ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2166/2021

Ședința publică din data de 6 aprilie 2021

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța, Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Regională Antifraudă București și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Antifrudă 2 Constanța, a solicitat: suspendarea deciziei de instituire a masurilor asigurătorii nr. AFCT 3338/22.02.2017, instituită asupra disponibilităților bănești a A. S.R.L., până la soluționarea pe fond a cererii, iar, pe fond, anularea în totalitate a deciziei înființării măsurilor asigurătorii asupra disponibilităților bănești stabilită pe conturile A. S.R.L. și exonerarea acesteia de la plata sumei de 1.498.975 RON, ca nefondată.

Prin sentința civilă nr. 112/CA din 21 iunie 2018, Curtea de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a admis în parte acțiunea promovată de reclamanta societatea A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâții - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța, Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Regională Antifraudă București și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Antifrudă 2 Constanța; a respins cererea privind suspendarea deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/22.02.2017, emisă de MFP - ANAF - Direcția Generală Antifraudă Fiscală - Direcția Regională Antifraudă 2 Constanța, ca rămas fără obiect; a dispus anularea deciziei nr. x/22.02.2017 de instituire a măsurilor asigurătorii, emisă de MFP - ANAF - Direcția Generală Antifraudă Fiscală - Direcția Regională Antifraudă 2 Constanța, precum și a popririi asigurătorii înființate de ANAF - DGRFP Galați - AJFP Constanța, prin adresele de înființare a popririi asigurătorii asupra sumelor datorate debitoarei de către B. și S.C. C. S.R.L., precum și asupra disponibilităților bănești deținute de reclamantă în conturile deschise la D. S.A. și E. S.A.

Împotriva acestei sentințe, au declarat recurs pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța și Agenția Națională de Administrare Fiscală în reprezentarea Direcției Antifraudă 2 Constanța.

3.1. Prin recursul formulat, întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta - pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța a susținut că excepția lipsei calității procesuale pasive, invocată prin întâmpinare, nu a fost analizată de instanța de fond.

A susținut, de asemenea, că excepția este întemeiată, în condițiile în care decizia de instituire măsuri asigurătorii nr. x/22.02.2017 nu a fost emisă de ANAF - DGRFP Galați -AJFP Constanta și, totodată, în cadrul prezentei acțiuni nu există un capăt de cerere care vizează contestarea actelor de executare silită subsecvente deciziei de măsuri asigurătorii.

În ceea ce privește poprirea asiguratorie, aceasta reprezintă un act subsecvent Deciziei de instituire măsurii asigurătorii nr. x/22.02.2017, care nu a fost contestat în cadrul prezentei acțiuni, aspect ce reiese în mod concret atât din petitul acțiunii reclamantei, cât și din acțiune.

Cu toate acestea, instanța de fond s-a pronunțat și pe poprirea asiguratorie, fără a avea o astfel de solicitare din partea reclamantei, pe de o parte, iar pe de altă parte, fără a avea competența materială de a se pronunța pe o astfel de solicitare.

3.2. Prin recursul formulat, întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 4, 5 și 8 C. proc. civ., recurenta - pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală în reprezentarea Direcției Antifraudă 2 Constanța a susținut că, contrar reținerilor instanței de fond, în motivarea emiterii deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii, s-au avut în vedere elementele care indică existența pericolului ca societatea să se sustragă, să își ascundă sau să își risipească patrimoniul.

Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/22.02.2017 a fost emisă cu respectarea condițiilor de formă și de fond specificate de norma fiscală, respectiv art. 213 din Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală republicată și a OPANAF 2546/2016 privind aprobarea procedurii de aplicare efectivă a măsurilor asigurătorii, a O.U.G. nr. 74/2013 privind unele măsuri pentru îmbunătățirea și reorganizarea activității ANAF și având în vedere comportamentul fiscal al societății A. S.R.L. care a înregistrat în evidența financiar-contabilă documente care nu au la bază operațiuni reale, cât și cuantumul ridicat al prejudiciului estimat.

Contrar reținerilor instanței de fond, decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/22.02.2017 cuprinde o motivare amplă a conduitei contestatoarei care a condus la concluzia că ar putea să se sustragă, conduită care se reflectă în relațiile contractuale desfășurate cu parteneri ce se încadrează în noțiunea de societăți cu comportament inadecvat. Istoricul acestui tip de a tranzacționa al reclamantei, descris în mod detaliat, este suficient pentru a naște suspiciuni cu privire la conduita pe viitor a acesteia, iar în această etapă, de dispunere a unor măsuri asigurătorii, aceste suspiciuni nu sunt doar necesare, dar și suficiente pentru a motiva emiterea deciziei contestate.

Verificările efectuate de inspectorii antifraudă s-au făcut pentru evaluarea și analizarea relațiilor comerciale desfășurate de reclamantă cu societăți cu comportament fiscal inadecvat, iar rezultatele acestor verificări au prezentat cazul excepțional cerut e legiuitor pentru instituirea măsurilor asigurătorii.

De asemenea, activitățile desfășurate de societatea A. S.R.L. cu societățile sus-menționate care au/au avut un comportament fiscal inadecvat poate fi considerat un comportament fiscal deviant așa cum este definit de legiuitor.

În scopul înlesnirii executării silite și pentru a elimina eventualele posibilități de sustragere de la executare, legea, prin reglementarea prevăzută în Codul de procedură fiscală în art. 213, permite luarea unor astfel de măsuri menite să asigure eficacitatea până la capăt a acțiunii judiciare. Instituțiile juridice prin care se realizează aceste măsuri sunt sechestrul asiguratoriu și poprirea asiguratorie.

Scopul instituirii masurilor asigurătorii fiind unul preventiv, de prezervare a posibilității viitoare de punere în executare a titlului executoriu obținut, anularea deciziei de instituire a masurilor asigurătorii lipsește de eficiență juridică demersul organului de control, cu repercursiuni asupra interesului general al acoperirii prejudiciului adus bugetului consolidat al statului.

Contrar argumentelor pe care se fondează hotărârea instanței de fond, faptele prin care s-au încălcat de către A. S.R.L. dispozițiile fiscale în materie cu referire directă la obligațiile stabilite, îmbracă pericolul social al unor acțiuni ilegale, pentru care s-a dispus luarea masurilor asigurătorii, măsuri necesare garantării executării creanței către bugetul de stat.

Prin întâmpinare, intimata - reclamantă a solicitat respingerea recursului ca nefondat și menținerea sentinței instanței de fond, ca fiind legală și temeinică.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursurile declarate de pârâte sunt fondate.

Recursul pârâtei Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - AJFP Constanța:

Motivele de nelegalitate invocat pot fi încadrate și se încadrează în motivele de recurs prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5 și pct. 8 C. proc. civ., invocându-se încălcarea de către instanța de fond a unor reguli de procedură și a unor norme de drept material referitoare la stabilirea cadrului procesual în raport de obiectul cauzei.

Înalta Curte constată că prima instanță a stabilit greșit cadrul procesual și a admis în parte acțiunea reclamantei față de recurenta-pârâtă AJFP Constanța, autoritate care nu este emitentă a deciziei nr. x/22.02.2017, aceasta fiind emisă de ANAF - Direcția Generală Antifraudă Fiscală - Direcția Regională Antifraudă 2 Constanța.

Prin urmare, având în vedere obiectul acțiunii - suspendarea și anularea Deciziei de instituire măsurii asigurătorii nr. x/22.02.2017 - în mod evident pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - AJFP Constanța nu are calitate procesual pasivă în cauză; calitate procesuală pasivă are numai pârâta ANAF - Direcția Generală Antifraudă - Direcția Regională Antifraudă 2 Constanța, în calitate de autoritate emitentă a actului administrativ contestat în raport de dispozițiile art. 2 lit. b) și c) coroborat cu art. 13 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.

Cu privire la acest motiv de recurs, Înalta Curte reține că dacă partea împotriva căreia este formulată cererea nu este subiectul pasiv al raportului juridic dedus judecății, ori persoana față de care se poate realiza interesul de care se prevalează reclamantul, cererea urmează a fi respinsă ca fiind îndreptată împotriva unei persoane lipsită de calitate procesuală pasivă.

Pentru aceste considerente, apreciind că pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - AJFP Constanța nu are calitate procesuală pasivă, va fi admis recursul său, cu consecința respingerii acțiunii în contradictoriu cu această parte, ca fiind formulată împotriva unei persoane juridice fără calitate procesuală.

Agenția Națională de Administrare Fiscală în reprezentarea Direcției Antifraudă 2 Constanța

Aspectele de nelegalitate invocate se încadrează în motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., invocându-se greșita interpretare și aplicare a dispozițiilor art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 de către instanța de fond în ceea ce privește soluția dispusă prin care a fost anulată Decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/22.02.2017, recurenta invocând doar în mod formal și pct. 4 și 5 al aceluiași articol.

Potrivit art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii și sechestrului asigurător asupra bunurilor mobile și/sau imobile proprietate a debitorului, precum și asupra veniturilor acestuia, în cazuri excepționale, respectiv atunci când există pericolul ca acesta să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea.

Înalta Curte, având în vedere interpretarea sistematică a dispozițiilor legale incidente anterior menționate, nu este în acord cu soluția pronunțată de instanța de fond și cu motivele reținute de aceasta în considerentele sentinței recurate, în sensul că în speță, nu este întrunită condiția prevăzută de lege pentru a se putea institui măsura popririi asiguratorie asupra sumelor datorate debitorului de către terț și asupra disponibilităților bănești din conturile bancare ale intimatei -reclamante, decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nefiind motivată în acest sens.

Astfel, critica recurentei-pârâte privind motivarea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii este fondată, câtă vreme, prin actul administrativ fiscal contestat, organul fiscal a constatat că există pericolul ca debitorul să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea, în cuprinsul deciziei fiind motivată necesitatea dispunerii măsurilor asigurătorii și prezentându-se detalii cu privire la starea de fapt fiscală a contribuabilului.

De asemenea, nu se poate ignora faptul că, textul art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 face referire expresă la o stare de pericol, aspect ce implică posibilitatea aplicării unei prezumții simple (în sensul că debitorul intenționează să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul) întemeiată pe un fapt vecin și conex. Condiționând aplicarea măsurii asiguratorii de existența unor acțiuni certe de risipire/diminuare/sustragere a patrimoniului, rămâne fără conținut textul de lege care permite instituirea de măsuri asiguratorii prin raportare la o stare de pericol și nu la un anumit rezultat. Altfel spus, sintagma utilizată de legiuitor, respectiv "există pericolul", configurează o situație viitoare și nu faptul consumat al diminuării patrimoniului.

În interpretarea textului art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, Înalta Curte constată că legiuitorul a definit în ce constă starea de pericol (sustragerea/ascunderea/risipirea patrimoniului) și care sunt consecințele acesteia (se periclitează colectarea), iar pentru a stabili în ce măsură se justifică instituirea măsurilor asiguratorii, pot fi avute în vedere și alte elemente decât cele indicate anterior.

În acest context, trebuie analizat în ce măsură, dispunerea măsurilor asiguratorii prin decizia contestată, poate fi considerată motivată, prin raportare la detalierea unui anumit comportament fiscal îndoielnic al contribuabilului de natură a crea suspiciunea că există pericolul ca acesta să se sustragă de la colectarea creanțelor fiscale.

Deși nu este suficientă o simplă redare a faptelor fiscale reținute pentru a fi îndeplinită condiția motivării actului de instituire a măsurilor asigurătorii, pornind însă de la analiza acestora și a unor fapte conexe se pot desprinde argumente care să conducă la prezumția de existență a pericolului de sustragere, ascundere, risipire a patrimoniului debitorului.

În speță, măsurile asigurătorii au fost motivate, arătându-se că există indicii/elemente care indică pericolul ca debitorul să se sustragă de la control, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea, având în vedere comportamentul fiscal al societății A. S.R.L. care a înregistrat în evidența financiar-contabilă documente care nu au la bază operațiuni reale, cât și cuantumul ridicat al prejudiciului estimat.

Măsurile asiguratorii sunt măsuri excepționale, iar luarea acestora trebuie raportată la o anumită atitudine de rea credință a debitorului, în practică, o astfel de conduită fiind remarcată în situația în care debitorul este beneficiarul unui circuit tranzacțional simulat.

În interpretarea textului art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, Înalta Curte constată că legiuitorul a definit în ce constă starea de pericol (sustragerea/ascunderea/risipirea patrimoniului) și care sunt consecințele acesteia (se periclitează colectarea), iar pentru a stabili în ce măsură se justifică instituirea măsurilor asiguratorii, trebuie analizat comportamentul fiscal al contribuabilului.

Or, un comportament fiscal apt a forma această prezumție privind existența pericolului sustragerii se desprinde și în speța dedusă judecății, având în vedere că din verificarea efectuată de inspectorii antifraudă s-a constatat că în perioada martie 2010 - noiembrie 2014, societatea A. S.R.L. a înregistrat în evidența contabilă facturi având înscrise la emitent societăți implicate în crearea de circuite comerciale fictive, în scopul diminuării obligațiilor fiscale.

Contrar aprecierilor primei instanțe care apreciază asupra nemotivării actului administrativ, instanța de control judiciar reține că, organele fiscale au invocat identificarea unor tranzacții care nu au un conținut economic și care nu pot fi utilizate în mod normal în cadrul unor practici economice obișnuite, scopul esențial al acestora fiind acela de a evita impozitarea ori de a obține avantaje fiscale care altfel nu ar putea fi acordate, precum și împrejurarea că prin ordonanța din data de 05.03.2015 emisă de DIICOT-Serviciul Teritorial Constanța în dosarul nr. x D/P/2012 a fost dispusă începerea urmăririi penale și instituirea măsurii asigurătorii a sechestrului pe toate bunurile mobile și imobile aflate în proprietatea suspectei F., administrator al S.C. A. S.R.L., până la concurența sumei de 2.834.133 RON, pentru infracțiunile de evaziune fiscală și spălare a banilor, constând în aceea că în calitate de administrator al S.C. A. S.R.L., în perioada 2010-2012, a dispus înregistrarea în contabilitate de operațiuni nereale derulate cu societăți de tip "fantomă", transferând către conturile bancare ale acestora suma de aproximativ 2.834.133 RON reprezentând plata unor operațiuni comerciale care în realitate nu au existat, cauzând astfel un prejudiciu bugetului de stat estimat din neplata taxei pe valoarea adăugată de circa 680.192 RON."

Din perspectiva dispozițiilor art. 213 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de Procedură Fiscală, aspectele indicate constituie indicii în ceea se privește comportamentul fiscal inadecvat în sensul existenței pericolului de sustragere de la plata obligațiilor fiscale, neputându-se reține lipsa motivării deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii.

Reține astfel Înalta Curte, că în speță există indicii din care rezultă un comportament fiscal neadecvat apt să impună din partea organului fiscal măsuri de conservare.

Pentru considerentele expuse, în temeiul prevederilor art. 496 din C. proc. civ., coroborat cu art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 Înalta Curte va admite recursurile, va casa în parte sentința atacată și, în rejudecare, va admite excepția lipsei calității procesuale pasive a Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța și, în consecință, va respinge acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu această pârâtă, ca fiind formulată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă; va respinge cererea de anulare formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală în reprezentarea Direcției Antifraudă 2 Constanța, ca nefondată; va menține celelalte dispoziții ale sentinței recurate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile declarate de recurentele-reclamante Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța și Agenția Națională de Administrare Fiscală în reprezentarea Direcției Antifraudă 2 Constanța împotriva sentinței civile nr. 112/CA din 21 iunie 2018 a Curții de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal.

Casează în parte sentința recurată și, rejudecând:

Admite excepția lipsei calității procesuale pasive a Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța și, în consecință, respinge acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu această pârâtă, ca fiind formulată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

Respinge cererea de anulare formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală în reprezentarea Direcției Antifraudă 2 Constanța, ca nefondată.

Menține celelalte dispoziții ale sentinței recurate.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 6 aprilie 2021.