ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 306/2021

Circumstanțele cauzei Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Timișoara la data de 27.02.2018, reclamanta A. a solicitat ca, în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș, să se pronunțe o hotărâre prin care să se dispună anularea Deciziei nr. 3240/03.08.2017 emisă de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara, prin care a fost respinsă contestația administrativă; anularea deciziei de impunere privind obligațiile fiscale stabilite în urma corecțiilor evidenței fiscale nr. 13020 din 15.11.2016 prin care s-a stabilit în sarcina sa o obligație de plată a TVA corectată în cuantum de 703,287 RON și dobândă aferentă corectată în cuantum de 509.591 RON pentru perioada de raportare, mai 2010; anularea deciziei referitoare la obligațiile de plata accesorii nr. x din 25.11.2016 prin care s-au stabilit în sarcina sa dobânzi și penalități de întârziere aferente TVA în cuantum de 459.014 RON; anularea deciziei de impunere privind obligațiile fiscale stabilite în urma corecțiilor evidenței fiscale nr. 1320.1 din 06.12.2006 prin care s-au stabilit în sarcina sa obligații corectate de dobândă în cuantum de 187.918 RON și de penalități de întârziere în cuantum de 105.493 RON pentru perioada de raportare ianuarie 2012; anularea deciziei de impunere privind obligațiile fiscale stabilite în urma corecțiilor evidenței fiscale nr. 1320.2 din 06.12.2016 prin care s-au stabilit în sarcina sa obligații corectate de dobândă în cuantum de 26.444 RON pentru perioada de raportare aprilie 2012; anularea deciziei de impunere privind obligațiile fiscale rezultate în urma corecțiilor evidenței fiscale nr. 1320.3 din 06.12.2016 prin care s-au stabilit în sarcina sa obligații corectate de dobândă în cuantum de 24.756 RON pentru perioada de raportare iulie 2012; anularea deciziei de impunere privind obligațiile fiscale rezultate în urma corecțiilor evidenței fiscale nr. 1320.4 din 06.12.2016 prin care s-au stabilit obligații corectate de dobândă în cuantum de 357.341 RON pentru perioada de raportare noiembrie 2016.

Soluția instanței de fond Prin sentința nr. 192 din data de 05 iulie 2018 Curtea de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal a hotărât următoarele: "Admite acțiunea formulată de reclamanta A. în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională A Finanțelor Publice Timișoara Și Administrația Județeană A Finanțelor Publice Timiș. În consecință: Dispune anularea Deciziei nr. 3240/03.08.2017 emisă de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara; anularea deciziei de impunere privind obligațiile fiscale stabilite în urma corecțiilor evidenței fiscale nr. 13020 din 15.11.2016; a deciziei referitoare la obligațiile de plată accesorii nr. x din 25.11.2016; a deciziei de impunere privind obligațiile fiscale stabilite în urma corecțiilor evidenței fiscale nr. 1320.1 din 06.12.2006; a deciziei de impunere privind obligațiile fiscale stabilite în urma corecțiilor evidenței fiscale nr. 1320.2 din 06.12.2016; a deciziei de impunere privind obligațiile fiscale rezultate în urma corecțiilor evidenței fiscale nr. 1320.3 din 06.12.2016; a deciziei de impunere privind obligațiile fiscale rezultate în urma corecțiilor evidenței fiscale nr. 1320.4 din 06.12.2016, toate emise de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș. Fără cheltuieli de judecată."

Recursul exercitat în cauză Împotriva sentinței a declarat recurs pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Timiș, în nume propriu și în reprezentarea Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Timișoara, criticând-o pentru nelegalitate și, în temeiul dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., a solicitat casarea hotărârii, rejudecarea acțiunii și respingerea acesteia ca neîntemeiată. În motivarea recursului s-a arătat că instanța de fond a reținut, în mod eronat, că organele fiscale au emis, fără temei legal, noi decizii de impunere pe numele reclamantei. Expunând contextul factual în care a fost emisă decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată nr. x/21.06.2010, act administrativ care a fost menținut împreună cu accesorii pentru suma totală de 509 597,18 RON, conform hotărârilor judecătorești pronunțate în dosarul nr. x/2011, recurenta a arătat că organele fiscale au procedat doar la corectarea evidenței fiscale, potrivit O.M.E.F. nr. 2144/2008 și au emis, în urma corecției, decizia de impunere nr. x/15.11.2016, cu sumele datorate de reclamantă, astfel: 703.287 RON T.V.A. si 509,97 RON majorări de întârziere T.V.A. și, nicidecum, nu au emis alte decizii de impunere pentru aceleași creanțe, astfel cum greșit susține instanța de fond atunci când afirmă că pentru aceleași creanțe față de reclamantă se află în ființă două titluri executorii. Instanța de fond a făcut o confuzie între decizia de impunere inițială și deciziile de impunere de corecție emise ulterior față de reclamantă, ignorând faptul că la corectarea deciziei de impunere organele fiscale au avut în vedere dispozițiile art. 50, art. 173, art. 174 și art. 176 din Legea nr. 207/2015. Totodată, organele fiscale au avut în vedere la calculul accesoriilor aferente T.V.A. până la data de 31.12.2015, prevederile art. 99, art. 120 și art. 120 1 din O.G. nr. 92/2003, în prezent Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală. Deși reclamanta a susținut că deciziile de impunere emise urmare corecției evidenței fiscale nu au temei legal, iar instanța și-a însușit această apărare, în realitate, organele fiscale nu au făcut altceva decât să corecteze evidența fiscală în acord cu dispozițiile deciziei civile nr. 2714/20.10.2016 a I.C.C.J., prin care s-a stabilit calcularea de accesorii pentru creanțele fiscale principale. Prin deciziile de impunere privind obligațiile fiscale stabilite în urma corecțiilor evidenței fiscale, organele fiscale au stabilit în minus (au diminuat) dobânzile și penalitățile de intârziere calculate eronat în fișa pe plătitor. Astfel, din documentele depuse la dosarul contestației, respectiv Fișa sintetică totală, rezultă că obligațiile fiscale corectate ca urmare a deciziei definitive pronunțate de Î.C.C.J., au fost scăzute din evidența fiscală, astfel că diferențele de T.V.A. (200.895 RON) și accesoriile aferente (309.696 RON) nu mai sunt datorate de reclamantă.

Apărările formulate de intimată Intimata-reclamantă A. a depus întâmpinare, invocând excepția nulității recursului pentru nemotivare, apreciind că recurenta nu a invocat niciun motiv de recurs și nu a formulat vreo critică cu referire concretă la sentința instanței de fond. În subsidiar, intimata a solicitat respingerea recursului ca nefondat și menținerea ca legală a hotărârii primei instanțe.

Considerentele Înaltei Curți asupra recursului Examinând sentința atacată prin prisma criticilor formulate și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele: Cu titlu prealabil, în privința excepției nulității recursului invocată de intimata-reclamantă în cuprinsul întâmpinării, se reține caracterul neîntemeiat al acesteia, față de împrejurarea că susținerile recurentei din calea de atac promovată pot fi încadrate în cazul de casare reglementat de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., indicat expres în memoriul de recurs, fiind menționate și dispozițiile de drept material pretins interpretate și aplicate greșit de către prima instanță. Pe fondul cauzei, se constată că reclamanta A. a supus controlului de legalitate exercitat de instanța de contencios Decizia nr. 3240/03.08.2017, prin care pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara a respins contestația administrativă formulată împotriva deciziilor de impunere privind obligațiile fiscale stabilite în urma corecțiilor evidenței fiscale - T.V.A., dobânzi și penalități de întârziere aferente T.V.A. Instanța de fond a admis acțiunea și a anulat actele administrativ-fiscale contestate, reținând în esență, că nu exista temei legal pentru ca organul fiscal să procedeze din oficiu la emiterea unei noi decizii de impunere, "de corecție", întrucât, fără anularea primei decizii, față de reclamantă se află în ființă două titluri executorii pentru aceleași creanțe fiscale. Fiind învestită cu soluționarea căii de atac promovate împotriva acestei soluții, instanța de control judiciar reține că hotărârea atacată nu poate fi reformată prin prisma cazului de casare invocat - art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., sentința primei instanțe fiind expresia interpretării și aplicării corecte a prevederilor legale, în raport cu starea de fapt rezultată din probele administrate în procedura administrativă și în cea judiciară. Astfel, din actele și documentele aflate la dosar, rezultă că prin Decizia de impunere nr. x/28.05.2010 în sarcina reclamantei a fost stabilită obligația de plată a T.V.A., în cuantum de 904.182 RON și accesorii, în cuantum de 819.293 RON. Acțiunea în anulare vizând acest act administrativ-fiscal a făcut obiectul dosarului nr. x/2011, soluționat definitiv prin decizia Î.C.C.J. nr. 2714/20.10.2016, decizia de impunere fiind mențiunută doar pentru suma de 703.286,92 RON T.V.A. și 509.597,18 RON, accesorii . Ulterior, în anul 2016, organele fiscale au emis decizia de impunere privind obligațiile fiscale stabilite în urma corecțiilor evidenței fiscale nr. 13020 din 15.11.2016, stabilind în sarcina reclamantei A., o obligație de plată a T.V.A. corectată în cuantum de 703.287 RON și dobândă aferentă corectată în cuantum de 509.591 RON. Au fost emise, totodată și decizii de plată accesorii, astfel: - decizia referitoare la obligațiile de plată accesorii nr. x din 25.11.2016, prin care s-au stabilit în sarcina reclamantei dobânzi și penalități de întârziere aferente T.V.A. în cuantum de 459.014 RON; - decizia de impunere privind obligațiile fiscale stabilite în urma corecțiilor evidenței fiscale nr. 1320.1 din 06.12.2006, prin care s-au stabilit obligații corectate de dobândă în cuantum de 187.918 RON și penalități de întârziere în cuantum de 105.493 RON, pentru perioada de raportare ianuarie 2012; - decizia de impunere privind obligațiile fiscale stabilite în urma corecțiilor evidenței fiscale nr. 1320.2 din 06.12.2016, prin care s-au stabilit obligații corectate de dobândă în cuantum de 26.444 RON, pentru perioada de raportare aprilie 2012; - decizia de impunere privind obligațiile fiscale rezultate în urma corecțiilor evidenței fiscale nr. 1320.3 din 06.12.2016, prin care s-au stabilit obligații corectate de dobândă în cuantum de 24.756 RON, pentru perioada de raportare iulie 2012; - decizia de impunere privind obligațiile fiscale rezultate în urma corecțiilor evidenței fiscale nr. 1320.4 din 06.12.2016, prin care s-au stabilit obligații corectate de dobândă în cuantum de 357.341 RON, pentru perioada de raportare noiembrie 2016. Reluând susținerile din cuprinsul deciziei de soluționare a contestației și apărările din fața instanței de fond, recurenta pretinde că deciziile din anul 2016 au fost emise pentru corectarea evidenței fiscale, urmare a pronunțării deciziei definitive nr. 2714/20.10.2016, fără ca acestea să reprezinte noi decizii de impunere pentru aceleași creanțe. Aceste susțineri sunt neîntemeiate și, în acord cu cele reținute de instanța de fond, Înalta Curte constată că decizia de impunere emisă inițial a fost anulată doar în parte, fiind păstrată în ființă pentru sumele de 703.286,92 RON T.V.A. și 509.597,18 RON accesorii și, având în vedere faptul că instanța nu a obligat pârâta să emită o altă decizie de impunere, organul fiscal nu avea niciun temei legal pentru emite, din oficiu, o nouă decizie de impunere, "de corecție", întrucât, fără anularea primei decizii, față de reclamantă se află în ființă două titluri executorii pentru aceleași creanțe fiscale. Instanța de control judiciar nu poate primi nici susținerile recurentei conform cărora la corectarea deciziei de impunere organele fiscale au avut în vedere dispozițiile art. 50, art. 173, art. 174 și art. 176 din Legea nr. 207/2015, respectiv prevederile art. 99, art. 120 și art. 120 1 din O.G. nr. 92/2003 și constată că aceste dispoziții pot prezenta relevanță doar în situația în care pârâta ar fi fost obligată la emiterea unei noi decizii de impunere, iar nu și în cazul reclamantei, împotriva căreia deținea deja un titlu executoriu valabil, pentru sumele menținute prin hotărârea judecătorească. Neîntemeiat este și argumentul vizând rolul noilor decizii de impunere, Înalta Curte constatând că acestea au fost emise pentru a stabili obligații fiscale și termene de plată pentru reclamantă, iar nu pentru a corecta evidența fiscală, astfel cum susține recurenta. În acest context, prima instanță a constatat, în mod corect nelegalitatea deciziei de soluționare a contestației nr. 3240/03.08.2017, a deciziei de impunere privind obligațiile fiscale stabilite în urma corecțiilor evidenței fiscale nr. 13020 din 15.11.2016, dar și a deciziilor subsecvente de calcul al accesoriilor. Contrar susținerilor recurentei, se observă și faptul că deciziile de impunere a obligațiilor corectate de dobândă și penalități de întârziere nu diminuează sumele datorate de reclamantă cu acest titlu, ci impun, în mod excesiv, sume suplimentare celor stabilite în litigiul anterior, ceea ce contravine, în mod evident, principiului proporționalității, enunțat în mod constant în jurisprudența C.J.U.E., câtă vreme reclamanta nu a urmărit să se sustragă de la plata obligațiilor fiscale principale și nu se poate vorbi despre o activitate frauduloasă a acesteia, care să justifice stabilirea unor penalități de întârziere suplimentare celor la care aceasta fusese deja obligată. Pentru considerentele expuse, constatând că sentința primei instanțe nu este afectată de nelegalitate și nu poate fi reformată prin prisma cazului de casare invocat, în temeiul dispozițiilor art. 496 C. proc. civ. Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat. Totodată, reținând culpa procesuală a autorității recurente, în temeiul dispozițiilor art. 453 C. proc. civ. Înalta Curte o va obliga pe aceasta să plătească intimatei-reclamante cheltuieli de judecată în cuantum de 4760 RON, reprezentând onorariu avocat.