ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2582/2021

Ședința publică din data de 21 aprilie 2021

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Potrivit art. 499 teza I C. proc. civ.., "prin derogare de la prevederile art. 425 alin. (1) lit. b), hotărârea instanței de recurs va cuprinde în considerente numai motivele de casare invocate și analiza acestora, arătându-se de ce s-au admis ori, după caz, s-au respins.".

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea formulată și precizată, înregistrată pe rolul Curții de Apel Craiova la data de 17.10.2018 reclamantul A. a formulat contestație împotriva deciziei x/22.08.2018 emisa de ANAF DGRFP Craiova si împotriva Deciziei de angajare a răspunderii solidare scria x/07.06.2018 întocmită de către Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dolj, solicitând admiterea contestației, anularea in tot a actelor contestate cu consecința înlăturării din sarcina reclamantei a obligațiilor stabilite prin aceste acte.

Curtea de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, prin decizia nr. 43 din 23 ianuarie 2019, a respins acțiunea privind pe reclamantul A., în contradictoriu cu pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dolj, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova și S.C. B. S.R.L., ca nefondată.

Împotriva acestei decizii a formulat recurs, în termen, reclamantul A., întemeiat în drept pe prevederile pct. 8 ale art. 488 alin. (1) C. proc. civ.

Recurentul- reclamant a criticat sentința civilă recurată ca fiind nelegală și netemeinică, invocând, în esență, următoarele:

- susținerea potrivit căreia pe anumite perioade de timp nu s-au făcut plați nu poate constitui în mod singular prin emiterea lor motiv legal de antrenare a răspunderii solidare a recurentului cu debitoarea falita, cu alte cuvinte nu se poate susține ca societatea ar fi dispus de surse financiare iar cu rea credința nu am efectuat plăți;

- art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015 prevede condițiile în care se poate antrena răspunderea solidară a administratorului societății cu debitorul declarat insolvabil, pentru obligațiile de plata ale acestuia din urma.

- astfel, potrivit textului de lege menționat, pentru obligațiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil, în condițiile prezentului cod răspund solidar cu acesta următoarele persoane: d)administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credință au determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale;

- în temeiul acestor prevederi, pentru a se putea atrage răspunderea solidară a persoanelor enumerate de legiuitor, trebuie să fie îndeplinite cumulativ două condiții, și anume: debitorul să fie declarat insolvabil, constatare care se face de către organul fiscal competent și condiția reținerii relei credințe a persoanei în privința căreia s-a atras răspunderea.

- chiar dacă se constata îndeplinita condiția declarării stării de insolvabilitate a debitoarei C. S.R.L., în speța, debitoarea a fost declarata insolvabila prin Procesul-verbal de declarare a insolvabilității, în ce privește cea de-a doua condiție este de reținut că pentru angajarea răspunderii solidare a administratorului condiția esențială și expresă este ca acesta să fi acționat cu rea credință;

- reaua-credință presupune o atitudine volițională a persoanei vinovate constând în reprezentarea rezultatului negativ și urmărirea obținerii acelei finalități prin acțiunile sau inacțiunile lor, astfel că emitentul ar fi trebuit să probeze că subscrisa a acționat în mod conștient în scopul creării unor obligații fiscale în sarcina societății debitoare aflate în stare de insolvabilitate, stare ce ar face imposibilă recuperarea creanțelor;

- prin urmare motivarea instanței s-a dat cu încălcarea si aplicarea greșita dispozițiilor art. 25 și art. 26 din Codul fiscal;

- referitor la incidența Deciziei nr. 28/2018 a ICCJ si, în raport de acest lucru, inadmisibilitatea antrenării răspunderii solidare în condițiile legii fiscale in concurs cu legea insolventei, instanța de fond face o confuzie intre funcționalitatea și alicarca celor două legi in concurs, și delegarea de drept data de ICCJ;

Față de acestea, recurentul-reclamant a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței atacate și, în rejudecare admiterea acțiunii astfel cum a fost formulată.

Intimata-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova a formulat întâmpinare în recurs, prin care, a solicitat respingerea recursului promovat de recurent și menținerea sentinței atacate ca temeinică și legală.

În recurs, s-a derulat procedura de regularizare a cererii de recurs și de comunicare a actelor de procedură între părți, prin intermediul grefei instanței, în conformitate cu dispozițiile art. 486, art. 490 C. proc. civ.

Prin rezoluția din 30 mai 2019, a completului învestit aleatoriu cu soluționarea dosarului, a fost fixat termen pentru judecata recursului, în data de 21 aprilie 2021, cu citarea părților, în condițiile art. 494 -495 C. proc. civ., dată când a avut loc judecata, în ședință publică.

II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului

Deliberând asupra prezentului recurs, sub aspectul motivelor de nelegalitate invocate, prin prisma probelor administrate, precum și a dispozițiilor legale aplicabile cauzei, Curtea constată că este nefondat, pentru considerentele care urmează:

Astfel cum rezultă din expunerea rezumativă a considerentelor sentinței atacate din prezenta sentință și fața de obiectul cererii de chemare în judecată, soluția primei instanțe a fost aceea de respingere a acțiunii.

În argumentele prezentate în susținerea soluției, instanța de fond a reținut, printre altele că, în speță, se constată din probatoriul administrat că reclamantul a acționat cu rea credință în scopul de a nu declara/de a nu-și achita obligațiile fiscale și de a zădărnici o eventuală executare silită.

Astfel, judecătorul fondului a reținut maniera în care reclamantul a înțeles să-și exercite atribuțiile de administrator în intervalul ianuarie - decembrie 2013, interval ce a făcut obiectul verificărilor efectuate de inspectorii antifraudă din cadrul Direcției Regionale Antifraudă Fiscală nr. 4 Tg. Jiu, și pe parcursul căruia s-a constatat denaturarea caracterului vânzărilor efectuate prin efectuarea de vânzări cu ridicata simulate prin vânzări en-detail în scopul înregistrării unor venituri diminuate, precum și înregistrarea în contabilitate a unor venituri subevaluate din vânzările cu ridicata, evidențiază intenția clară a acestuia de a nu declara obligațiile fiscale ale societății, generând mare parte din obligațiile reținute în sarcina acesteia.

S-a mai reținut că, reaua credință a reclamantului, evidentă în legătură cu declararea obligațiilor fiscale, persistă și în ce privește achitarea obligațiilor și este probată nu numai de omisiunea efectuării oricărei plăți a debitelor înregistrate dar și de înstrăinarea unui număr de 11 autoutilitare ale societății la un preț subevaluat în luna ianuarie 2014, urmată de vânzarea a alte patru autovehicule în luna iulie 2014, ajunse în patrimoniul S.C. B. S.R.L., societate în cadrul căreia își desfășoară în prezent activitatea și o mare parte din salariații S.C. C. S.R.L..

Conchide instanța că, reclamantul nu a înțeles să uzeze de mijloacele legale pentru depășirea acestor dificultăți și nu solicitat eșalonarea la plată conform O.U.G. nr. 29/2011, preferând să solicite deschiderea procedurii simplificate a societății debitoare și continuarea activității în cadrul altei societăți care a preluat parte din bunurile și angajații S.C. C. S.R.L..

În prealabil, Înalta Curte constată că cele reclamate de către recurentul-reclamant sunt elemente care țin de temeinicia respingerii acțiunii de către instanța de fond, interpretarea probelor, a chestiunilor de fapt, ținând de aprecierea suverană a instanțelor de fond.

Atributul esențial al instanței de recurs îl constituie interpretarea legii, iar, în speță, nu există critici de nelegalitate în sensul exigențelor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.., care să vizeze încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material.

Considerentele curții de apel sunt judicioase, reflectând aplicarea adecvată a cadrului normativ la situația de fapt care se degajă din înscrisurile administrate.

Înalta Curte constată că nu se impune casarea hotărârii recurate prin prisma motivului de nelegalitate prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., republicat, reținând că, în funcție de circumstanțele concrete ale cauzei, instanța de fond nu a interpretat greșit dispozițiile incidente in cauză.

Așa cum reiese din actele și lucrările dosarului, în intervalul 27.03.2003-28.10.2014, recurentul -reclamant a deținut calitatea de asociat și administrator la S.C. C. S.R.L., societate al cărei obiect de activitate a vizat în principal comerțul cu ridicata și cu amănuntul al legumelor și fructelor.

ANAF Direcția Generală Antifraudă Fiscală - Regionala Antifraudă Fiscală 4 Tg. Jiu ca urmare a verificărilor efectuate cu privire la activitatea societății debitoare în intervalul ianuarie 2013- decembrie 2013 a întocmit procesul-verbal nr. x/21.01.2014 prin care s-a reținut că importante cantități de produse vândute în regim de en-detail au reprezentat, în realitate, vânzări cu ridicata către persoanele juridice, pentru care nu au fost emise facturi fiind ulterior scăzute din gestiune prin bonuri fiscale, cu adaosuri derizorii, societatea înregistrând în mod constant prețuri de vânzare subevaluate, așa cum reiese și din notele de explicative date de reprezentanții unor societăți care au achiziționat pe parcursul anului 2013 mărfuri de la societatea debitoare.

De asemenea, s-a mai reținut de către inspectorii antifraudă că veniturile și TVA înregistrate în evidența contabilă și declarate organelor fiscale nu sunt cele reale, întrucât livrările de mărfuri au fost înregistrate la prețuri subevaluate, fiind estimată o bază impozabilă suplimentară de 14.309.535 RON, căreia îi corespunde TVA colectată în sumă de 3.434.288 RON și un impozit pe profit în sumă de 2.289.526 RON, la care se adaugă amenzile aplicate societății de DG antifraudă fiscală, cumulând suma de 17.000 RON.

Astfel, Direcția Generală Antifraudă Fiscală - Regionala Antifraudă Fiscală 4 Tg. Jiu a emis decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/22.01.2014, prin care s-a reținut că scopul contribuabilului a fost eludarea legii fiscale prin neînregistrarea, nedeclararea și neplata obligațiilor fiscale datorate bugetului de stat consolidat, precum și faptul că în cursul lunii ianuarie societatea a înstrăinat către diverse persoane fizice și juridice un număr de 11 autoutilitare la un preț de vânzare denaturat, cu scopul vădit de a-și diminua patrimoniul, s-a instituit sechestrul asigurător asupra bunurilor societății și poprirea asiguratorie asupra disponibilităților bănești ale acesteia.

În urma constatărilor inspectorilor antifraudă, în intervalul 02.04.2014-03.06.2014 AJFP Dolj a efectuat o inspecție fiscală la S.C. C. S.R.L. în urma căreia în sarcina societății au fost stabilite obligații fiscale suplimentare în cuantum de 2.588.733 RON.

De asemenea, în cuprinsul raportului de inspecție fiscală întocmit că s-a reținut neînregistrarea în contabilitate a veniturilor și taxei pe valoare adăugată colectată din comercializarea produselor justifică estimarea bazei de impunere pentru stabilirea veniturilor impozabile, precum și faptul că întreaga activitate desfășurată de societate a fost de comercializare în sistem cu ridicata a bunurilor, utilizarea aparatului de marcat electronic fiscal având drept scop scăderea din gestiune a produselor vândute pe bază de bonuri fiscale, cu adaosuri derizorii care nu reflectă realitatea, având consecința diminuării veniturilor impozabile și a TVA colectată.

În urma efectuării inspecției fiscale în intervalul 03.12.2014-19.12.2014, în sarcina societății debitoare au fost stabilite obligații fiscale suplimentare în cuantum de 29.664 RON.

Prin procesul-verbal nr. x/27.04.2018 emis de DGRFP Craiova - AJFP Dolj a fost declarată starea de insolvabilitate a debitoarei S.C. C. S.R.L., reținându-se că aceasta este înscrisă în situația analitică la data de 25.04.2018 cu obligații fiscale restante în sumă de 3.052.687 RON.

Ulterior, prin decizia nr. x/07.06.2018, emisă de AJFP Dolj, s-a dispus angajarea răspunderii solidare a reclamantului pentru obligațiile fiscale restante ale societății debitoare, în limita unor creanțe fiscale în cuantum de 3.052.687 RON, în temeiul art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea 207/2015. Din cuprinsul deciziei, reiese că organul fiscal a reținut, în esență, că societatea înregistrează debite începând cu data de 25.03.2014, ultima plata fiind efectuată în data de 08.12.2016 după deschiderea procedurii insolvenței. Potrivit considerentelor deciziilor menționate, pentru aceeași sumă a fost angajată și răspunderea S.C. B. S.R.L., în baza art. 25 alin. (2) lit. c) și alin. (3) lit. a) din Legea 207/2015. De asemenea, s-a apreciat că există raport de cauzalitate între neachitarea la scadență și prejudiciul creat creditorului, fiind întemeiată emiterea deciziei de angajare a răspunderii solidare conform art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea 207/2015, reaua credință a administratorului rezultând din acțiunile derulate, comportamentul fiscal și dezinteresul manifestat față de situația societății comerciale în raport de obligațiile față de organul fiscal și neîndeplinirea îndatoririlor pe care legea și actul constitutiv le impun.

Contestația formulată de reclamant împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare a fost respinsă prin Decizia nr. CRR - REG - 16667/22.08.2018 emisă de DGRFP Craiova.

Analizând criticile aduse de recurent sentinței pronunțate de instanța de fond, Înalta Curte constată, referitor la invocarea motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. ("hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material"), că acesta a fost invocat, în principal, prin raportare la art. 25 alin. (2) lit. d) și art. 26 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, dar și la prevederile Legii societăților nr. 31/1990.

Înalta Curte reamintește, cu prioritate, că recursul este o cale extraordinară de atac, prin care se urmărește, așa cum se precizează în art. 483 alin. (3) din C. proc. civ., să se supună instanței competente examinarea, în condițiile legii, a conformității hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile.

În speță, decizia de angajare a răspunderii patrimoniale a intimatului reclamant A. a fost emisă în temeiul prevederilor Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, iar potrivit art. 25 - Răspunderea solidară:

"(...) (2) Pentru obligațiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condițiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta următoarele persoane: (...);

b) administratorii, asociații, acționarii și orice alte persoane care au provocat insolvabilitatea persoanei juridice debitoare prin înstrăinarea sau ascunderea, cu rea-credință, sub orice formă, a activelor debitorului; (...);

d) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credință, au determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale; (...).

(5) Răspunderea persoanelor prevăzute de prezentul articol privește obligațiile fiscale principale și accesorii ale perioadei pentru care au avut calitatea ce a stat la baza atragerii răspunderii solidare."

Totodată, art. 26 - Dispoziții speciale privind stabilirea răspunderii" din Cod dispune:

"(1) Răspunderea persoanelor prevăzute la art. 25 se stabilește prin decizie emisă de organul fiscal competent pentru fiecare persoană fizică sau juridică în parte. Decizia este act administrativ fiscal potrivit prezentului cod.

(2) Înaintea emiterii deciziei prevăzute la alin. (1), organul fiscal efectuează audierea persoanei potrivit art. 9. Persoana are dreptul să își prezinte în scris punctul de vedere, în termen de 5 zile lucrătoare de la data audierii.

(3) Prin excepție de la prevederile art. 9 alin. (4) este nulă decizia de atragere a răspunderii solidare emisă fără audierea persoanei căreia i s-a atras răspunderea. Dispozițiile art. 9 alin. (3) rămân aplicabile. (...).

(5) Răspunderea se stabilește atât pentru obligația fiscală principală, cât și pentru accesoriile acesteia. (...)."

În raport cu dispozițiile legale mai sus menționate, Înalta Curte constată cu prioritate că în cauză nu poate fi reținută, contrar susținerilor recurentului, neîndeplinirea condițiilor procedurale (îndeosebi a celei prevăzute la art. 26 alin. (3) din Codul de procedură fiscală) și nici de formă în emiterea actelor administrativ-fiscale contestate.

În acest context, Înalta Curte constată că decizia de angajare a răspunderii solidare respectă conținutul prevăzut de art. 26 alin. (4) din Codul de procedură fiscală.

Totodată, în privința obligației de audiere a persoanei vizate, se constată, din cuprinsul înscrisurilor depuse la dosar, că a fost îndeplinită legal procedura de notificare în vederea audierii a reprezentanților societății.

Conform dispozițiilor art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare:

"(2) Pentru obligațiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condițiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta următoarele persoane: (…) d) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credință, au determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale.

Din interpretarea textului legal anterior citat, rezultă faptul că pentru angajarea răspunderii solidare a unei persoane pentru obligațiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil trebuie să fie îndeplinite cumulativ două condiții:

- persoana în cauză să aibă îndatorirea de a declara și/sau de a achita la scadență obligațiile fiscale ale societății;

- existența relei credințe în neîndeplinirea obligației anterior arătate.

În acord cu cele reținute de autoritatea intimată în decizia contestată în cauză și confirmate prin soluția pronunțată de prima instanță, Înalta Curte apreciază că sunt îndeplinite condițiile mai sus enunțate pentru a fi angajată răspunderea solidară a recurentului pentru obligațiile de plată restante ale debitoarei insolvabile.

În acest context, Înalta Curte constată că decizia de angajare a răspunderii solidare respectă conținutul prevăzut de art. 26 alin. (4) din Codul de procedură fiscală.

Totodată, în privința obligației de audiere a persoanei vizate, se constată, din cuprinsul înscrisurilor depuse la dosar, că a fost îndeplinită legal procedura de notificare în vederea audierii a reprezentanților societății.

Astfel, a fost emisă notificarea nr. 4523/2 mai 2018 pe numele asociatului/administratorului al S.C. C. S.R.L. A., să se prezinte la organul fiscal în vederea studierii dosarului și exprimării unui punct de vedere cu privire la situația fiscală a societății și la împrejurările care au dus la insolvabilitatea acesteia,.

Se mai reține că exigențele legii impun ca starea de insolvabilitate a societății să fie constatată, în condițiile Codului de procedură fiscală, anterior stabilirii răspunderii administratorului, ceea ce s-a realizat în cauză prin întocmirea Procesului-verbal de declarare a stării de insolvabilitate a debitoarei nr. x emis de AFPJ Dolj.

În această ordine de idei, Înalta Curte constată că organele de executare au verificat situația patrimonială a societății debitoare, cuantificând valoarea bunurilor si veniturilor deținute de aceasta, prin solicitarea si consultarea datelor înscrise in situațiile financiar-contabile anuale și/sau semestriale, rezultând ca ultimul bilanț depus a fost la data de 31.12.2017.

AJFP Dolj a dat posibilitatea societățiii debitoare de a face dovada stingerii sumelor prin transmiterea de invitații scrise, adrese somații, notificări,titluri executorii, toate comunicate societății.

Prin adresa nr. x/24.01.2014, înregistrată la AJFP Dolj cu numărul x/29.01.2014, Direcția Regională Antifraudă Fiscală nr. 4 Târgu Jiu a transmis procesul-verbal nr. x/21.01.2014, încheiat la S.C. C. S.R.L..

Urmare a verificărilor efectuate de către inspectorii antifraudă, pentru perioada ianuarie 2013- decembrie 2013, cu privire la activitatea S.C. C. S.R.L., aceștia au constatat (din analiza datelor cuprinse în evidența financiar-contabilă a societății C. SRL) că importante cantități de produse vândute în regim en-detail în cursul unei zile sunt de ordinul zecilor de tone aspect care indică faptul că, în realitate, au fost vânzări cu ridicata către persoane juridice pentru care nu au fost emise facturi fiind ulterior scăzute din gestiune pe bonuri fiscale.

În concluzie, recurentul nu a făcut dovada stingerii obligațiilor fiscale, iar in data de 21.10.2014 S.C. C. S.R.L. a intrat în procedura de faliment.

Mai mult decât atât, reprezentatul legal al S.C. C. S.R.L., a manifestat o atitudine pasivă față de situația societății debitoare, întrucât aceasta a acumulat datorii la bugetul general consolidat al statului în sumă de 3.052.687 RON, începând cu data de 25.03.2014, ultima plata efectuată fiind în data de 08.12.2016.

Prin urmare societatea se afla/în incapacitate de plată încă din luna martie anul 2014 și administratorul nu a luat măsuri de/redresare a activității, iar in cazul deficitelor financiare avea posibilitatea de a cere amânarea/la plată a obligațiilor fiscale restante conform O.U.G. nr. 92/2009 sau să solicite eșalonarea la\ plată conform O.U.G. nr. 29/2011.

De asemenea, lipsa bunurilor din averea debitoarei și a oricărui indiciu privind locația acestora ori situația lor juridică actuală, precum si nejustificarea utilizării disponibilităților bănești, conduc la concluzia rezonabilă că acestea au fost folosite in interes personal de către administratori și asociați.

Câtă vreme s-a constatat că societatea a desfășurat activitate fără să achite obligațiile fiscale datorate bugetului de stat (neplata acestora la timp atrăgând ulterior calcularea de majorări si penalități), când recurentul reclamant era administrator se conturează reaua-credință a acestuia care a acționat în interes propriu, nedând prioritate achitării obligațiilor bugetare, acest comportament conducând în final la starea de insolvabilitate a societății.

Din cele prezentate rezultă reaua-credință a reprezentantului societății S.C. C. S.R.L., recurentul A., care în prezent este director de vânzări în cadrul S.C. B. S.R.L. întrucât, prin acțiunile derulate, comportamentul fiscal și dezinteresul manifestat față de situația societății comerciale în raport cu obligațiile față de organul fiscal, nu și-a îndeplinit îndatoririle pe care legea și actul constitutiv le impun.

Ca atare, este evident că în perioada mandatului de administrator al societății a existat un raport de cauzalitate între prejudiciul adus societății și implicit bugetului general consolidat al statului.

Or, recurentul nu a făcut dovada stingerii obligațiilor fiscale, iar in data de 21.10.2014 S.C. C. S.R.L. a intrat în procedura de faliment.

Mai mult decât atât, reprezentatul legal al S.C. C. S.R.L., a manifestat o atitudine pasivă față de situația societății debitoare, întrucât aceasta a acumulat datorii la bugetul general consolidat al statului în sumă de 3.052.687 RON, începând cu data de 25.03.2014, ultima plata efectuată fiind în data de 08.12.2016.

Prin urmare societatea se afla/în incapacitate de plată încă din luna martie anul 2014 și administratorul nu a luat măsuri de/redresare a activității, iar in cazul deficitelor financiare avea posibilitatea de a cere amânarea/la plată a obligațiilor fiscale restante conform O.U.G. nr. 92/2009 sau să solicite eșalonarea la\ plată conform O.U.G. nr. 29/2011.

De asemenea, lipsa bunurilor din averea debitoarei și a oricărui indiciu privind locația acestora ori situația lor juridică actuală, precum si nejustificarea utilizării disponibilităților bănești, conduc la concluzia rezonabilă că acestea au fost folosite in interes personal de către administratori și asociați.

Câtă vreme s-a constatat că societatea a desfășurat activitate fără să achite obligațiile fiscale datorate bugetului de stat (neplata acestora la timp atrăgând ulterior calcularea de majorări si penalități), când recurentul reclamant era administrator se conturează reaua-credință a acestuia care a acționat în interes propriu, nedând prioritate achitării obligațiilor bugetare, acest comportament conducând în final la starea de insolvabilitate a societății.

În plus, deși societatea înregistra dificultăți financiare, recurentul reclamant nu a înțeles să uzeze de mijloacele legale pentru depășirea acestor dificultăți și nu solicitat eșalonarea la plată conform O.U.G. nr. 29/2011, preferând să solicite deschiderea procedurii simplificate a societății debitoare și continuarea activității în cadrul altei societăți care a preluat parte din bunurile și angajații S.C. C. S.R.L..

Recurentul reclamant a susținut faptul că nu a fost dovedită îndeplinirea condiției relei sale credințe în nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale ori în ascunderea/înstrăinarea activelor societății.

Înalta Curte reține că, în corect, judecătorul fondului a considerat decisivă observația conform căreia susținerile reclamantului referitoare la inexistența relei sale credințe legate de achitarea obligațiilor fiscale nu poate fi treținută în condițiile în care, nu dificultățile de natură economică au afectat exercițiul activității și falimentul societății, ci intenția sa evidentă de a paraliza plata obligațiilor prin înstrăinarea bunurilor și încetarea activității. Înalta Curte împărtășește considerentele instanței de fond în sensul că decizia de stabilire a răspunderii solidare este nelegală pentru că organul fiscal nu a arătat, în concret, care sunt motivele de fapt care justifică reținerea relei - credințe a administratorului.

Reaua-credință a reclamantului a rezultat din faptul că ultima situație financiară anuală a fost aferentă anului 2012, iar prin nedepunerea situațiilor financiare anuale, deși intimatul a păstrat încă o perioadă ulterioară calitatea de administrator și, respectiv, asociat, s-au ascuns cu rea-credință activele societății, fiind aplicabile prevederile art. 25 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Înalta Curte împărtășește considerentele instanței de fond în sensul că decizia de stabilire a răspunderii solidare este legală pentru că organul fiscal a arătat, în concret, care sunt motivele de fapt care justifică reținerea relei - credințe a administratorului.

Împrejurarea că în cuprinsul deciziei contestate se face referire și la dispozițiile art. 25 alin. (3) lit. c) și art. 25 alin. (2) lit. a) din Legea 207/2015, fiind analizată modalitatea în care S.C. B. S.R.L. a preluat o parte din salariații S.C. C. S.R.L., respectiv o parte din bunurile acestei societăți, nu este nicidecum de natură a evidenția incoerență în motivarea actului administrativ fiscal și își găsește justificarea prin simplul fapt că, odată cu reclamantul, a fost angajată răspunderea solidară și a S.C. B. S.R.L., în baza celor două texte menționate.

În plus, buna credință și obligațiile impuse de Legea nr. 31/1990 asociaților societății/reprezentantilor îi impuneau și doar în calitate de asociat să se asigure de desfășurarea activității societății cu respectarea legii și de achitarea datoriilor fiscale reale.

De altfel, nu poate fi ignorată împrejurarea că nu există nicio justificare pentru comportamentul recurentului, care în perioada în care a fost administratorul societății cu rea credință nu și-a îndeplinit obligațiile pe care le avea în calitatea de reprezentant legal al societății potrivit art. 20 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare, care prevede că "[...] reprezentanții legali ai persoanelor fizice și juridice [...] sunt obligați sa îndeplinească obligațiile ce revin potrivit legislației fiscale persoanelor sau entităților reprezentate. Acești reprezentanți îndeplinesc obligațiile fiscale de plată ale persoanelor sau entităților reprezentate din acele mijloace pe care le administrează [...]" în temeiul prevederilor art. 73 alin. (1) lit. e) din Legea societăților nr. 31/1990, conform cărora " [...] administratorii sunt solidar răspunzători fata de societate pentru stricta îndeplinire a îndatoririlor pe care legea, actul constitutiv le impune [...]".

Recurentul-reclamant avea calitatea de administrator la data derulării tranzacțiilor (când a intervenit faptul generator) pentru care nu există documente justificative și, deci, avea cunoștință de faptul că, în aceste condiții, societatea datora TVA, neputând beneficia de deductibilitate.

De altfel, chiar a susținut că a luat cunoștință de neregulile fiscale când a fost contactat în acest sens de organele fiscale.

Așa fiind, Înalta Curte constată că organele fiscale au adus probe din care rezultă înstrăinarea activelor societății, dar și nedeclararea și, în consecință, neachitarea la termen a obligațiilor fiscale ale societății debitoare.

În schimb, recurentul reclamant nu a expus și dovedit o situație de fapt contrară, deci nu îi mai incumba vreo obligație, în aceste condiții neputându-se angaja legal răspunderea sa solidară.

Acceptând în mod voit, deci cu rea-credință, prin pasivitatea sa contrară îndatoririlor legale, intrarea societății debitoare în insolvabilitate și acumularea debitelor accesorii, a prejudiciat și societatea, dar mai ales a prejudiciat bugetul de stat prin neachitarea creanțelor fiscale către acesta.

Practic, prin sentința nr. 478/05.07.2017 pronunțată de Tribunalul Dolj în dosar nr. x/2014, definitivă prin respingerea apelului, s-a respins cererea de antrenare a răspunderii reclamantului din cererea de față, formulată de C.I.I. D. reținându-se, în esență, că lichidatorul nu a arătat în concret care sunt bunurile societății sau creditele care ar fi fost folosite în interesul propriu al administratorului sau al unei alte persoane pentru a atrage aplicarea art. 169 lit. a) din Legea 85/2014, iar incidența art. 169 lit. d) nu poate fi reținută în condițiile în care la dosar nu este depus raportul din care rezultă că societatea prezintă risc fiscal, înscrisurile cauzei probând predarea documentelor contabile ale societății falite către lichidatorul judiciar.

Prin procesul-verbal nr. x/27.04.2018 emis de DGRFP Craiova - AJFP Dolj a fost declarată starea de insolvabilitate a debitoarei S.C. C. S.R.L., reținându-se că aceasta este înscrisă în situația analitică la data de 25.04.2018 cu obligații fiscale restante în sumă de 3.052.687 RON.

Ulterior, prin decizia nr. x/07.06.2018, emisă de AJFP Dolj, s-a dispus angajarea răspunderii solidare a reclamantului pentru obligațiile fiscale restante ale societății debitoare, în limita unor creanțe fiscale în cuantum de 3.052.687 RON, în temeiul art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea 207/2015.

Înalta Curte, cu privire la reaua-credință, apreciază că aceasta poate fi calificată ca acea atitudine a unei persoane care săvârșește un fapt sau un act contrar legii sau celorlalte norme de conviețuire socială, pe deplin conștientă de caracterul ilicit al conduitei sale. Exercitarea de către o persoană a unui drept ce îi este recunoscut prin lege nu poate să justifice, prin ea însăși, o prezumție a relei-credințe. De asemenea, executarea obligațiilor și exercițiul drepturilor civile se întemeiază pe buna-credință, C. civ., prin art. 11 și art. 14, impunând oricărei persoane fizice sau juridice respectarea ordinii publice și a bunelor moravuri, precum și buna-credință în executarea și exercitarea obligațiilor și a drepturilor civile.

Totodată, prin art. 14 alin. (2) din C. civ., legiuitorul a consacrat conceptul de "bună-credință" ca o prezumție legală relativă care valorează până la proba contrarie. În același sens este și art. 12 din C. proc. civ., conform căruia drepturile procesuale trebuie exercitate cu bună-credință, potrivit scopului pentru care au fost reglementate și cu respectarea drepturilor celorlalte părți, exercitarea abuzivă atrăgând răspunderea părții pentru prejudiciile morale și materiale cauzate și, totodată, aplicarea unei amenzi judiciare.

Astfel, legiuitorul nu impune condiția vinovăției exclusiv sub forma intenției directe, pentru stabilirea relei credințe intenția indirectă putând fi luată, de asemenea, în considerare, cu atât mai mult cu cât este vorba de fapte personale omisive ale administratorului societății, care au determinat (cauzat/generat) efectul prevăzut de textul de lege (neachitarea la termen a obligațiilor fiscale, ascunderea activelor societății debitoare).

Or, fiecare dintre administratorii sau foștii administratori culpabili răspunde solidar cu societatea debitoare pentru faptele comisive sau omisive proprii care au determinat nedeclararea sau neachitarea datoriilor fiscale.

Văzând și prevederile art. 72 ("Obligațiile și răspunderea administratorilor sunt reglementate de dispozițiile referitoare la mandat și de cele special prevăzute în această lege.") și art. 73 ("(1) Administratorii sunt solidar răspunzători față de societate pentru: ... e) stricta îndeplinire a îndatoririlor pe care legea, actul constitutiv le impun.") din Legea nr. 31/1990 privind societățile, Înalta Curte consideră că dispoziții legale reglementează răspunderea administratorilor societății în general, însă fără a exclude posibilitatea ca organul fiscal să procedeze la atragerea răspunderii solidare în temeiul dispozițiilor speciale reprezentate de art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

De altfel, Curtea de apel în mod corect a reținut că problema de drept dezlegată prin Decizia nr. 28/2018 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept privește prioritatea aplicării între două norme cu caracter special (Legea 571/2013 și Legea 85/2006) urmând să se stabilească dacă, raportat la modalitatea de stingere a creanțelor față de o societate aflată în insolvență, dispozițiile legii insolvenței se aplică cu prioritate, organul fiscal neputând să-și valorifice propria creanță, neînscrisă în procedura colectivă, prin respingerea cererii de rambursare a TVA pentru acest motiv. Ca atare, această analiză este raportată strict la procedura de recuperare a unei creanțe fiscale împotriva unei persoane juridice aflată în procedura de insolvență, fără a interfera în niciun fel asupra chestiunii de drept din prezenta cauză care vizează angajarea răspunderii administratorului social, persoană fizică, pentru obligațiile fiscale ale societății la a cărei insolvabilitate a contribuit prin modul de exercitare a atribuțiilor.

În concluzie, Înalta Curte constată că prima instanță a făcut o corectă aplicare a prevederilor legale la situația de fapt ce rezulta din probatoriul administrat, motiv pentru care se impune respingerea recursului, ca nefondat.

III. Soluția instanței de recurs

Pentru toate considerentele expuse, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de reclamantul A. împotriva Deciziei nr. 43 din 23 ianuarie 2019 a Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică astăzi, 21 aprilie 2021.