ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 6017/2021

Cererea de chemare în judecată Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Biroul Soluționare Contestații și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Teleorman - Activitatea de Inspecție Fiscală: - anularea Deciziei nr. 26 din 27 ianuarie 2015 prin care a fost respinsă contestația introdusă î baza art. 205 si următoarele din Codul de procedură fiscală, act comunicat reclamantei la data de 27 ianuarie 2015 prin adresa de înaintare nr. x din aceeași dată, emisa de DGRFP Ploiești; - anularea Deciziei de impunere nr. x din 26 iunie 2014 emise de AJFP Teleorman, a Raportului de inspecție fiscală nr. x și anexelor acestuia, raport ce constituie anexa deciziei de impunere atacată, acte comunicate reclamantei la data de 17 iulie 2014, - exonerarea reclamantei de sumele de plată stabilite prin actele administrative atacate; - restituirea sumelor plătite de reclamantă ca urmare a executării silite pornite împotriva sa pentru punerea în executare a deciziei nr. 337 din 26 iunie 2014, având in vedere ca executarea deciziei de impunere nu a fost suspendată până în prezent; - obligarea pârâtelor la acoperirea pagubelor suferite de reclamantă ca urmare a indisponibilizării sumelor reținute prin decizia nr. 337 din 26 iunie 2014 și a creării incapacității de plată, ca urmare a executării silite la care a fost supusă, precum și obligarea la rambursarea de TVA solicitată.

Hotărârea primei instanțe Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 58 din 20 februarie 2020, a respins excepția inadmisibilității ca neîntemeiată și capătul de cerere privind acordarea dobânzilor ca rămas fără obiect. Totodată, a respins celelalte pretenții formulate de reclamantă și cererea formulată de expert de majorare a onorariului, ca neîntemeiate.

Calea de atac exercitată Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamanta, invocând motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. În dezvoltarea motivelor de recurs se arată, în esență, că instanța de fond a făcut o greșită interpretare și aplicare a dispozițiilor art. 1357 C. civ. privitoare la răspunderea civilă delictuală și la condițiile atragerii unei astfel de răspunderi, întrucât, printr-o analiză completă a materialului probator, corelat cu textele legale aplicabile, rezultă existența unei legături evidente de cauzalitate între fapta ilicită comisă de intimați și prejudiciul dovedit. Sub un prim aspect arată că prin raportul de expertiză s-a făcut dovada indubitabilă că pârâtele-intimate trebuie să fie obligate la plata sumei de 91.906,84 RON reprezentând dobânda fiscală cuvenită pentru sumele reținute de AJFP Teleorman ca urmare a deciziei de impunere x din 26 iunie 2014, pentru compensarea cu întârziere a sumelor reținute efectiv și a dobânzilor privind decontul de TVA refuzat inițial la rambursare și scăzut ulterior din decontul scadent. Sub un al doilea aspect, arată că prin același raport de expertiză s-a făcut dovada prejudiciului suferit și a raportului de cauzalitate între faptă și prejudiciu în privința sumei de 51.339,29 RON reprezentând penalitățile plătite începând cu data de 20 mai 2015 până la plata integrală a creditului pe care societatea l-a avut contractat la B., conform adresei nr. x din 11 septembrie 2019, întrucât în urma punerii în executare a deciziei de impunere nelegale societatea nu a mai putut proceda la rambursarea creditului în condițiile și termenele stabilite, pierzând linia de credit și fiind obligată, conform extraselor de cont depuse în cauză și adresei emise de unitatea bancară, la plata de penalități în cuantumul menționat. În condițiile în care decizia nelegală nu ar fi fost emisă, această situație prejudiciabilă pentru societate nu s-ar fi realizat, societatea având, la data emiterii deciziei de impunere nule ce a fost desființată ulterior, suficiente resurse financiare pentru plata ratelor bancare, așa cum rezultă din probele din dosar, astfel încât plata acestor penalități bancare este consecința directă și imediată a deciziei emise, fiind demonstrată legătura de cauzalitate între decizia de impunere emisă și consecința prejudiciabilă pentru societate. Același raport de expertiză pe care instanța de fond l-a desconsiderat fără niciun motiv obiectiv a demonstrat că în cauză se impune obligarea pârâtelor la plata sumei de 675.410 RON reprezentând pierderea medie anuală înregistrată de societate în perioada 2016-2018, pierdere ce reprezintă un rezultat direct cauzal în raport de emiterea deciziei de impunere nr. x din 22 iunie 2014. Consideră recurenta că a făcut dovada existenței unei evidente legături de cauzalitate între situația financiară din prezent și emiterea deciziei F-TR 337 din 22 iunie 2014 întrucât, așa cum de altfel se reține și în raportul de expertiză, a pierdut linia de credit pe care o accesase și a restituit integral acest credit plătind și penalități, a înregistrat întârziere în plata debitelor curente, întrucât toate resursele financiare ale societății au fost canalizate pentru plata debitului reținut în decizia de impunere și accesoriile la aceasta, întârzierea la plata de debitelor curente a generat accesorii pe care nu le-a mai putut achita, așa încât la data de 31 octombrie 2016 prin procesul-verbal nr. x emis de AJFP Teleorman a fost declarată starea de insolvabilitate a societății. Prin comparație, anterior emiterii deciziei de impunere, a avut un comportament fiscal ireproșabil, neavând niciodată înregistrate întârzieri la plata datoriilor bugetare, aspect dovedit prin raportul de expertiză întocmit, dar și prin înscrisurile depuse la dosar, având o evoluție financiară deosebită, cu o cifră de afaceri considerabilă, de peste 10 milioane RON în perioada 2010-2015, ulterior înregistrând numai pierderi. În același timp starea de insolvabilitate a societății, la care s-a ajuns în urma punerii în executare a deciziei de impunere, a generat excluderea societății din relațiile comerciale anterioare cu partenerii de afaceri, întrucât nu a mai prezentat stabilitate financiară, aspect de notorietate, dovedit și prin analiza comparativă a indicatorilor financiari pe care expertul cauzei i-a reținut, cifra de afaceri scăzând brusc la doar 424.664 RON în 2016, 80.088 RON în 2017 și la numai de 13.634 RON în 2018, coroborat cu creșterea în mod spectaculos a pierderilor. Prin înscrisurile depuse la instanța de fond (bilanț contabil, balanțe etc.) a demonstrat că înregistrat profit în sumă de 378.042 RON în anul 2011, de 1.694.854 RON în anul 2012, de 37.651 RON în anul 2013, de 272.742 RON în anul 2014, de 44.620 RON în anul 2015, ceea ce reprezintă un profit mediu pe ultimii 5 ani anterior declarării stării de insolvabilitate de 485.581 RON. De asemenea, cifra de afaceri a fost în creștere în fiecare an, pentru ca în 2016 să scadă la 498.853 RON, iar în 2017 la 321.845 RON. Apreciază astfel că legătura cauzală între emiterea deciziei de impunere și situația financiară a societății este evidentă, așa încât pierderea medie anuală de 675.410 RON e un rezultat al acelorași fapte prejudiciabile a reprezentanților pârâtelor.

Apărările formulate în cauză Pârâtele au formulat întâmpinare, prin care au solicitat respingerea recursului, arătând că este complet nefondată critica privind încălcarea și aplicarea greșită a normelor de drept material, în realitate recurenta reclamantă făcând o prezentare rezumativă a argumentelor indicate în actele administrative atacate și a cererii de chemare în judecată, fără a aduce niciun contraargument împotriva motivelor sentinței. Referitor la dobânda solicitată de recurenta-reclamantă ca urmare a reținerii unor sume după emiterea deciziei de impunere nr. x/26.06.2014, arată că, prin procesul-verbal nr. x din 20.04.2018, D.G.R.F.P. Ploiești a stabilit că recurenta reclamantă are dreptul la dobândă fiscală calculată pe perioada cuprinsă între data stingerii creanței fiscale individualizate în actul administrativ anulat și data restituirii/compensării efective, în cuantum de 64.694 RON. Pentru exonerarea de la plata TVA stabilită suplimentar, în cuantum de 1.207.125 RON și accesoriilor în cuantum total de 403.450 RON, recurenta a avut dreptul la dobânda fiscală calculată pe perioada cuprinsă între data stingerii creanței fiscale individualizate în actul administrativ anulat și data restituirii/compensării efective. Cu privire la excluderea din raporturile comerciale anterioare cu partenerii de afaceri constanți ai societății este total eronată, întrucât obligațiile fiscale ale unui contribuabil către bugetul consolidat al statului nu afectează relațiile comerciale ale acestuia. Insolvabilitatea reclamantei nu are consecințe asupra activității acesteia, întrucât colaboratorii societății nu au cunoștință de acestă stare, singura consecință pentru reclamantă fiind stoparea calculului de accesorii pentru debitele existente în evidența fiscală. Recurenta nu face dovada, în recursul formulat, că paguba solicitată reprezintă o consecință directă și necesară a faptei ilicite, că prejudiciul solicitat de reclamantă, respectiv penalitățile de întârziere la care reclamanta a fost obligată de către B. S.A., precum și profitul nerealizat în perioada ulterioară emiterii deciziei, reprezintă consecințe directe ale emiterii actelor administrativ fiscale anulate prin sentința civilă nr. 2250/16.09.2015, pronunțată în dosarul nr. x/2015. Totodată, cu privire la profitul nerealizat în perioada ulterioară emiterii deciziei de impunere anulate, așa cum în mod corect, Curtea de Apel București a apreciat, nu se poate stabili cu certitudine faptul că pierderea, respectiv diminuarea profitului recurentei reclamante în perioada ulterioară emiterii deciziei reprezintă consecința directă și necesară a emiterii nelegale a actelor administrativ fiscale anulate.

Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului Analizând sentința recurată prin prisma dispozițiilor legale incidente, în raport de criticile invocate de recurenta-reclamantă S.C. A. S.R.L. și de apărările formulate de intimatele-pârâte prin întâmpinarea formulată în cauză, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, urmând a fi respins pentru considerentele ce succed. Cu titlu preliminar, Înalta Curte reține că, în înțelesul art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., încălcarea normelor de drept material se poate face prin aplicarea unui text de lege străin situației de fapt, extinderea normei juridice dincolo de ipotezele la care se aplică sau restrângerea nejustificată a aplicării prevederilor legale, precum și prin violarea unor principii generale de drept. Altfel spus, textul art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. se referă fie la nesocotirea unei norme de drept material, fie la interpretarea ei eronată, în sensul că instanța a dat o greșită interpretare a acesteia sau faptele au fost reținute greșit în raport de exigențele textului de lege. Examinând sentința recurată prin prisma motivului de casare menționat, Înalta Curte constată că nu există argumente pentru reformarea hotărârii de fond prin prisma unei pretinse aplicări sau interpretări greșite a normelor de drept material, incidente în cauza prezentă. De altfel, în dezvoltarea acestui motiv de recurs, în cea mai mare parte, recurenta-reclamantă a preluat aceleași argumente prezentate în fața instanței de fond, fiind fără putere de tăgadă că nemulțumirea sa vizează, în esență, modul în care aceasta a tranșat cauza, în sensul respingerii în tot a pretențiilor deduse judecății. Sintetizând circumstanțele cauzei, Înalta Curte constată că prin Decizia de impunere nr. xnr. 337/26.06.2014, emisă de AJFP Teleorman, s-au stabilit în sarcina reclamantei obligații fiscale suplimentare în sumă de 1.207.125 RON, reprezentând taxă pe valoare adăugată, la care s-au adăugat accesorii în cuantum de 403.450 RON, iar prin sentința civilă nr. 2250/16.09.2015 pronunțată Curtea de Apel București în dosarul nr. x/2015, rămasă definitivă prin respingerea recursurilor prin decizia civilă nr. 745/22.02.2018 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, s-a admis acțiunea formulată de reclamantă și s-au anulat actele administrativ fiscale contestate, reclamanta fiind exonerată de la plata acestor sume. Prin demersul judiciar ce face obiectul prezentei cauze reclamanta a solicitat obligarea organelor fiscale la plata de despăgubiri, constând în dobânda fiscală cuvenită pentru sumele reținute de AJFP Teleorman ca urmare a deciziei de impunere anulate ulterior, penalitățile de întârziere la care a fost obligată către B. S.A. până la plata integrală a creditului pe care l-a avut contractat la această bancă, precum și profitul nerealizat în perioada ulterioară emiterii deciziei de impunere, acțiunea fiind respinsă în totalitate de către prima instanță. În dezvoltarea motivelor de recurs recurenta-reclamantă invocă greșita interpretare și aplicare a dispozițiilor art. 1357 din C. civ. privitoare la răspunderea civilă delictuală, susținând că printr-o analiză completă a materialului probator, corelat cu textele legale aplicabile, rezultă existența unei legături evidente de cauzalitate între fapta ilicită comisă de intimați și prejudiciul dovedit. Înalta Curte reține că, în ceea ce privește suma de 91.906,84 RON, reprezentând dobânda fiscală cuvenită pentru sumele reținute de AJFP Teleorman ca urmare a deciziei de impunere nr. x/26.06.2014, recurenta reclamantă nu a invocat critici concludente față de considerentele primei instanțe, prin care s-a arătat că prin procesul-verbal nr. x/20.04.2018 organele fiscale au stabilit că reclamanta are dreptul la dobândă fiscală calculată pe perioada cuprinsă între data stingerii creanței fiscale individualizate în actul administrativ anulat și data restituirii/compensării efective în cuantum de 64.694 RON, iar eventualele nemulțumiri legate de stabilirea acestui drept nu pot fi analizate decât în cadrul stabilit de Codul de procedură fiscală, respectiv ca urmare a învestirii instanței de judecată cu o acțiune având ca obiect anularea actelor administrative apreciate ca fiind nelegale, capăt de cerere ce nu a fost formulat, motivele invocate, constând în faptul că suma solicitată a fost confirmată prin concluziile raportului de expertiză, neputând fi circumscrise cazului de casare reglementat de art. 488 alin. (8) din C. proc. civ. Cu privire la suma de 51.339,29 RON reprezentând penalitățile plătite începând cu data de 20 mai 2015 până la plata integrală a creditului pe care societatea l-a avut contractat la B. și la suma de 675.410 RON reprezentând pierderea medie anuală înregistrată de societate în perioada 2016-2018, recurenta-reclamantă susține, în esență, că din cuprinsul raportului de expertiză rezultă existența unei evidente legături de cauzalitate între emiterea deciziei F-TR 337 din 22 iunie 2014 și situația sa financiară, respectiv imposibilitatea achitării creditului și pierderea medie anuală înregistrată de societate în perioada 2016-2018. Răspunderea civilă delictuală pentru fapta proprie este instituită prin dispozițiile art. 1.357 din C. civ., care constituie temeiul pentru stabilirea condițiilor generale ale răspunderii civile delictuale. În baza unei analize sistemice a dispozițiilor art. 1.357 alin. (1) C. civ. coroborate cu cele ale art. 16 ale aceluiași Cod, rezultă că răspunderea civilă pentru fapta proprie cuprinde patru elemente constitutive, independente, această formă de răspundere juridică putând lua naștere exclusiv ca urmare a îndeplinirii cumulative a celor patru condiții, respectiv: existența unei fapte ilicite, a unui prejudiciu, existența unei legături de cauzalitate dintre fapta ilicită și prejudiciu și vinovăția autorului faptei ilicite. Ca urmare, absența unui singur element conduce la absența răspunderii. Prima instanță a reținut că în cauza de față au fost dovedite condițiile faptei ilicite și a vinovăției, ca urmare a anulării Deciziei de impunere nr. xnr. 337/26.06.2014 și a Raportului de Inspecție Fiscală nr. x/26.06.2014 emise de AJFP Teleorman, dar că nu s-a stabilit cu certitudine faptul că prejudiciile solicitate de către reclamantă, constând în penalitățile de întârziere achitate către B. S.A. și profitul nerealizat în perioada ulterioară emiterii deciziei, reprezintă consecințe directe ale emiterii actelor administrativ fiscale anulate. În acord cu judecătorul fondului, Înalta Curte reține că, în aplicarea dispozițiilor art. 1357 din C. civ., simplul fapt că societatea reclamantă a plătit penalități de întârziere în legătură cu rambursarea creditului către B. S.A. sau că a înregistrat pierdere în perioada 2016-2018, nu poate conduce la antrenarea răspunderii delictuale a organelor fiscale, în lipsa dovedirii legăturii de cauzalitate a pretinsului prejudiciu cu emiterea deciziei de impunere pentru obligații fiscale suplimentare, sub acest aspect dispozițiile legale fiind corect aplicate. Practic, prin motivele de recurs recurenta nu formulează critici privitoare la aplicarea greșită a dispozițiilor legale, ci critică modul de apreciere a probatoriului și faptul că judecătorul fondului a înlăturat în mod greșit concluziile expertului, care a reținut existența unei legături de cauzalitate între emiterea deciziei de impunere și prejudiciul pretins a fi produs societății. Însă, cum în recurs nu pot fi puse în discuție și reanalizate probele administrate, întrucât interpretarea dată de instanța de fond probatoriului cauzei, fiind o chestiune de netemeinicie, nu poate constitui motiv de critică, deoarece recursul este conceput ca o cale de atac extraordinară și nedevolutivă, Înalta Curte reține că aceste critici nu pot fi subsumate motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

Temeiul legal al soluției adoptate de instanța de recurs Pentru argumentele expuse anterior, reținând că nu sunt întrunite motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., în temeiul art. 496 alin. (1) C. proc. civ., raportat la art. 20 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 544/2004, cu modificările și completările ulterioare, Înalta Curte va respinge ca nefondat recursul.