ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 745/2018

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Tribunalului Teleorman sub nr. x/2015 din 05.02.2015, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Biroul Soluționare Contestații și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Teleorman - Activitatea de Inspecție Fiscală:

- anularea Deciziei nr. 26 din 27 ianuarie 2015 prin care a fost respinsă contestația introdusă în baza art. 205 și urm. Codul de procedură fiscală, act comunicat reclamantei la data de 27 ianuarie 2015 prin adresa de înaintare nr. x din aceeași dată emisă de DGRFP Ploiești;

- anularea Deciziei de impunere nr. x din 26 iunie 2014 emisă de AJFP Teleorman, prin care s-au stabilit obligații fiscale în cuantum total de 1.610.575 RON: TVA - 1.207.125 RON, dobânzi/majorări de întârziere - 238.275 RON și penalități de întârziere - 165.175 RON, a Raportului de inspecție fiscală nr. x și anexelor acestuia, raport ce constituie anexa deciziei de impunere atacata, acte comunicate reclamantei la data de 17 iulie 2014;

- exonerarea reclamantei de sumele de plată stabilite prin actele administrative atacate;

- restituirea sumelor plătite de reclamantă ca urmare a executării silite pornite împotriva sa pentru punerea în executare a deciziei nr. 337 din 26 iunie 2014, având în vedere că executarea deciziei de impunere nu a fost suspendată până în prezent;

- obligarea pârâtelor la acoperirea pagubelor suferite de reclamantă ca urmare a indisponibilizării sumelor reținute prin decizia nr. 337 din 26 iunie 2014 și a creării incapacității de plată ca urmare a executării silite la care a fost supusă precum și obligarea la rambursarea de TVA solicitată.

Prin sentința civilă nr. 172/15.04.2015, Tribunalul Teleorman și-a declinat competența de soluționare a cauzei în favoarea Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Cauza a fost înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII -a contencios administrativ și fiscal la data de 11.06.2015.

Prin sentința civilă nr. 2250 din 16.09.2015, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a admis acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Biroul Soluționare Contestații și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Teleorman - Activitatea de Inspecție Fiscală, a anulat Decizia de soluționare contestație nr. 26 din 27.01.2015 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Biroul Soluționare Contestații, Decizia de impunere nr. x/26.06.2014 și Raportul de inspecție fiscală nr. x/26.06.2014 emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Teleorman - Activitatea de Inspecție Fiscală,a exonerat reclamanta de la plata taxei pe valoarea adăugată stabilită suplimentar în cuantum de 1.207.125 RON și a accesoriilor în cuantum total de 403.450 RON și a obligat pârâtele să restituie reclamantei toate sumele încasate în baza Deciziei de impunere nr. x/26.06.2014.

Împotriva sentinței civile nr. 2250 din 16.09.2015 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, au declarat recurs:

- pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, invocând dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 din Noul C. proc. civ.

- pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Teleorman, invocând dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din Noul C. proc. civ.

I. Recursul declarat de Direcția Regională a Finanțelor Publice Ploiești

În motivele de recurs, după prezentarea situației de fapt, a fost criticată soluția instanței de fond pentru că:

- potrivit C. proc. civ., motivarea unei hotărâri trebuie să fie clară, precisă, să nu se rezume la o înșiruire de fapte și argumente, să răspundă în fapt și în drept la toate pretențiile formulate de părți, să conducă în mod logic și convingător la soluția din dispozitiv, or, în speță, instanța de fond nu a motivat în drept care au fost considerațiile pentru care a înlăturat apărările recurentei-pârâte;

- au fost ignorate aspecte esențiale care dacă ar fi fost analizate ar fi condus la o altă soluție.

S-a învederat faptul că intimata-reclamantă nu a prezentat documente pentru justificarea livrărilor intracomunitare (CMR-uri, avize, invoice-uri) către firmele B. - Bulgaria și C. - Ungaria, lipsa acestora fiind motivată prin faptul că au fost ridicate de organele de poliție din cadrul IPJ Olt - Serviciul de Investigare a fraudelor, din p.v. din 30.10.2012, rezultând că acestea au fost ridicate în cadrul dosarului penal înregistrat la DIICOT - Biroul Teritorial Olt sub nr. x/2010.

În cadrul solicitării de informații de la statele membre UE, AJFP Teleorman a comunicat organelor de inspecție fiscală faptul că firma bulgărească, în urma informațiilor transmise de autoritățile fiscale din Bulgaria, este o companie cu risc, fiind considerată "firmă fantomă" și nu există dovezi cu privire la tranzacțiile efectuate, iar autoritățile din Ungaria au răspuns la solicitare și au precizat că firma ungurească C. nu a declarat nicio achiziție intracomunitară și că s-a inițiat radierea companiei, iar la 10.04.2013 s-a radiat numărul de TVA și la 20.05.2013 a fost radiat Codul fiscal al contribuabilului.

Referitor la S.C. D. S.R.L. Mediaș, societatea menționată ca fiind transportatorul mărfurilor livrate de S.C. A. S.R.L. către firma C. din Ungaria, s-a constatat că în perioada 26.07. - 06.08.2012, aceasta a efectuat două transporturi pe ruta Bulgaria - Ungaria și nu pe ruta Roșiorii de Vede, România - Ungaria, astfel că intimata-reclamantă nu a avut niciun fel de relații de afaceri cu S.C. D. S.R.L. Mediaș.

Referitor la S.C. E. S.R.L. Buzău, menționată ca fiind transportatorul mărfurilor livrate de reclamantă către firma C. Ungaria, s-a precizat că în lunile august și septembrie 2012 nu s-au derulat niciun fel de operațiuni economice cu reclamanta.

Referitor la S.C. F. S.R.L. Brăila, societate care este menționată ca fiind transportatorul mărfurilor livrate de reclamantă către firma B. din Bulgaria, s-a arătat că în urma controlului încrucișat, s-a dovedit că intimata-reclamantă nu a avut niciun fel de relații de afaceri cu aceasta.

Cu privire la tranzacțiile derulate de intimata-reclamantă cu firma G. din Ungaria s-au verificat acestea și, în urma p.v. nr. x/27.05.2014 încheiat de Direcția Regională Antifraudă Fiscală 3 Alexandria, s-a considerat că reclamanta nu avea dreptul să aplice scutirea de TVA aferentă livrărilor intracomunitare de bunuri, întrucât marfa nu a părăsit niciodată teritoriul României.

Referitor la S.C. H. S.R.L. Ploiești, societate care a achiziționat ulei de floarea soarelui de la firma G., care la rândul său l-a achiziționat de la reclamantă, s-a menționat că această societate a prezentat documente de evidență financiară numai pentru luna decembrie 2012 și, în urma controalelor încrucișate, s-a constatat că tranzacțiile comerciale înregistrate în deconturile de TVA nu sunt reale.

Referitor la livrările efectuate de intimata-reclamantă către firma B. s-a subliniat că această companie are un profil de risc.

În speța supusă judecății, a arătat recurenta, pentru a putea beneficia de scutire cu dreptul de deducere a TVA persoana impozabilă trebuie să respecte prevederile art. 143 alin. (2) lit. a) Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, adică să facă dovada îndeplinirii mai multor condiții, iar în urma controalelor efectuate a rezultat că societățile comerciale din Ungaria și Bulgaria nu au primit bunurile și, respectiv faptul că nu pot dovedi că le-au primit, ceea ce înseamnă că aceste mărfuri nu au părăsit teritoriul României.

A fost criticată soluția instanței de fond pentru că a interpretat dispozițiile legale în materie fără a ține seama de faptul că, în conformitate cu prevederile art. 10 alin. (1) din Ordinul MFP nr. 2222/2006, în vederea aplicării scutirii de TVA, în cazul unei livrări intracomunitare de bunuri, furnizorul trebuie să facă dovada nu doar că bunurile au părăsit teritoriul statului membru de livrare, ci și că au ajuns în alt stat membru.

A fost invocată Decizia CEJ nr. 409/04 Teleos.

Referitor la accesoriile de plată în sumă de 403.450 RON, acestea au fost corect și legal calculate, susține recurenta, conform prevederilor art. 119 alin. (1), art. 120 alin. (1), alin. (7) și art. 120

1

alin. (1) și (2) lit. c) din Codul de procedură fiscală.

S-a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței atacate și respingerea cererii reclamantei ca neîntemeiată.

În drept, au fost invocate prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ.

II. Recursul declarat de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Teleorman

A fost criticată soluția instanței de fond pentru că:

- hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material (art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.), în speță art. 10 alin. (1) din OMFP nr. 2222/2006 și hotărârea preliminară pronunțată de CJUE în C-273/11.

Contrar celor reținute de instanța de fond, recurenta susține că intimata-reclamantă nu a prezentat toate documentele prevăzute de art. 10 din OPANAF nr. 2222/2006, respectiv nu au fost prezentate documente prin care să dovedească furnizorul că bunurile au fost expediate sau transportate într-un alt stat membru și că bunul a părăsit fizic teritoriul țării, cerință ce se impune și în concordanță cu jurisprudența CJUE (C-273/11; C-409/04).

Organele de inspecție, în urma efectuării controalelor încrucișate la transportatori au constatat că bunurile care fac obiectul livrărilor nu au părăsit teritoriul României și organele de cercetare penală au stabilit că bunurile livrate de S.C. A. S.R.L. nu au ajuns niciodată în Bulgaria sau Ungaria, ci au fost livrate la societăți din România. Și chiar dacă prin ordonanța procurorului (care nu este definitivă pentru că a fost atacată cu plângere) nu s-a reținut vinovăția în materie penală a administratorului S.C. A. S.R.L., trebuie reținută concluzia organelor de cercetare penală și anume că livrările nu pot fi considerate intracomunitare.

Au fost invocate prevederile art. 12 din OMFP nr. 2222/2006 și cele ale art. 143 alin. (2) lit. a) Codul fiscal și s-a precizat că, în vederea scutirii de taxă, este obligatoriu să existe dovada efectuării transportului, iar această dovadă se face prin prezentarea documentului de transport.

Recurenta a făcut referire la cele reținute de CJUE în Cauza C-273/11 și s-a apreciat că măsurile luate cu privire la reclamantă s-au înscris în limitele legale impuse de Codul de procedură fiscală, de actele normative conexe și de jurisprudența CJUE.

În raport cu această jurisprudență recurenta consideră că intimata-reclamantă nu a dovedit că deține un contract de transport al bunurilor, iar reprezentantul legal a declarat că au existat doar înțelegeri verbale între aceasta și clanul "I.".

În drept au fost invocate prevederile art. 488 alin. (8) C. proc. civ. și s-a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței reurate, rejudecarea procesului în fond și respingerea acțiunii ca nefondată.

Intimata-reclamantă S.C. A. S.R.L. a formulat întâmpinare și a solicitat respingerea recursurilor ca nefondate.

Recurenta AJFP Teleorman a formulat Răspuns la întâmpinare.

A fost întocmit Raportul asupra admisibilității în principiu a recursurilor iar prin încheierea din 22.06.2017 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal s-a dispus comunicarea acestuia către părțile din litigiu.

Intimata-reclamantă a depus punctul de vedere la raportul întocmit și a fost depusă practică judiciară.

Prin încheierea din 12.10.2017 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal au fost admise în principiu recursurile și s-a fixat termen pentru judecarea acestora cu citarea părților conform art. 493 alin. (7) C. proc. civ.

După examinarea motivelor de recurs, a dispozițiilor legale incidente în cauză, Înalta Curte va respinge recursurile pentru următoarele considerente:

Instanța de fond a fost învestită cu acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. prin care s-a solicitat:

- anularea Deciziei nr. 26 din 27 ianuarie 2015 prin care a fost respinsa contestația introdusa în baza art. 205 și urm. Codul de procedură fiscală, act comunicat reclamantei la data de 27 ianuarie 2015 prin adresa de înaintare nr. x din aceeași data emisa de DGRFP Ploiești;

- anularea Deciziei de impunere nr. x din 26 iunie 2014 emisa de AJFP Teleorman, a Raportului de inspecție fiscala nr. x și anexelor acestuia, raport ce constituie anexa deciziei de impunere atacata, acte comunicate reclamantei la data de 17 iulie 2014,

- exonerarea reclamantei de sumele de plata stabilite prin actele administrative atacate;

- restituirea sumelor plătite de reclamantă ca urmare a executării silite pornite împotriva sa pentru punerea in executare a deciziei nr. 337 din 26 iunie 2014, având in vedere ca executarea deciziei de impunere nu a fost suspendata până în prezent;

- obligarea pârâtelor la acoperirea pagubelor suferite de reclamantă ca urmare a indisponibilizării sumelor reținute prin decizia nr. 337 din 26 iunie 2014 și a creării incapacității de plata ca urmare a executării silite la care a fost supusa precum și obligarea la rambursarea de TVA solicitată.

Prin Decizia de impunere nr. x/26.06.2014 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Teleorman - Activitatea de Inspecție Fiscală în baza Raportului de inspecție fiscală nr. x/26.06.2014 a fost respinsă de la rambursare TVA în sumă de 105.955 RON și s-au stabilit în sarcina reclamantei obligații suplimentare de plată constând în TVA stabilită suplimentar în sumă de 1.207.125 RON, dobânzi de întârziere în sumă de 238.275 RON și penalități de întârziere în sumă de 165.175 RON.

Din cuprinsul deciziei de impunere și al raportului de inspecție fiscală rezultă că la stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare de plată organele fiscale au reținut că reclamanta a aplicat greșit regimul de scutire de TVA pentru livrările de ulei brut de floarea soarelui efectuate, în perioada august 2012 - martie 2013, către societățile B. Bulgaria, C. Ungaria, G. și B. întrucât nu a dovedit că mărfurile au părăsit fizic teritoriul României.

Organele fiscale și-au întemeiat concluziile atât pe faptul că reclamanta nu a prezentat documente din care să rezulte că bunurile au fost transportate din România în Bulgaria sau Ungaria, cât și pe rezultatul verificărilor încrucișate efectuate cu privire la societățile către care s-au comercializat mărfurile și la societățile transportatoare ale mărfurilor, în urma cărora s-a stabilit că unele din respectivele societăți cumpărătoare sunt societăți de tip fantomă, că societățile transportatoare nu au putut dovedi că au efectuat transporturile în Bulgaria sau Ungaria, iar în unele situații există dovezi că mărfurile au fost comercializate către societăți din România și transportate la o fabrică de ulei rafinat din România.

Reclamanta a formulat contestație administrativă împotriva deciziei de impunere, contestația fiind respinsă ca neîntemeiată, prin Decizia nr. 26/27.01.2015 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Biroul Soluționare Contestații.

Instanța de fond a admis acțiunea reclamantei S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Biroul Soluționare Contestații și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Teleorman - Activitatea de Inspecție Fiscală și a dispus anularea Deciziei de soluționare a contestației nr. 26 din 27.01.2015 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Biroul Soluționare Contestații, Decizia de impunere nr. x/26.06.2014 și Raportul de inspecție fiscală nr. x/26.06.2014 emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Teleorman - Activitatea de Inspecție Fiscală.

A exonerat reclamanta de la plata taxei pe valoarea adăugată stabilită suplimentar în cuantum de 1.207.125 RON și a accesoriilor în cuantum total de 403.450 RON și a obligat pârâtele să restituie reclamantei toate sumele încasate în baza Deciziei de impunere nr. x/26.06.2014.

Pentru a motiva această soluție, instanța de fond a reținut că reclamanta a prezentat toate documentele prevăzute de 10 alin. (1) din OMFP nr. 2222/2006 și pe care le putea deține la momentul la care a predat mărfurile transportatorilor și a emis facturile fiscale în regim de scutire de la plata TVA-ului, neputându-i-se imputa faptul că ar fi manifestat vreo lipsă de diligență în depistarea unei eventuale fraude săvârșită de reprezentanții societăților care au achiziționat mărfurile.

Curtea a mai reținut că din cuprinsul Ordonanței nr. x/2014 din 05.01.2015 a Parchetului de pe lângă Tribunalul Teleorman, prin care s-a dispus clasarea cauzei în ceea ce privește săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală de către reprezentantul reclamantei, rămasă definitivă în urma respingerii plângerii formulată de organele fiscale dispusă prin încheierea Tribunalului Teleorman nr. 38/07.04.2015 din dosarul x/2015, rezultă și concluzia organelor penale în sensul neimplicării reprezentantului reclamantei în frauda comisă de persoanele care au achiziționat mărfurile și care au fost trimiși în judecată pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală în dosarul nr. x aflat pe rolul Tribunalului Olt și în care organele fiscale s-au constituit parte civilă.

Prin urmare, chiar dacă din controalele încrucișate efectuate de organele fiscale rezultă că mărfurile respective nu au părăsit România, instanța de fond a reținut că reclamanta se încadrează în situația descrisă la pct. 2 din Decizia CJUE din cauza Teleos în care autoritățile fiscale nu pot obliga furnizorul mărfurilor la plata TVA-ului întrucât acesta a acționat cu bună-credință și a prezentat dovezi care justificau, la prima vedere, dreptul său la scutirea unei livrări intracomunitare de bunuri, însă aceste dovezi s-au dovedit a fi false, fără a se putea stabili participarea sa la frauda fiscală și atâta timp cât a luat toate măsurile rezonabile aflate în puterea sa pentru a se asigura că livrarea intracomunitară pe care o efectuează nu îl determină să participe la o astfel de fraudă.

Criticile recurentelor împotriva acestei soluții sunt nefondate.

Motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. (hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei) invocat de recurenta DGRFP Ploiești, este nefondat.

Potrivit art. 425 C. proc. civ.: "(1) Hotărârea va cuprinde: a) partea introductivă, în care se vor face mențiunile prevăzute la art. 233 alin. (1) și (2). Când dezbaterile au fost consemnate într-o încheiere de ședință, partea introductivă a hotărârii va cuprinde numai denumirea instanței, numărul dosarului, data, numele, prenumele și calitatea membrilor completului de judecată, numele și prenumele grefierului, numele și prenumele procurorului, dacă a participat la judecată, precum și mențiunea că celelalte date sunt arătate în încheiere;

b) considerentele, în care se vor arăta obiectul cererii și susținerile pe scurt ale părților, expunerea situației de fapt reținută de instanță pe baza probelor administrate, motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât și cele pentru care s-au înlăturat cererile părților;

c) dispozitivul, în care se vor arăta numele, prenumele, codul numeric personal și domiciliul sau reședința părților ori, după caz, denumirea, sediul, codul unic de înregistrare sau codul de identificare fiscală, numărul de înmatriculare în registrul comerțului ori de înscriere în registrul persoanelor juridice și contul bancar, soluția dată tuturor cererilor deduse judecății și cuantumul cheltuielilor de judecată acordate".

Din analiza hotărârii atacate rezultă că aceasta a fost motivată cu respectarea acestor prevederi, fiind prezentată situația de fapt, motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția și argumentele pentru care acțiunea a fost admisă, iar actele contestate au fost anulate, astfel că acest motiv de recurs nu poate fi reținut.

Motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. invocat atât de recurenta DGRFP Ploiești cât și de recurenta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Teleorman, ce vizează aplicarea sau interpretarea greșită a normelor de drept material și el nefondat, iar pentru că criticile aduse soluției instanței de fond sunt comune, vor fi analizate împreună.

Potrivit art. 143 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal:

"Sunt scutite de taxă următoarele: a) livrările intracomunitare de bunuri către o persoană care îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit de autoritățile fiscale din alt stat membru, cu excepția: (…)".

Art. 10 alin. (1) din OMFP nr. 2222/2006 privind aprobarea Instrucțiunilor de aplicare a unor scutiri de taxă pe valoarea adăugată:

"Scutirea de taxă pentru livrările intracomunitare de bunuri prevăzute la art. 143 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, cu excepțiile de la pct. 1 și 2 ale aceleiași lit. a), se justifică pe baza următoarelor documente:

a) factura care trebuie să conțină informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, și în care să fie menționat codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit cumpărătorului în alt stat membru;

b) documentul care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru; și, după caz,

c) orice alte documente, cum ar fi: contractul/comanda de vânzare/cumpărare, documentele de asigurare".

Așa cum rezultă din interpretarea prevederilor legale, pentru a beneficia de scutirea de taxă pentru livrările intracomunitare de bunuri prevăzute de art. 143 alin. (2) lit. a) Codul fiscal, se impune prezentarea următoarelor documente:

- factura care trebuie să conțină informațiile prevăzute de art. 155 alin. (19) Codul fiscal, în care să fie menționat codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit cumpărătorului în alt stat membru;

- documentul care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru;

- orice alt document, cum ar fi: contractul/comanda de vânzare-cumpărare, documente de asigurare.

Recurentele nu contestă depunerea facturilor întocmite cu respectarea prevederilor art. 155 Codul fiscal, ci au subliniat că bunurile care fac obiectul livrărilor nu au părăsit teritoriul României și, de aceea, consideră că intimata-reclamantă nu poate beneficia de scutirea plății TVA.

Așa cum și recurenta AJFP Teleorman a arătat, în speță are incidență hotărârea dată de CJUE în C-273/11 referitoare la condițiile de scutire a unei operațiuni intracomunitare caracterizate prin obligația persoanei care achiziționează bunul de a asigura transportul acestuia, de care dispune în calitate de proprietar de la momentul încărcării, obligația vânzătorului de a dovedi că bunul a părăsit în mod fizic teritoriul statului membru de livrare, radiere, cu efect retroactiv, a numărului de identificare în scopuri de TVA al persoanei care achiziționează bunul.

În această hotărâre s-a statuat că:

"(29 Trebuie amintit de la bun început că operațiunea care constituie consecința achiziției intracomunitare, și anume livrarea intracomunitară, este scutită de TVA dacă îndeplinește condițiile stabilite la articolul 138 alin. (1) din Directiva 2006/112 (a se vedea în acest sens Hotărârea Teleos și alții, citată anterior, punctul 28, și Hotărârea din 18 noiembrie 2010, X, C-84/09, Rep., p. I-11645, punctul 26).

(30) Potrivit acestei dispoziții, statele membre scutesc livrarea de bunuri expediate sau transportate către o destinație aflată în afara teritoriului lor respectiv, dar în cadrul Uniunii, de către vânzător sau persoana care achiziționează bunurile sau în numele acestora, pentru o altă persoană impozabilă sau pentru o persoană juridică neimpozabilă care acționează ca atare într-un alt stat membru decât cel în care începe expedierea sau transportul bunurilor.

(31) Potrivit unei jurisprudențe constante, scutirea livrării intracomunitare a unui bun nu devine aplicabilă decât atunci când dreptul de a dispune de acest bun în calitate de proprietar a fost transmis persoanei care îl achiziționează și când vânzătorul dovedește că bunul respectiv a fost expediat sau transportat în alt stat membru și că, în urma acestei expediții sau a acestui transport, același bun a părăsit în mod fizic teritoriul statului membru de livrare (a se vedea Hotărârea Teleos și alții, citată anterior, punctul 42, Hotărârea din 27 septembrie 2007, Twoh International, C-184/05, Rep., p. I-7897, punctul 23, Hotărârea din 7 decembrie 2010, R., C-285/09, Rep., p. I-12605, punctul 41, și Hotărârea din 16 decembrie 2010, Euro Tyre Holding, C-430/09, Rep., p. I-13335, punctul 29).

(34) În ceea ce privește, în al doilea rând, obligația vânzătorului de a demonstra că bunul a fost expediat sau transportat în afara statului membru de livrare, trebuie amintit că aceasta trebuie plasată în contextul particular al regimului tranzitoriu de taxare a schimburilor comerciale în cadrul Uniunii, introdus prin Directiva 91/680/CEE a Consiliului din 16 decembrie 1991 de completare a sistemului comun privind taxa pe valoarea adăugată și de modificare a Directivei 77/388/CEE în vederea eliminării frontierelor fiscale (JO L 376, p. 1, Ediție specială, 09/vol. 1, p. 110), ca urmare a dispariției frontierelor interne începând cu 1 ianuarie 1993 (Hotărârea Teleos și alții, citată anterior, punctul 21).

(35) În această privință, Curtea a arătat că, deși livrarea intracomunitară de bunuri este supusă condiției obiective de a fi avut loc un transfer fizic al acestora în afara statului membru de livrare, de la eliminarea controlului la frontierele dintre statele membre se dovedește dificil pentru autoritățile fiscale să verifice dacă mărfurile au părăsit sau nu au părăsit în mod fizic teritoriul statului membru respectiv. Din acest motiv, autoritățile fiscale procedează la o astfel de verificare în principal pe baza dovezilor furnizate de persoanele impozabile și a declarațiilor acestora din urmă (a se vedea Hotărârile Teleos și alții, punctul 44, și R., punctul 42, citate anterior).

(36) Din jurisprudență reiese de asemenea că, în lipsa din Directiva 2006/112 a unei dispoziții concrete în ceea ce privește probele pe care persoanele impozabile sunt obligate să le prezinte pentru a beneficia de scutirea de TVA, revine statelor membre sarcina de a stabili, în conformitate cu articolul 131 din Directiva 2006/112, condițiile în care scutesc livrările intracomunitare pentru a asigura aplicarea corectă și directă a scutirilor și pentru a preveni orice posibilă fraudă, evaziune sau abuz. Cu toate acestea, în exercitarea competențelor lor, statele membre trebuie să respecte principiile generale de drept care fac parte din ordinea juridică a Uniunii, între care figurează în special principiile securității juridice și proporționalității (a se vedea în acest sens Hotărârea din 27 septembrie 2007, Collée, C-146/05, Rep., p. I-7861, punctul 24, Hotărârea Twoh International, citată anterior, punctul 25, Hotărârea X, citată anterior, punctul 35, și Hotărârea R., citată anterior, punctele 43 și 45).

(41) Cu privire la acest aspect, Curtea a arătat deja că, într-o situație în care nu există aparent nicio probă tangibilă care să permită să se concluzioneze că bunurile respective au fost transferate în afara teritoriului statului membru de livrare, faptul de a obliga o persoană impozabilă să furnizeze o astfel de probă nu garantează aplicarea corectă și directă a scutirilor. Dimpotrivă, această obligație plasează persoana impozabilă într-o situație de incertitudine în ceea ce privește posibilitatea de a aplica scutirea în cazul livrării intracomunitare sau în ceea ce privește necesitatea de include TVA-ul în prețul de vânzare (a se vedea în acest sens Hotărârea Teleos și alții, citată anterior, punctele 49 și 51).

(42) Trebuie în plus precizat că, în cazul în care persoana care a achiziționat bunul beneficiază de puterea de a dispune de bunul în cauză în calitate de proprietar în statul membru de livrare și își asumă obligația de a transporta acest bun către statul membru de destinație, trebuie să se țină seama de faptul că proba pe care vânzătorul o poate prezenta autorităților fiscale depinde în esență de elementele pe care le primește în acest scop de la cumpărător (a se vedea în acest sens Hotărârea Euro Tyre Holding, citată anterior, punctul 37).

(43) Prin urmare, Curtea a considerat că, odată ce vânzătorul și-a îndeplinit obligațiile referitoare la dovada unei livrări intracomunitare, în timp ce cumpărătorul bunului în cauză nu și-a îndeplinit obligația contractuală de a-l expedia sau de a-l transporta în afara statului membru de livrare, acesta din urmă este cel care trebuie să fie obligat la plata TVA-ului în respectivul stat membru (a se vedea în acest sens Hotărârea Teleos și alții, punctele 66 și 67, precum și Hotărârea Euro Tyre Holding, punctul 38, citate anterior).

(47) Potrivit unei jurisprudențe consacrate, combaterea fraudei, a evaziunii fiscale și a eventualelor abuzuri este un obiectiv recunoscut și încurajat de Directiva 2006/112 (a se vedea Hotărârea din 29 aprilie 2004, Gemeente Leusden și Holin Groep, C-487/01 și C-7/02, Rec., p. I-5337, punctul 76, Hotărârea R., citată anterior, punctul 36, precum și Hotărârea din 21 iunie 2012, Mahagében și Dávid, C-80/11 și C-142/11, punctul 41 și jurisprudența citată), care justifică uneori cerințe ridicate în ceea ce privește obligațiile vânzătorilor (Hotărârea Teleos, citată anterior, punctele 58 și 61).

(48) Astfel, nu este contrar dreptului Uniunii să se impună unui operator să acționeze cu bună-credință și să ia orice măsură care i s-ar putea pretinde în mod rezonabil pentru a se asigura că operațiunea pe care o efectuează nu îl determină să participe la o fraudă fiscală (Hotărârea Teleos și alții, citată anterior, punctul 65, și Hotărârea Mahagében și Dávid, citată anterior, punctul 54).

(49) Astfel, Curtea a considerat că aceste elemente sunt importante pentru a stabili dacă vânzătorul poate fi obligat a posteriori la plata TVA-ului (a se vedea Hotărârea Teleos și alții, citată anterior, punctul 66).

(55) Din considerațiile de mai sus rezultă că trebuie să se răspundă la prima și la a doua întrebare că articolul 138 alin. (1) din Directiva 2006/112 trebuie interpretat în sensul că nu se opune ca, în împrejurări precum cele în discuție în acțiunea principală, vânzătorului să i se refuze dreptul de a beneficia de scutirea unei livrări intracomunitare, cu condiția să se dovedească, în lumina unor elemente obiective, că acesta din urmă nu și-a îndeplinit obligațiile care îi reveneau în materie de probă sau că știa ori ar fi trebuit să știe că operațiunea pe care a efectuat-o făcea parte dintr-o fraudă comisă de persoana care a achiziționat bunurile și că nu a luat toate măsurile rezonabile care îi stăteau în putere pentru a evita propria participare la această fraudă."

În raport de cele stabilite în jurisprudența CJUE se constată că sunt nefondate criticile recurentelor, iar soluția instanței de fond a fost dată cu aplicarea și interpretarea corectă a legii.

Este de necontestat că, în urma controalelor încrucișate efectuate de organele fiscale, s-a dovedit că bunurile ce au făcut obiectul livrărilor nu au părăsit teritoriul României, dar intimata-reclamantă a acționat cu bună-credință și s-a bazat pe dovezile prezentate de cumpărătorul bunurilor, iar organele fiscale nu au putut dovedi implicarea sa în frauda fiscală pentru a putea fi obligată la plata TVA.

Organele fiscale au sesizat organele de cercetare penală și în Dosarul nr. x al Parchetului de pe lângă Tribunalul Teleorman au fost efectuate cercetări privind S.C. A. S.R.L. Roșiori de Vede pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală prevăzută și pedepsită de art. 8 alin. (1) și art. 9 alin. (1) lit. a), c) din Legea nr. 241/2005, modificată, iar prin Ordonanța din 05.01.2015 a acestui Parchet s-a dispus clasarea, în temeiul art. 315 alin. (1) lit. b) C. proc. pen. raportat la art. 16 alin. (1) lit. a) C. proc. pen. reținându-se că:

"a rezultat că S.C. A. S.R.L., prin administratorul său legal, a luat în mod rezonabil toate măsurile posibile pentru a se asigura că efectuează o livrare comunitară, încheind în acest sens contracte cu emitere de facturi fiscale care cuprind informațiile prevăzute de lege, inclusiv cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA atribuit cumpărătorilor în statul membru (Bulgaria și Ungaria), cu predarea mărfurilor către societățile de transport, cu emiterea scrisorilor de transport internațional, locul de livrare fiind curtea fabricii de ulei Roșiorii de Vede."

Nu s-a dovedit, în lumina unor elemente obiective, că S.C. A. S.R.L. nu și-a îndeplinit obligațiile care îi reveneau sau că știa ori ar fi trebuit să știe că tranzacțiile efectuate făceau parte dintr-o fraudă comisă de persoanele care au achiziționat uleiul și că nu a luat toate măsurile care îi stăteau în putință, pentru a evita propria participare la această fraudă.

Deși în motivele de recurs recurenta AJFP Teleorman a susținut că ordonanța procurorului dispusă nu ar fi definitivă, în dosarul instanței de fond se află depusă încheierea penală nr. 38/7.04.2015 pronunțată de Tribunalul Teleorman, secția penală, prin care în baza art. 341 alin. (6) lit. a) C. proc. pen. penală a fost respinsă ca nefondată plângerea formulată de petenta AJFP Teleorman împotriva soluției de clasare dispusă prin Ordonanța din 05.01.2015 emisă în dosarul de urmărire penală nr. x/2014 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Teleorman, încheiere definitivă prin care s-a confirmat neparticiparea intimatei-reclamante la frauda fiscală.

Ca o confirmare a faptului că intimata-reclamantă nu a fost implicată în fraudă este și adresa emisă de DIICOT - Serviciul Teritorial Olt către AJFP Teleorman la 04.02.2014, prin care s-a comunicat faptul că prin Rechizitoriul nr. x/2010 din 10.04.2013 s-a dispus trimiterea în judecată a inculpaților pentru săvârșirea infracțiunii prevăzute de art. 7 din Legea nr. 39/2003, art. 9 alin. (1) lit. b) și art. 2 din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 33 lit. a) și art. 41 C. pen. și unde s-a precizat că S.C. A. S.R.L. Roșiori de Vede a livrat produse către S.C. C. Ungaria în mod legal, dosar ce s-a aflat pe rolul instanțelor de judecată, iar ANAF are calitate de parte civilă .

Pentru toate aceste considerente, în baza art. 497 C. proc. civ., prin raportare la art. 20 din Legea nr. 554/2004, vor fi respinse recursurile ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

DECIDE

Respinge recursurile declarate de pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Teleorman împotriva sentinței civile nr. 2250 din 16 septembrie 2015, pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 22 februarie 2018.