenciosului administrativ, neexistând exprimarea explicită cu exces de putere refuzul de a soluționa plângerea, pentru considerentele de drept expuse în precedent.

Art. 8 din Legea contenciosului administrativ condiționează admisibilitatea cererii în contencios administrativ de existenta unei vătămări produse reclamantului într-un drept sau interes legitim. Or, în speță, în ceea ce privește Decizia nr. 11/P/06.03.2017, prin care a fost desființată dispoziția obligatorie nr. 102117/2016, aceasta nu a suferit nicio vătămare a unui drept sau interes legitim, în sensul legii, și nu a invocat nicio dovadă în probarea producerii unei astfel de vătămări, ori a unui prejudiciu prin emiterea Deciziei nr. 11/PV06.03.2017.

Este de reținut faptul că în aplicarea Deciziei nr. 11/P/06.03.2017, A.N.A.F. -D.GAM.C. a emis o noua Dispoziție obligatorie cu nr. 104115/21.02.2017, împotriva căreia TAROM S.A. a formulat plângere prealabilă, soluționată de M.F.P. - Serviciul de soluționare a contestaților prin Decizia nr. 81/P/06.11.2017.

Prin Decizia nr. 81/P/06.11.2017, s-a dispus "Admiterea plângerii prealabile formulate de Compania Națională de Transporturi Aeriene Române - TAROM S.A. și revocarea parțială a Dispoziției obligatorii nr. 104115/21.03.2017, emisă de Direcția Generală a Marilor Contribuabili, în ceea ce privește măsurile nr. 13 nr. 2 și nr. 3.

Măsura instanței de a dispune obligarea pârâtului să procedeze la soluționarea contestației formulate de reclamantă, prin analiza motivelor invocate prin plângerea prealabilă, este netemeinică.

Referitor la acordarea cheltuielilor de judecată în cuantum de 830 RON, a solicitat pârâta respingerea acestei cereri ca o consecință a admiterii prezentului recurs. Totodată, a susținut partea pârâtă faptul că cheltuielile de judecată trebuie să fie dovedite ca reale și necesare și să aibă un nivel rezonabil.

Mai mult, instanța care acordă cheltuieli, când acestea se referă la onorariul avocaților, trebuie să aibă în vedere ca valoarea acestora să fie proporțională cu activitatea prestată de apărătorul ales în cauză.

Reclamanta TAROM S.A. a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului pârâtului MFP, în principal ca fiind nul, și în subsidiar, ca nefondat, cu plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul demers procesual.

Pârâtul Statul Român prin Ministerul Finanțelor Publice, a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea, ca nefondat, a recursului formulat de pârâta TAROM S.A..

Examinând sentința atacată prin prisma criticilor formulate de recurenți și în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursurile sunt nefondate.

Referitor la criticile din recurs, întemeiate pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5 care prevăd faptul că se poate solicita casarea unei hotărâri "când, prin hotărârea dată, instanța a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității.", Înalta Curte constată că motivele au fost invocate pur formal.

Astfel, recurenta - reclamantă, deși a invocat încălcarea punctului 5 al art. 488 alin. (1) C. proc. civ. a formulat critici care pot fi circumscrise motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. drept pentru care analiza acestora se va face cu ocazia cercetării recursului din perspectiva aplicării gresite a normelor de drept material în cauză.

Referitor la criticile din recurs, întemeiate pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei, Înalta Curte reține că acestea sunt neîntemeiate, astfel că le va respinge, având în vedere următoarele aspecte:

Potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., în considerentele hotărârii "se vor arăta obiectul cererii și susținerile pe scurt ale părților, expunerea situației de fapt reținute de instanță pe baza probelor administrate, motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât și cele pentru care s-au înlăturat cererile părților".

Contrar susținerilor recurentei-reclamante Înalta Curte constată că instanța de fond a stabilit situația de fapt și dispozițiile legale aplicabile, a analizat susținerile părților și a arătat de ce nu pot fi primite argumentele pârâtei în combaterea acțiunii de fond.

Astfel, considerentele hotărârii atacate sunt detaliate corespunzător obligației legale de motivare prevăzute de art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., acestea fiind în concordanță și cu statuările Curții Europene a Drepturilor Omului, care, prin raportare la dispozițiile art. 6 par. 1 din Convenția Europeană a Drepturilor și a Libertăților Fundamentale ale Omului a stabilit că obligația instanțelor naționale de motivare a hotărârilor nu presupune răspunsuri detaliate la fiecare problemă ridicată, fiind suficient să fie examinate în mod real chestiunile supuse spre judecată, obligația de motivare a hotărârii judecătorești presupunând o expunere a argumentelor care, prin conținutul lor, sunt de natură să influențeze soluția.

Înalta Curte mai arată și că, în acord cu dispozițiile art. 22 alin. (2) din C. proc. civ., revine judecătorului de fond sarcina ca, în soluționarea cererii de chemare în judecată, să stabilească situația de fapt specifică procesului, iar în funcție de aceasta să aplice normele juridice incidente.

Or, instanța de fond a arătat în mod expres motivele pentru care a ajuns la soluția din sentința recurată, astfel că instanța de control judiciar nu are decât a constata că sentința recurată respectă dispozițiile art. 22 alin. (2) și art. 425 C. proc. civ.. Astfel, prima instanță a expus silogismul logico-juridic ce a stat la baza soluției pronunțate, fiind clare rațiunile avute în vedere la emiterea pe fond a soluției.

Înalta Curte constată că în concepția legiuitorului, nemotivarea constituie motiv de casare atunci când, nu se arată motivele pe care se sprijină hotărârea judecătorului, ori când cuprinde motive contradictorii sau numai motive străine de natura pricinii, aspecte care nu se confirmî în cauza de față.

Nu în ultimul rând, Înalta Curte reține că, în jurisprudența sa constantă, ÎCCJ a precizat că, motivarea unei hotărâri nu este o problemă de volum, ci una de esență, de conținut, aceasta trebuind să fie clară, concisă, concretă, în concordanță cu probele și actele de la dosar. Ca principiu, instanța de judecată nu este obligată să răspundă tuturor argumentelor de fapt și de drept care susțin cererea de chemare în judecată, ci poate să le analizeze global, printr-un raționament juridic de sinteză, ori să analizeze un singur aspect considerat esențial.

Sub acest aspect, din analiza considerentelor de fapt și de drept cuprinse de sentința recurată, se reține că, prima instanță a respectat întrutotul exigențele motivării acestora, conform art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., recurentul având posibilitatea de a evalua conținutul concret al sentinței, de a-și formula și structura criticile de nelegalitate împotriva acestor considerente.

Judecătorul fondului a analizat, în mod efectiv, atât argumentele reclamantei cât și pe cele ale pârâtei, și a prezentat, în concret, în raport de natura cauzei, motivele de fapt și de drept, care au format convingerea sa, iar sentința civilă atacată nu cuprinde motive contradictorii ori străine de natura cauzei.

Așa fiind, Înalta Curte reține că, soluția recurată cuprinde motivele pe care se întemeiază și nu cuprinde motive contradictorii ori străine de natura cauzei, de natură să conducă la reformarea sentinței sub acest aspect.

Cel de al doilea motiv de casare, invocat de ambele recurente, este prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.. Potrivit acestui motiv de recurs, casarea unor hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material. Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greșită a legii materiale, nu și a legii procesuale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii atunci când instanța a recurs la textele de lege aplicabile speței dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omițând unele condiții pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greșit.

Înalta Curte reține că, în perioada 05.08.2014 - 17.05.2016 a fost efectuata o inspectie economico-financiara la CNTAR TAROM S.A., de către inspectorii economico-financiari din cadrul ANAF-DGAMC-SIEF, având două obiective: controlul respectării termenului de depunere a proiectului de buget de venituri și cheltuieli pe anul 2014, conform art. 6 alin. (1) și (2) din O.G. nr. 26/2013 și controlul respectării în perioada ianuarie- august 2014 a prevederilor art. 8 și 10 din O.G. nr. 26/2013, cu modificările și completările ulterioare, pentru exercițiul financiar 2013, finalizat cu întocmirea Raportului de inspectie economico-financiara nr. 102113/02.06.2016 prin care au fost dispuse un număr de 4 măsuri, în baza căreia a fost întocmită Dispozitia obligatorie nr. 102117/07.06.2016, în temeiul art. 21 alin. (5) din O.G. nr. 94/2011 și art. 28 alin. (4) din H.G. nr. 101/2012 prin care s-au constatat patru deficiențe.

Corespunzător acestor deficiențe s-au dispus un număr de patru masuri in sarcina reclamantei:

Impotriva Dispozitiei obligatorii nr. 102117/07.06.2016, reclamanta a formulat plangere prealabila, prin care a solicitat revocarea acesteia in integralitate, aprecinnd masurile dispuse ca fiind neintemeiate si nelegale.

Prin Decizia nr. 11/P/06.03.2017 emisă de MFP-Serviciul de soluționare a plângerilor prealabile și contestațiilor s-a decis: "desfiintarea Dispozitiei obligatorii nr. 102117/2016 emise de catre Directia Generala a Marilor Contribuabili, urmand ca organul de control sa emita o noua decizie obligatorie in care temeiul de drept pentru dispunerea eventualelor masuri sa fie indicat in conformitate cu cerintele impuse de lege si, totodata, sa fie concretizat in motivul de fapt; respingerea ca indamisibila a plangerii prealabile impotriva Raportului de inspectie economico-financiara nr. 102113/02.06.2016 emis de Directia Generala a Marilor Contribuabili".

Ulterior, DGAMC, prin Serviciul de inspectie economico-financiară a emis o nouă Dispoziție obligatorie nr. 104115/21.03.2017, în baza art. 21 alin. (3) din O.U.G. nr. 94/2011 privind organizarea și funcționarea inspecției economico-financiare, aprobată cu modificări și completări prin Legea nr. 107/2012 cu modificările ulterioare și art. 42 alin. (6) din Anexa nr. 1 la Hotărârea Guvernului nr. 101/2012 pentru aprobarea Normelor metodologice privind înființarea, organizarea și funcționarea inspecției economico-financiare, prin care fiecare masura dispusa a fost completata cu un temei de drept, potrivit considerentelor Deciziei de solutionare a plangerii prealabile.

Reclamanta s-a adresat instanței de contencios administrativ a Curți de Apel București, la data de 14.06.2017, considerându-se vătămată prin actele administrative contestate solicitând, în primul rând, anularea in totalitate a Deciziei nr. 11/P/06.03.2017 prin care a fost solutionata plangerea prealabila formulata împotriva Dispozitiei obligatorii nr. 102117/07.06.2016, emisa de Directia Generala de Administrare a Marilor Contribuabili.

În ceea ce privește critica recurentului referitoare la faptul că prima instanță a oferit o șansă suplimentară autorității administrative în vederea soluționării plângerii, Înalta Curte apreciază că aceasta nu are susținere având în vedere faptul că a fost anulată decizia nr. 11/P/06.03.2017 emisă de pârâtul MFP-SSPPC, fiind obligat acest pârât la soluționarea contestației prin analiza tuturor motivelor invocate de contestator. Ca atare, nu se oferă autorității o nouă posibilitate de analizare a plângerii prealabile ci se obligă pârâtul la analiza, în mod complet, a tuturor motivelor de nelegalitate a actului administrativ contestat invocate de contestator.

În continuare, fiind avută în vedere critica recurentei ce privește nelegalitatea proceselor-verbale de stabilire a amenzilor contravenționale, Înalta Curte reține faptul că învestirea instanței în prezenta cauză a fost realizată, în principal, cu anularea Deciziei nr. 11/P/06.03.2017, însăși recurenta precizând că procesele-verbale de aplicare a sancțiunii contravenționale fuseseră contestate în dosare aflate pe rolul altor instanțe de judecată. Prin urmare, instanța de fond era datoare să respecte limitele învestirii sale de către reclamantă, respectiv să analizeze motivele de fapt și de drept invocate de aceasta în solicitarea de anulare a dispoziției obligatorii și deciziei de soluționare a plângerii prealabile, analiză care nu se poate realiza cu depășirea prevederilor O.U.G. nr. 94/2011, H.G. nr. 101/2012 și O.G. nr. 2/2011, în sensul examinării temeiniciei nu a actelor atacate, ci a unor procese-verbale de sancționare contravențională care nu fac obiectul dosarlui de față.

Potrivit art. 21 din O.U.G. nr. 94 din 2 noiembrie 2011, privind organizarea și funcționarea inspecției economico-financiare, "(1) Rezultatul inspecției economico-financiare se consemnează, în scris, într-un raport de inspecție economico-financiară în care se prezintă constatările inspecției economico-financiare din punct de vedere faptic și legal. (2) Raportul de inspecție economico-financiară se întocmește la finalizarea inspecției economico-financiare și cuprinde toate constatările în legătură cu perioadele și obiectivele verificate. În cazul în care operatorul economic și-a exercitat dreptul prevăzut la art. 19 alin. (4), raportul de inspecție economico-financiară cuprinde și opinia organului de inspecție economico-financiară, motivată în drept și în fapt, cu privire la acest punct de vedere. (3) În baza constatărilor din rapoartele de inspecție economico-financiară se dispun măsuri prin dispoziție obligatorie emisă de organul de inspecție economico-financiară competent. (4) Dispoziția obligatorie se comunică operatorilor economici controlați în termen de 10 zile de la data înregistrării raportului de inspecție economico-financiară la organul de inspecție economico-financiară. (5) Măsurile dispuse prin dispoziția obligatorie pentru plata obligațiilor datorate, înlăturarea, corectarea, prevenirea neregulilor constatate în activitatea operatorilor economici controlați, recuperarea pagubelor produse și pentru suspendarea aplicării măsurilor care contravin reglementărilor financiar-contabile sunt obligatorii de la data comunicării acesteia".

Prin urmare, coroborând această dispoziție legală cu critica recurentei - reclamante care are în vedere imposibilitatea de a aduce la îndeplinire în termen de 60 de zile a măsurilor dispuse prin Dispoziția obligatorie, rezultă că aceasta nu are susținere în temeiul disp. art. 279 alin. Codul de procedură fiscală, astfel că se impune a fi respins și acest motiv de nelegalitate a sentinței civile atacate.

Mai mult decât atât, Înalta Curte reține că, în dezvoltarea motivelor de casare recurenta - reclamantă a adus o serie de critici de nelegalitate cu privire la fondul măsurilor dispuse de autoritatea administrativă pârâtă în contextul în care soluția adoptată de prima instanță a fost de admitere a acțiunii, doar în parte, cu trimiterea contestației spre soluționare pe fond, ca urmare a analizei tuturor motivelor de nelegalitate invocate de contestator în susținerea contestației formulate.

Totodată, având în vedere și obiectul prezentei cauze, așa cum prevede art. 33 alin. (2) din H.G. nr. 101 din 28 februarie 2012 pentru aprobarea Normelor metodologice privind înființarea, organizarea și funcționarea inspecției economico-financiare, acțiunea în justiție se îndreaptă împotriva deciziei de soluționare a plângerii prealabile, instanța de contencios administrativ fiind învestită cu dezlegarea fondului raportului juridic fiscal în măsura în care autoritatea competentă a soluționat contestația pe fondul său. Așa cum rezultă din speța dedusă judecății și din modul de reglementare a procedurii administrative de soluționare a plângerilor prealabile formulate împotriva dispoziției obligatorii, în condițiile art. 23 din O.U.G. nr. 94 din 2 noiembrie 2011 și art. 33-46 din H.G. nr. 101 din 28 februarie 2012, legiuitorul condiționează formularea acțiunii în contencios administrativ de emiterea unei decizii de soluționare a plângerii prealabile, prin care autoritatea să procedeze la analiza pe fond a plângerii. Astfel, prin Decizia nr. 11/P/06.03.2017 emisă de MFP-Serviciul de soluționare a plângerilor prealabile și contestațiilor a decis desfiintarea Dispozitiei obligatorii nr. 102117/2016 emise de catre Directia Generala a Marilor Contribuabili, acesta fiind actul administrativ care poate fi atacat cu acțiune în fața instanței de contencios.

Astfel, actul administrativ vătămător pentru recurentă și la care face referire art. 1 alin. (1), art. 8 alin. (1), art. 10 alin. (1) art. 18 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, este decizia emisă de pârâtă în soluționarea contestației formulate împotriva Deciziei nr. 11/P/06.03.2017, deoarece această decizie a soluționat definitiv în sistemul căilor administrative de atac raportul de drept fiscal.

Prin urmare, aspectele invocate de recurenta - reclamantă prin cererea de recurs nu sunt de natură să conducă la reformarea hotărârii recurate, care reflectă interpretarea și aplicarea corectă a prevederilor legale incidente circumstanțelor de fapt reținute în cauză.

Analizând în continuare recursul pârâtei, în acord cu opinia instanței de fond și fără a valida susținerea pârâtei din cererea de recurs, Înalta Curte constată că soluția acesteia a fost excesiv formală, în contextul în care în mod evident temeiul de drept al măsurilor se regăsea în cuprinsul Raportului de inspectie economico-financiara nr. 102113/02.06.2016 emis de Directia Generala a Marilor Contribuabili, în baza căruia a fost emisă Dispoziția de măsuri, care reprezintă operațiune administrativă care stă la baza acestei dispoziții, iar exercitarea controlului de legalitate asupra Raportului se face concomitent cu contestarea Dispoziției de măsuri.

Ca atare, critica pârâtului referitoare la nemotivarea actului administrativ de către organul de inspecție economico - financiară, aspect care ar determina imposibilitatea pentru autoritatea competentă să soluționeze plângerea prealabilă, să verifice legalitatea respectivului act, este neîntemeiată câtă vreme temeiurile de drept fuseseră indicate în RIF. Este adevărat că, de cele mai multe ori, temeiurile de drept care sunt invocate în RIF nu sunt identice cu cele din Dispoziția obligatorie însă acest lucru este normal câtă vreme raportul de inspecție fiscală reprezintă actul prin care se constată deficiențele iar dispoziția obligatorie reprezintă actul prin care se iau măsurile reparatorii deficiențelor constatate, însă acest lucru nu împiedică în mod automat cercetarea legalității unui act administrativ.

Critica pârâtului din recurs întemeiată pe disp. art. 8 din Legea nr. 554/2004 este în realitate o critică de netemeinicie a sentinței civile atacate iar nu un motiv de recurs dintre cele prevăzute la art. 488. C. proc. civ., potrivit disp. art. 489 alin. (2) C. proc. civ., Înalta Curte neputând să fie învestită prin calea de atac a recursului decât cu cercetarea motivelor de nelegalitate iar nu de netemeinicie ale hotărârii de la fond.

Cu privire la solicitarea pârâtului de reducere a cuantumului cheltuielilor de judecată, Înalta Curte va respinge această critica având în vedere faptul că prin Decizia nr. 3/2020 Înalta Curte de Casație și Justiție - Completul RIL a stabilit că în interpretarea și aplicarea unitară a disp. art. 488 alin. (1) C. proc. civ., motivul de recurs prin care se critică modalitatea în care instanța de fond s-a pronunțat în raport cu prevederile art. 451 alin. (2) din C. proc. civ. asupra proporționalității cheltuielilor de judecată reprezentând onorariul avocaților, solicitate de partea care a câștigat procesul, nu se încadrează în motivele de casare prev. de art. 488 alin. (1) C. proc. civ.. Decizia a fost publicată în Monitorul Oficial nr. 181/05.03.2020, fiind obligatorie pentru instanțe de la această dată.

Pentru considerentele expuse, constatând că nu sunt incidente motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5, pct. 6 și 8 C. proc. civ.., în temeiul dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004, raportat la prevederile art. 496 alin. (1) C. proc. civ.., Înalta Curte va respinge recursurile declarate de reclamanta și de pârât, ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de reclamanta Compania Națională de Transporturi Aeriene Române Tarom S.A. și de pârâtul Ministerul Finanțelor Publice împotriva sentinței civile nr. 5140 din 21 decembrie 2017 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 10 iunie 2021.