ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2176/2022

Cererea de chemare în judecată Prin acțiunea formulată reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, a solicitat suspendarea deciziei de impunere x/10.12.2020 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj, până la soluționarea definitivă a cauzei.

Soluția instanței de fond Curtea de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal, prin încheierea din 22 septembrie 2021, a admis cererea privind suspendarea executării deciziei de impunere x/10.12.2020 emisă de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj, formulată de reclamanta A. S.R.L., și a dispus suspendarea executării deciziei de impunere x_1000/10.12.2020 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj, până la soluționarea definitivă a cauzei.

Calea de atac exercitată Împotriva hotărârii instanței de fond pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj au declarat recurs. Recursurile sunt întemeiate pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. 3.1. Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, în motivarea recursului, arată că instanța de fond a apreciat greșit că, toate condițiile prevăzute de lege pentru suspendarea actelor administrativ fiscale în condițiile art. 15 din Legea nr. 554/2004 sunt îndeplinite Motivele invocate în dovedirea cazului bine justificat impun cercetarea a numeroase aspecte care vizează temeinicia și legalitatea actului administrativ, și nu pot fi verificate și analizate, pentru a fi reținute, întrucât nu constituie împrejurări de natură a crea o îndoială serioasă în privința legalității actului. Toate acestea vor fi analizate, dacă vor fi invocate, de instanța investită cu soluționarea cererii de anulare a deciziei. În ceea ce privește iminența pagubei care s-ar produce în patrimoniul reclamantului prin punerea în executare a actului administrativ, instanța de fond nu a arătat cât de iminent este prejudiciul, cât de imediat, considerațiile referindu-se la un viitor nedeterminat, în producerea lui. În opinia recurentei, motivele invocate de reclamantă au fost reținute în mod greșit de către instanța de fond ca fiind pagubă iminentă, astfel cum este definită de dispozițiile art. 2 alin. (1) lit. s) din Legea nr. 554/2004, "prejudiciu material viitor și previzibil". 3.2. Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj, prin motivele de recurs, arată că în ceea ce privește cazul bine justificat, instanța de fond nu a făcut o analiză a aparenței de nelegalitate a actului administrativ pentru care s-a solicitat suspendarea, limitându-se să arate că față de cuantumul ridicat al sumei stabilite în sarcina reclamantei - 14.871.797 RON, raportat la activitatea reclamantei, se conturează îndeplinirea condiției pagubei iminente. În ceea ce privește a doua condiție, deși nu s-a făcut dovada diminuării ilicite a patrimoniului reclamantei, prima instanță a pronunțat o soluție de suspendare a executării actului administrativ fiscal, reținând doar faptul că o creanță în cuantum total de 14.871.797 RON, este de natură să producă reclamantei un prejudiciu viitor și previzibil. Iminența prejudiciului trebuie dovedită sau acesta să poată fi prevăzut cu un grad de probabilitate suficient de mare. De asemenea, nu este suficientă reținerea caracterului iminent al prejudiciului, cât timp nu s-a făcut dovada unui prejudiciu ilicit, respectiv a unei diminuări ilicite a patrimoniului. Recurenta consideră că, în cauză, nu sunt îndeplinite, în mod cumulativ, condițiile (cazul bine justificat si paguba iminenta) prevăzute de art,15 din Legea nr. 554/2004, iar soluția pronunțată de către instanța de fond este netemeinică si nelegală. În susținerea recursurilor sunt redate texte de lege incidente pricinii și practică judiciară.

Apărările formulate în cauză Intimata A. S.R.L. a formulat întâmpinare prin care a solicitat în principal anularea recursurilor pentru nemotivare, iar în subsidiar, respingerea recursurilor, ca nefondate.

Soluția instanței de recurs Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurente, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei, Înalta Curte apreciază că recursurile sunt fondate. Pentru a ajunge la această soluție instanța a avut în vedere considerentele în continuare arătate. Din actele și lucrările dosarului rezultă că prin Decizia de impunere nr. xnr. 1000/10.12.2020 emisă de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj, s-a stabilit în sarcina reclamantei creanța fiscală în cuantum de 14.871.797 RON, pentru perioada 01.07.2015 - 31.12.2017. Organul fiscal emitent a reținut, în esență, că sumele acordate în perioada supusă inspecției fiscale salariaților puși la dispoziția utilizatorilor din Italia, în cadrul prestării de servicii transnaționale de către reclamantă, cu titlu de diurnă/indemnizație specifică detașării, nu pot fi tratate ca neimpozabile față de prevederile art. 55 alin. (2) lit. i) din Legea nr. 571/2003, în vigoare pentru perioada până la 31.12.2015, respectiv față de art. 76 alin. (2) lit. k) din Legea nr. 227/2015, pentru perioada ulterioară datei de 01.01.2016. De asemenea, organul fiscal a apreciat că sumele acordate salariaților cu titlu de diurnă/indemnizație de detașare reprezintă în fapt venituri salariale, asupra cărora contribuabilul avea obligația calculării, declarării și achitării contribuției pentru asigurări sociale datorate de angajator, potrivit prevederilor privind impozitul pe venit. Instanța de control judiciar apreciază că instanța de fond în mod greșit a apreciat că, în cauză, sunt îndeplinite cumulativ condițiile prevăzute de art. 15 din Legea nr. 554/2004, raportat la art. 14 din Legea nr. 554/2004 pentru a putea dispune suspendarea executării actului administrativ contestat. Înalta Curte are în vedere dispozițiile art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, potrivit cărora: "în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente odată cu sesizarea în condițiile art. 7 a autorității publice care a emis actul, persoana vătămată poate cere instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ până la pronunțarea instanței de fond". Suspendarea actelor juridice reprezintă operațiunea de întrerupere vremelnică a efectelor acestora, ca și cum actul dispare din circuitul juridic, deși, formal-juridic, el există, iar suspendarea executării actelor administrative constituie un instrument procedural eficient pus la dispoziția autorității emitente sau a instanței de judecată în vederea respectării principiului legalității atâta timp cât autoritatea publică sau judecătorul se află într-un proces de evaluare, din punct de vedere legal, a actului administrativ contestat, este echitabil ca acesta din urmă să nu-și producă efectele asupra celor vizați. Conform art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, modificată prin Legea nr. 262/2007, cazurile bine justificate presupun împrejurări legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ. La modul concret, conform legislației naționale, condiția existenței unui caz bine justificat este îndeplinită în situația în care se regăsesc argumente juridice aparent valabile cu privire la nelegalitatea actului administrativ aflat în litigiu. Altfel spus, pentru a interveni suspendarea judiciară a executării unui act administrativ trebuie să existe un indiciu temeinic de nelegalitate. Pe de altă parte, în cadrul cererii de suspendare instanța este limitată la a cerceta, după verificarea condiției de admisibilitate, dacă sunt îndeplinite cumulativ cerințele prevăzute de dispozițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004, respectiv cazul bine justificat și paguba iminentă. Condiția existenței cazului "bine justificat", lăsată de legiuitor la aprecierea și înțelepciunea judecătorului sub aspectul conținutului său, presupune ca asupra legalității actului administrativ să planeze o puternică îndoială, iar aceasta să fie evidentă fără a se intra în cercetarea pe fond a dispozițiilor actului, respectiv a consecințelor juridice pe care le-a produs. Pentru a înlătura, chiar și temporar, regula executării imediate și din oficiu a actelor administrative, prin suspendarea acestora, instanța poate aprecia necesitatea unei asemenea măsuri, doar prin raportare la probele administrate în cauză și care trebuie să ofere suficiente indicii aparente de răsturnare a prezumției de legalitate, fără a analiza, pe fond conținutul actului administrativ, instanța având posibilitatea să efectueze numai o cercetare sumară a aparenței dreptului. Înalta Curte constată că nu este suficient ca reclamantul să afirme existența unor motive de nelegalitate, ci trebuie să ofere unele elemente probatorii care, fără o cercetare aprofundată, să permită formarea unui dubiu serios asupra legalității actului, un stadiu incipient al convingerii că, în final, este posibil ca prezumția de legalitate să fie răsturnată. Indiciile de nelegalitate trebuie să fie evidente, să poată fi identificate cu ușurință, la nivelul aparențelor. La o examinare sumară a legalității actului administrativ contestat, pe care o permite soluționarea cererii de suspendare a executării, nu se identifică indicii de nelegalitate vădită, de natură să justifice suspendarea actelor administrative contestate. Deci, nu există suficiente indicii aparente care să răstoarne prezumția de legalitate, fără însă ca prin aceasta, să antameze sau să anticipeze analiza pe fond, a conținutului și legalității actului administrativ contestat. Înalta Curte apreciază că reclamanta nu a relevat împrejurări de fapt sau de drept care să fie de natură a crea o îndoială serioasă în privința legalității actului administrati-fiscal, ci a invocat veritabile motive de nelegalitate, specifice acțiunii în anulare. Instanța de control judiciar consideră că și cerința pagubei iminente ce s-ar produce reclamantei în cazul executării imediate nu este îndeplinită în cauză. Conform art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004, paguba iminentă reprezintă prejudiciul material viitor și previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități publice sau a unui serviciu public. Așadar, paguba iminentă presupune o anumită urgență pentru a opera suspendarea efectelor unui act administrativ. Prin urmare, Înalta Curte constată că, în cauză, nu sunt îndeplinite cumulativ condițiile prevăzute de art. 15 raportat la art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, iar instanța de fond în mod greșit a admis suspendarea executării deciziei de impunere contestată.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul, va casa sentința atacată, și, rejudecând, va respinge cererea de suspendare formulată de reclamanta A. S.R.L., ca neîntemeiată.