ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 17/2021

Ședința publică din data de 12 ianuarie 2021

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, la data de 15.11.2017, sub nr. x/2017, reclamantul A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dolj, anularea deciziei de angajare a răspunderii sale solidare nr. DJG-DEJ 329-3 emisă de AJFP la data de 12.01.2017, precum și a deciziei de soluționare a contestației administrative nr. CRR-REG-7247 emisă de DGRFP la data de 12.05.2017.

Prin sentința nr. 265/2018 din 2 mai 2018, Curtea de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal a respins acțiunea formulată de către reclamantul A., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, în nume propriu, precum și în numele și pentru Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dolj.

Împotriva acestei sentințe, reclamantul A. a declarat recurs, întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ.

În motivarea cererii de recurs, recurentul - reclamant a susținut că, deși prin răspunsul la întâmpinare a solicitat atașarea dosarului nr. x/2016, soluționat definitiv de Curtea de Apel Craiova prin decizia nr. 526/2017 în sensul admiterii cererii AJFP Dolj și antrenării răspunderii sale solidare exact pentru aceleași debite și aceeași creanță fiscală, prima instanță nu s-a pronunțat pe cererea sa.

De asemenea, a susținut că sunt elemente la care prima instanță nu a oferit vreun motiv sau argument neechivoc, ceea ce atrage nelegalitatea hotărârii primei instanțe și justifică promovarea prezentului recurs în raport de prevederile art. 20 din Legea nr. 554/2004 coroborate cu cele ale art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ.

Având în vedere că instanța a admis cererea de antrenare a răspunderii administratorului pentru pasivul B. S.R.L. conform Legii nr. 85/2014, urmând să fie executat silit în baza deciziei civile definitive nr. 526/22.06.2017 pronunțată de Curtea de Apel Craiova în dosarul nr. x/2016, nu ar putea fi executat silit strict pentru aceleași debite către bugetul statului și în baza deciziei de angajare a răspunderii solidare emise de AJFP Craiova pe un alt temei-art. 25 alin. (2) lit. c) și d) din Legea nr. 207/2015, dar cu același obiect și pentru aceeași cauză.

În caz contrar, s-ar încălca dispozițiile principiului legalității înscris în art. 1 alin. (5) din Constituție, art. 44 alin. (2) și art. 56 alin. (2) din Legea fundamentală.

De asemenea, a invocat dispozițiile art. 632 alin. (1) C. proc. civ., care stabilesc că executarea silită se realizează în temeiul unui titlu executoriu, neputând fi executat pentru aceeași creanță în baza a două titluri executorii distincte, aspect reliefat și de ICCJ în Decizia nr. 43/2008 privind soluționarea recursului în interesul legii.

A mai susținut recurentul că, dat fiind obiectul deciziei de angajare a răspunderii solidare, respectiv o creanța fiscală mai mare de 1.000.000 RON, competența de soluționare a contestației administrative aparținea Direcției generale de soluționare a contestațiilor din cadrul ANAF București în raport cu dispozițiile imperative ale art. 272 alin. (5) lit. a) din Legea nr. 207/2015. Prin urmare, este lovită de nulitate Decizia de soluționare a contestației administrative nr. x emisă de DGRFP la 12.05.2017, inclusiv în interpretarea că decizia de angajare a răspunderii solidare emise în baza art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală este un act asimilat unei decizii de impunere, în condițiile în care singurele deosebiri dintre acestea sunt doar de terminologie.

Referitor la fapta prevăzută de art. 25 alin. (2) lit. c) din Legea nr. 207/2015, a apreciat că nu sunt îndeplinite condițiile de atragere a răspunderii solidare prin prisma acestui tentei de drept, întrucât în ceea ce privește creanța bugetară în cuantum de 2.026.233 RON debit efectiv din totalul de 2.085.329 RON, aceasta reprezintă sume confiscate de ANAF-Direcția Antifraudă Fiscală Tg. Jiu conform procesului-verbal de contravenție nr. x/05.03.2014. Această sumă a devenit exigibilă abia la data de 03.11.2015, când a fost soluționat apelul declarat de B. S.R.L. împotriva sentinței civile nr. 10885/23.09.2014 a Judecătoriei Craiova.

Conform art. 32 alin. (3) din O.G. nr. 2/2001, plângerea contravențională suspendă executarea procesului-verbal atât în privința amenzii, cât și în privința confiscării.

Prin urmare, creanța bugetară de 2.026.233 RON a devenit exigibilă la 03.11.2015, iar deschiderea procedurii insolvenței B. a avut loc la 04.02.2016, ca urmare a cererii depuse anterior de societatea debitoare, în luna ianuarie 2016.

Astfel, nu poate fi vorba despre neîndeplinirea, cu rea credință, a obligației legale de a solicita instanței competente deschiderea procedurii insolvenței pentru obligațiile fiscale rămase neachitate, în condițiile în care pentru o creanță certă, lichidă și exigibilă în luna noiembrie 2015, s-a cerut deschiderea procedurii insolvenței în 60 zile, adică în ianuarie 2016.

Societatea debitoare a întâmpinat dificultăți de natură economică care au afectat exercițiul activității și au determinat dizolvarea și lichidarea ulterioară.

Deși imposibilitatea achitării acestor datorii rezultă din datele economice ce privesc activitatea societății așa cum rezultă ele din actele contabile, organul fiscal fără vreo motivare detaliată ajunge la concluzia că obligațiile nu au fost achitate cu rea-credință, ignorând astfel documentele contabile ce relevă cel mai bine situația financiară a unui contribuabil.

Pe de altă parte, nu s-a făcut dovada că societatea, în baza profitului obținut ar fi achitat cu prioritate alte datorii, spre exemplu furnizori.

Prin urmare, nu exista deci o împrejurare de fapt concretă care să conducă la ideea că din rea-credință s-a determinat neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale, adevărul fiind că în contextul economico-financiar de atunci societatea nu dispunea de disponibil bănesc și nici nu a putut contracta un credit/credite bancare.

Simpla constatare a debitului nu este un element suficient, acesta reprezentând practic îndeplinirea doar a unei condiții cerute de lege, anume prejudiciul.

Din tot cuprinsul deciziei de angajare se pune accentul doar asupra prejudiciului (a datoriilor fiscale neachitate la scadență), fără a se face legătura între aceste debite și vreun mijloc de probă care să trădeze o atitudine vătămătoare din partea sa.

Pentru a lămuri care a fost resortul vânzării bunurilor libere de sarcini, recurentul a arătat faptul că în condițiile în care furnizorii societății au încetat să mai livreze marfa necesară desfășurării activității, B. S.R.L. s-a văzut nevoită să vândă autoturismele ce făceau parte din patrimoniul său, iar cu fondurile obținute în acest sens a achitat toate datoriile restante atât față de furnizori, cât și față de AFP Craiova.

Bunurile valorificate de societate nu erau supuse vreunei măsuri asigurătorii sau de executare silită, situație în care vânzarea nu poate fi primită ca nelegală.

În ceea ce privește afirmația potrivit căreia cu rea-credință, nu ar fi plătit datoria către bugetul general consolidat, aceasta nu poate fi primită; pe de o parte, la momentul vânzării și al încasării prețului suma ce făcea obiectul procesului-verbal întocmit de DRAF nu era o creanță certă și nu putea fi plătită, iar pe de altă parte, contrazicând afirmațiile creditoarei, a probat cu înscrisuri plata furnizorilor scadenți la acel moment dar și al plății sumei de 102.878 RON către buget în data de 26.05.2014.

II. Considerentele și soluția Înaltei Curți asupra recursului

Examinând hotărârea atacată în raport cu prevederile legale incidente, Înalta Curte, constată că recursul este nefondat, neputându-se reține incidența motivelor de casare prevăzute la art. 488 alin. (1) pct. 6 sau 8 C. proc. civ., pentru considerentele ce vor fi arătate în continuare.

Verificând conținutul sentinței recurate din perspectiva motivului de casare regăsit în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., Înalta Curte reține că hotărârea primei instanțe respectă rigorile unei motivări adecvate, în care se poate identifica raționamentul logico-juridic ce a condus la pronunțarea soluției criticate, argumentele părților litigante fiind grupate de către judecătorul fondului într-o manieră recognoscibilă, pentru a răspunde cererilor și apărărilor formulate.

În privința hotărârii recurate în cauză, motivarea permite exercitarea controlului judiciar al instanței superioare asupra sentinței pronunțate de prima instanță, fiind respectate garanțiile procesuale ale imparțialității judecătorului și ale calității actului de justiție, precum și exigențele instituite în cuprinsul art. 21 alin. (3) din Constituția României și cele ale art. 6 alin. (1) din Convenția pentru apărarea drepturilor omului și a libertăților fundamentale, referitoare la existența unui proces echitabil.

De altfel, recurentul-reclamant a invocat formal motivul de casare prevăzut de pct. 6 al art. 488 alin. (1) C. proc. civ., fără a preciza în niciun fel care ipoteză a acestuia ar fi aplicabilă în privința hotărârii recurate.

De asemenea, nu este incident nici motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., instanța de fond aplicând și interpretând corect dispozițiile de drept material.

Recurentul - reclamant A. a supus controlului de legalitate Decizia de angajare a răspunderii solidare DJG-DEJ-329-3/12.01.2017, emisă de AJFP Dolj, prin care s-a dispus angajarea răspunderii solidare a reclamantului pentru obligațiile fiscale restante ale societății debitoare, în limita unor creanțe fiscale în cuantum de 2.107.302 RON, în temeiul art. 25 alin. (2) lit. c) și d) din Legea 207/2015.

Contestația formulată de reclamant împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare a fost respinsă prin Decizia nr. CRR - REG - 7247/12.05.2017 emisă de DGRFP Craiova.

Soluționând cauza, curtea de apel a găsit neîntemeiate toate motivele de nelegalitate invocate, soluție care este împărtășită de instanța de control judiciar, întrucât se bazează pe interpretarea și aplicarea corectă a dispozițiilor 25 alin. (2) lit. c) și d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Procedând la propria evaluare a materialului probator administrat în cauză, pentru a răspunde criticilor formulate, instanța de control judiciar reține următoarele:

În ceea ce privește criticile reclamantului referitoare la posibilitatea organului fiscal de a-i angaja răspunderea solidară cu privire la același debit în temeiul art. 25 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, ulterior angajării acestei răspunderi în temeiul art. 169 din Legea 85/2004, Înalta Curte reține faptul că nici în Codul de procedură fiscală și nici în Legea nr. 85/2014 nu este prevăzută în mod expres interdicția emiterii deciziei de angajare a răspunderii de către organul fiscal în cazul pronunțării unei hotărâri definitive în procedura insolvenței.

Atragerea răspunderii solidare în temeiul art. 25 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală intervine dacă debitorul este declarat insolvabil în condițiile Codului de procedură fiscală sau insolvent.

Prin raportare la dispozițiile legale care reglementează insolvabilitatea - art. 265 alin. (2) Codul de procedură fiscală, antrenarea răspunderii soldare - art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală, precum și la dispozițiile art. 169 alin. (1) din Legea nr. 85/2014, se desprinde concluzia potrivit căreia antrenarea răspunderii în procedura insolvenței nu exclude emiterea deciziei de angajare a răspunderii solidare.

Codul de procedură fiscală are în vedere numai angajarea răspunderii solidare a obligațiilor de plată restante de natură fiscală, iar Legea nr. 85/2014 prevede la art. 169 faptul că răspunderea se antrenează indiferent de natura obligațiilor.

Dispozițiile art. 25 Codul de procedură fiscală reglementează instituirea răspunderii solidare ca modalitate de recuperare numai pentru creanțele bugetare, iar Legea nr. 85/2014 are ca scop instituirea unei proceduri colective pentru acoperirea pasivului debitorului aflat în insolvență, în cadrul căreia poate fi creditor și statul pentru creanțele datorate bugetului de stat.

Prin urmare, instanța de fond în mod corect a reținut că cele două proceduri nu se exclud una pe alta, neexistând o dublă executare silită, în baza a două titluri executorii, dispozițiile legale anterior citate stabilind ordinea de prioritate în favoarea organelor fiscale pentru realizarea creanțelor de natură fiscală.

În acest context, instanța de control judiciar apreciază că atașarea dosarului nr. x/2016, soluționat definitiv de Curtea de Apel Craiova prin decizia nr. 526/2017, în sensul admiterii cererii AJFP Dolj și antrenării răspunderii solidare exact pentru aceleași debite și aceeași creanță fiscală, nu era și cum, de altfel, nu este nici acum utilă soluționării cauzei.

Susținerea recurentului potrivit căreia decizia de soluționare a contestației prealabile ar fi fost emisă cu încălcarea dispozițiilor art. 272 alin. (5) lit. a) Codul de procedură fiscală este nefondată.

În raport cu dispozițiile art. 272 alin. (6) Codul de procedură fiscală, precum și cu dispozițiile O.P.A.N.A.F. nr. 127/2014 pentru aprobarea instrucțiunilor privind aplicarea procedurii de angajare a răspunderii solidare, care se raportează la norme similare celor în discuție reglementate de art. 27 și 28 din O.G. nr. 92/2003, competența de soluționare a contestației formulate împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare în favoarea Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice ori Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice București, ca structură ierarhic superioară organului fiscal căruia îi revine competența de administrare a debitorului principal, precum și Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili, după caz, sub semnătura directorului general, în conformitate cu dispozițiile art. 209 alin. (2) din Codul de procedură fiscală.

Întrucât actul administrativ contestat nu se încadrează între actele administrativ fiscale enumerate de art. 272 alin. (1) Codul de procedură fiscală, în mod corect soluționarea contestația s-a făcut potrivit art. 272 alin. (6) Codul de procedură fiscală, nefiind incidente dispozițiile alin. (5), indiferent de valoarea creanței.

Nefondate sunt susținerile reclamantului și în ce privește întrunirea condițiilor legale privind angajarea răspunderii solidare.

Potrivit art. 25 alin. (2) lit. c) și d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, temeiuri juridice de care s-au prevalat organele fiscale la emiterea actelor administrativ fiscale contestate în prezenta cauză, pentru obligațiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condițiile Codului de procedură fiscală răspund solidar cu acesta administratorii care, în perioada exercitării mandatului, cu rea - credință, nu și-au îndeplinit obligația legală de a cere instanței competente deschiderea procedurii insolvenței, pentru obligațiile fiscale aferente perioadei respective și rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate și administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credință, au determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale.

Din analiza acestor norme legale se desprinde concluzia că pentru atragerea răspunderii solidare a administratorului unei societăți, sub aspectul conduitei acestuia, trebuie să rezulte, în privința primei ipoteze legale avute în vedere, că acesta nu a solicitat deschiderea procedurii insolvenței, deși condițiile pentru declanșarea acestei proceduri erau îndeplinite, iar în privința celei de-a doua ipoteze legale, că în timpul mandatului de administrator al operatorului economic declarat insolvabil persoana în cauză nu a declarat obligațiile fiscale la termenele legale sau indiferent de conduita sa sub acest aspect nu a dispus achitarea obligațiilor fiscale scadente.

Sintagma "rea-credință" nu este definită de dispozițiile Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală. Art. 12 se referă la bună-credință, în sensul că "(1) Relațiile dintre contribuabil/plătitor și organul fiscal trebuie să fie fundamentate pe bună-credință. (2) Contribuabilul/Plătitorul trebuie să își îndeplinească obligațiile și să își exercite drepturile potrivit scopului în vederea căruia au fost recunoscute de lege și să declare corect datele și informațiile privitoare la obligațiile fiscale datorate. (...) (4) Buna-credință a contribuabililor se prezumă până când organul fiscal dovedește contrariul".

Reaua-credință cu privire la neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale, care a condus la insolvabilitatea debitorului, nu se prezumă, ci trebuie probată și stabilită în raport de situația de fapt, de respectarea dispozițiilor în materie fiscală și atitudinea persoanelor responsabile față de achitarea obligațiilor fiscale.

Raportat la situația de fapt, astfel cum a fost reținută de organul fiscal prin decizia de angajare a răspunderii, dar cum a rezultat și din probatoriul administrat în cauză, s-a dovedit că reclamantul s-a aflat în pasivitate nejustificată, cu rea-credință, cu privire la îndeplinirea obligației de achitare a creanțelor datorate bugetului de stat de debitor.

Reaua-credință este demonstrată tocmai prin omisiunea de a achita obligațiile fiscale la bugetul de stat din moment ce nu a arătat/probat o conduită conformă cu prevederile legale.

Înstrăinarea bunurilor și dizolvarea societății a prejudiciat societatea, aceasta fiind pusă nu numai în situația de a nu mai dispune de active patrimoniale dar și de a-și continua activitatea, de a realiza venituri și, implicit, de a-și achita obligațiile fiscale.

Înalta Curte apreciază că împrejurările concrete ale cauzei, materialul probator demonstrează nu doar pasivitatea, ci o evidentă rea credință cu care recurentul a înțeles să nu își îndeplinească nici obligația legală de a solicita deschiderea procedurii insolvenței pentru obligațiile fiscale restante ale societății pe care o reprezenta.

Susținerile recurentului în sensul că creanța bugetară de 2.026.233 RON a devenit exigibilă la 03.11.2015, iar deschiderea procedurii insolvenței a fost cerută în 60 zile, nu pot fi primite, în contextul în care până la acel moment recurentul - reclamant a procedat la înstrăinarea bunurilor și dizolvarea societății, astfel încât suma confiscată nu mai putea fi încasată, acest comportament justificând reținerea ipotezei prevăzute de art. 25 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală.

Față de toate împrejurările de fapt și de drept expuse, în temeiul prevederilor art. 496 alin. (1) C. proc. civ. și art. 20 din Legea 554/2004 se va dispune respingerea recursului ca nefondat, cu consecința menținerii hotărârii recurate ca fiind legală.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de recurentul-reclamant A. împotriva sentinței nr. 265/2018 din 2 mai 2018 a Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 12 ianuarie 2021.