ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2308/2022

Acțiunea judiciară Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, reclamanta S.C. A. S.A. (societate în reorganizare judiciară, reprezentată prin administrator special B. și administrator judiciar C.) a chemat în judecată pe pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, solicitând instanței ca prin hotărârea ce o va pronunța în cauză să dispună anularea Deciziei nr. 94/26.02.2018 privind soluționarea contestației administrative, a Deciziei de impunere nr. x/24.04.2012 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/24.04.2014, ambele emise de Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

Soluția instanței de fond Curtea de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, prin sentința civilă nr. 111 din 13.05.2019, a respins acțiunea reclamantei, ca nefondată.

Calea de atac exercitată Împotriva sentinței a declarat recurs reclamanta S.C. A. S.A., care a solicitat casarea acesteia și, în urma rejudecării cauzei, admiterea acțiunii. În motivarea căii de atac, încadrată în drept în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., recurentul a susținut, pe de o parte, faptul că sentința contestată este insuficient motivată și cuprinde considerente contradictorii, iar, pe de altă parte, faptul că aceasta a fost dată cu aplicarea greșită a normelor de drept material. În dezvoltarea acestor motive de recurs societatea a susținut că instanța de fond s-a limitat să preia în cuprinsul hotărârii judecătorești argumentele reținute de organele fiscale în actele administrativ-fiscale deduse judecății, fără analiza criticile de nelegalitate prezentate în cererea de chemare în judecată prin raportare la cadrul normativ aplicabil și la probatoriul administrat în cauză. În cadrul memoriului de recurs, partea a prezentat în detaliu aspectele de nelegalitate care nu au fost avute în vedere de către instanță (a se vedea filele4-14 dosar fond).

Apărările formulate în cauză Intimatele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili au formulat întâmpinări în care au solicitat respingerea recursului, ca nefondat, pentru apărările prezentate la dosar fond. Intimata Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a invocat excepția nulității recursului, arătând că memoriul de recurs nu cuprinde critici de nelegalitate ce pot fi încadrate în cazurile de casare reglementate de prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., societatea limitându-se să reia argumentația din cererea de chemare în judecată și să combată modalitatea în care prima instanță a interpretat probatoriul administrat în cauză.

Alte aspecte procesuale Petenta D. S.R.L. Unipersonală au formulat cerere de intervenție în interesul recurentei, cerere care a fost admisă în principiu de către instanță, prin încheierea de ședință de la termenul de judecată din data de 03.02.2022, întrucât s-a apreciat ca aceasta justifica un interes pentru a interveni în prezenta cauză din moment ce are calitatea de creditor în procedura insolvenței societății recurente, figurează în tabelul definitiv consolidat și rectificat al creanțelor și, în același timp, este membru al comitetului creditorilor recurentei. Înalta Curte a încuviințat pentru intervenientă proba cu înscrisuri.

Soluția instanței de recurs 6.1. Referitor la excepția nulității recursului Intimata Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a invocat excepția nulității recursului, întrucât acesta nu cuprinde veritabile critici de nelegalitate ce pot fi circumscrise cazurilor de casare reglementate de prevederile art. 488 alin. (1) C. proc. civ. Înalta Curte va respinge excepția, având în vedere faptul că memoriul de recurs cuprinde critici de nelegalitate ce pot fi încadrate în cazurile de casare nominalizate în 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ. 6.2. Referitor la recurs 6.2.1. Considerații generale Prin Decizia de impunere nr. xnr. 1015/24.04.2014 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, încheiată ca urmare a Raportului de inspecție fiscală nr. x/24.04.2014, s-au stabilit în sarcina reclamantei obligații fiscale suplimentare de plată în sumă totală de 33.131.356 RON, reprezentând: - 29.095.141 RON TVA; - 2.938.596 RON dobânzi de întârziere aferente TVA; - 1.097.619 RON penalități de întârziere aferente TVA. Suma impusă a fost stabilită urmare a inspecției fiscale declanșate în vederea soluționării cererii de rambursare a taxei pe valoare adăugată în sumă de 22.964.054 RON, reprezentând soldul sumei negative de TVA în perioada de raportare - august 2012, solicitată de S.C. A. S.A. prin decontul de taxă pe valoare adăugată (declarația 300) aferent lunii august 2012, înregistrat la ANAF sub nr. x/16.09.2012. Prin Decizia nr. 247/25.08.2014, intimata Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a dispus suspendarea soluționării contestației formulate de recurentă împotriva sumei de 33.131.356 RON, reprezentând TVA stabilită suplimentar, dobânzi și penalități de întârziere aferente, stabilite prin Decizia de impunere nr. x/24.04.2014 ca urmare a faptului că organul de control fiscal a sesizat Parchetul de pe lângă Tribunalul București, cu Adresa nr. x/26.06.2014, cu privire la operațiunile comerciale înregistrate de S.C. A. S.A., în ceea ce privește respectarea legalității cu privire la TVA în cazul avansurilor facturate, în vederea constatării existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale infracțiunilor prevăzute de Legea nr. 214/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale. Prin sentința civilă nr. 119/24.06.2015, Curtea de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal (definitivă ca urmare a respingerii recursului ANAF), a anulat Decizia nr. 247/25.03.2014 și a obligat Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor să soluționeze pe fond contestația administrativă formulata împotriva Deciziei de impunere nr. x/24.02.2012. Prin Decizia nr. 94/26.02.2018, contestată în prezenta cauză, Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a decis următoarele: - respingerea ca neîntemeiată a contestației pentru suma de 32.936.318 RON, reprezentând: - 28.961.530 RON - TVA - 2.888.313 RON - dobânzi/majorări de întârziere aferente TVA; - 1.086.475 RON - penalități de întârziere aferente TVA; - respingerea ca nemotivată a contestației pentru suma de 195.038 RON, reprezentând: - 133.611 RON - TVA; - 50. 283 RON - dobânzi/majorări de întârziere aferente TVA; - 11.144 RON - penalități de întârziere aferente TVA. Așa cum s-a precizat la pct. 2 al deciziei de față, prima instanță a respins acțiunea reclamantei, ca nefondată. 6.2.2. Înalta Curte nu împărtășește soluția judecătorului fondului. Reevaluând materialul probator administrat în cauză prin prisma cadrului normativ aplicabil și răspunzând la criticile formulate în cadrul memoriului de recurs, subsumate motivelor de casare prevăzute de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., dar și la apărările intimatelor din cadrul întâmpinărilor depuse la dosar, instanța de control judiciar constată următoarele: Potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., în considerentele hotărârii "se vor arăta obiectul cererii și susținerile pe scurt ale părților, expunerea situației de fapt reținută de instanță pe baza probelor administrate, motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât și cele pentru care s-au înlăturat cererile părților." Verificând conținutul sentinței atacate, instanța de control judiciar constată că aceasta nu îndeplinește exigențele menționate de textul legal mai sus citat, deoarece judecătorul fondului nu a clarificat aspectele esențiale ale speței. În concret, din lecturarea considerentelor sentinței, Înalta Curte constată că prima instanță s-a limitat să redea conținutul cererii de chemare în judecată, a întâmpinării formulate în cauză, a considerentelor unor decizii pronunțate de CJUE în materia dreptului de deducere a TVA, fără să raporteze dezlegările date în drept în aceste decizii la situația existentă în speța de față. Mai mult decât atât, instanța de fond nu a analizat documentația fiscală care a stat la baza emiterii raportului de inspecție fiscală și deciziei de impunere deduse judecății. Instanța de control judiciar apreciază că prima instanță trebuia să pună în discuția părților necesitatea administrării probei cu expertiză judiciară fiscal - contabilă în raport de circumstanțele cauzei. Mai precis, prin intermediul acestei probe se prezenta instanței opinia unui specialist asupra documentației existente la dosar în vederea stabilirii corecte a situației de fapt cu privire la care instanța urma a aplica normele de drept material. Relevante în acest sens sunt dispozițiile art. 330 alin. (1) C. proc. civ., conform cărora administrarea probei cu expertiză tehnică judiciară este necesară ori de câte ori în cauză se impune opinia unui specialist într-un anumit domeniu. În același timp, instanța a nesocotit și prevederile art. 22 alin. (2) C. proc. civ., potrivit cărora: "Judecătorul are îndatorirea să stăruie, prin toate mijloacele legale, pentru a preveni orice greșeală privind aflarea adevărului în cauză, pe baza stabilirii faptelor și prin aplicarea corectă a legii, în scopul pronunțării unei hotărâri temeinice și legale. Or, dreptul la un proces echitabil nu poate fi considerat efectiv decât dacă observațiile părților sunt corect examinate de către instanță, care are, în mod necesar, obligația de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor de probă și argumentelor invocate de părți. În consecință, Înalta Curte apreciază că sunt fondate motivele de casare prevăzute de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5 și 6 C. proc. civ. În aceste condiții, vătămarea procesuală cauzată prin încălcarea dreptului la apărare nu poate fi înlăturată decât prin casarea sentinței atacate și trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe, pentru a se asigura părților accesul la dublul grad de jurisdicție, ca garanție a legalității și temeiniciei hotărâre judecătorești ce va fi dată în cauză. Prin urmare, instanța de trimitere urmează să procedeze la încuviințarea și probelor mai sus arătate. În raport cu această soluție, Înalta Curte apreciază că nu se mai impune analizarea criticilor de nelegalitate subsumate motivului de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., acestea urmând a fi avute în vedere de către instanța de trimitere cu ocazia judecării cauzei.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 și art. 28 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare, raportat la art. 496 și art. 497 C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul, va casa sentința atacată și va trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.