ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5950/2021

Ședința publică din data de 25 noiembrie 2021

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII a contencios administrativ și fiscal la data de 12.06.2018 sub nr. x/2018, A. S.R.L a formulat în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generala Antifraudă Fiscală, contestație împotriva Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/22.05.2018, prin care a solicitat reexaminarea actului administrativ atacat, respectiv:

- admiterea contestației;

- anularea Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/22.05.2018, prin care au fost dispuse măsuri asigurătorii (sechestru asigurător pentru bunuri imobile și pentru bunuri mobile) având la bază sumele estimate prin Procesul-verbal nr. x/18.05.2018 în valoare totală de 1.462.198 RON, constând în impozit pe profit - 584.879 RON și TVA - 877.319 RON;

- obligarea paratei la plata cheltuielilor de judecată efectuate în prezentul litigiu.

Prin sentința civilă nr. 542 din 13 februarie 2019, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a respins acțiunea formulată de reclamanta A. S.R.L. ca neîntemeiată.

Reclamanta A. S.R.L., în termen legal, a formulat recurs împotriva sentinței civile nr. 542 din 13 februarie 2019 în temeiul dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ.

Subsumat motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., arată recurenta că instanța de fond nu s-a pronunțat asupra tuturor criticilor de nelegalitate invocate prin contestația fiscală formulată. Astfel, deși prin contestație a invocat faptul că inspectorii fiscali au estimat obligații fiscale pentru o perioadă fiscală prescrisă, instanța de fond nu a analizat acest motiv de nelegalitate, situație în care apreciază recurenta că au fost încălcate dispozițiile art. 397 C. proc. civ.

Subsumat aceluiași motiv de casare, susține recurenta că hotărârea atacată este nelegală în raport de faptul că aceasta conține motive contradictorii. Astfel, se arată că "în această cauză și în acest cadru procesual instanța este investită să analizeze doar aspecte ce țin de modul de emitere a deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii, și că motivele care pot justifica emiterea acestei decizii trebuie să fie motive exclusiv extrinseci faptelor controlate", instanța analizează exclusiv motivele intrinseci faptelor controlate și concluzionează că decizia contestată este temeinică și legală.

Susține recurenta că aspectele extrinseci faptelor controlate de inspectorii antifraudă nu sunt analizate în niciun fel de instanța de fond, deși aceste aspecte se impuneau a fi analizate în raport de prevederile art. 213 alin. (2) Codul de procedură fiscală și de condițiile impuse prin această dispoziție legală.

Cu referire la motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 Cod prcoedură civilă, criticile recurentei vizează interpretarea și aplicarea eronată a dispozițiilor art. 213 alin. (2) Codul de procedură fiscală, sens în care precizează că dispunerea măsurilor asiguratorii se face doar în "cazuri excepționale". Pericolul trebuie să fie concret, obiectiv și este exclus a fi motivat prin însăși faptele reținute a fi comise de societate.

Cu referire la acest aspect, arată recurenta că faptele reținute de inspectorii fiscali ar fi fost comise în anul 2011, iar decizia de instituire a măsurilor asiguratorii este emisă în anul 2018, ceea ce dovedește faptul că recurenta nu a avut intenția de a se sustrage, de a ascunde sau de a risipi patrimoniul în intervalul 2011-2018.

Un ultim aspect precizat prin cererea de recurs vizează faptul că măsura asiguratorie a fost dispusă înaintea emiterii titlului de creanță iar intimata avea obligația ca în termen de 6 luni să emită titlul de creanță sau să dispună ridicarea măsurilor asiguratorii.

Intimata-pârâtă a formulat întâmpinare, solicitând respingerea recursului ca nefondat, susținând, în esență, faptul că actul administrativ atacat a fost emis cu respectarea dispozițiilor legale.

Se arată în acest sens că aprecierea pericolului nu trebuie să fie subiectivă, ci trebuie justificată prin raportare la comportamentul fiscal al societății și reprezentanților acestora, mod de declarare și plată, ori în prezenta cauză contribuabilul s-s sustras de la plata obligațiilor datorate bugetului de stat prin înregistrarea de facturi de achiziție pe care sunt înscrise prestări de servicii care nu reflectă operațiuni reale, iar modul în care a fost săvârșită fapta nu necesită acte dolosive în plus din partea societății contestatoare pentru aprecierea pericolului.

Susține, de asemenea, intimata-pârâtă că decizia de instituire a măsurilor asiguratorii este motivată atât în fapt cât și în drept, atât cu privire la cauzele care au determinat luarea măsurii, cât și cu privire la bănuiala că recurenta ar putea avea în viitor o conduită de sustragere de la plata obligațiilor fiscale.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport cu motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul formulat este fondat.

2.1. Argumentele de fapt și de drept relevante.

Controlul judiciar declanșat de recurenta reclamantă A. S.R.L. are ca obiect verificarea legalitățíi Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. A-FGJ6201 din 22 mai 2018 prin care au fost instituite măsuri asiguratorii asupra bunurilor mobile și imobile aparținând recurentei reclamante.

Soluționând cauza, Curtea de Apel București a respins acțiunea formulată de reclamanta A. SRL

Instanța de control judiciar nu împărtășește această soluție în urma propriului demers de aplicare a cadrului normativ incident situației de fapt, reținând incidența în cauză a motivului de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ.

Prioritar, constată Înalta Curte că atât criticile întemeiate pe motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., cât și criticile întemeiate pe motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. sunt întemeiate, urmând să le analizeze în mod unitar și să le răspundă prin argumente comune în raport de finalitatea concretă a acestora.

În sensul normei art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., motivul de casare este incident atunci când hotărârea atacată nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei, echivalând astfel cu o nemotivare.

Motivele contradictorii pot rezulta din existența unei contradicții între considerente și dispozitiv, în sensul că motivarea hotărârii duce la o altă soluție, precum și din considerente contradictorii.

În dezvoltarea acestui motiv, recurenta a făcut trimitere la faptul că deși instanța de fond reține în considerente că analiza actului administrativ atacat - Decizie de instituire a măsurilor asiguratorii, se analizează in raport de aspecte ce țin de modul de emitere a deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii, și că motivele care pot justifica emiterea acestei decizii trebuie să fie motive exclusiv extrinseci faptelor controlate, judecătorul fondului analizează exclusiv motivele intrinseci faptelor controlate si concluzionează că decizia contestată este temeinică și legală.

Analizând sentința recurată în raport de motivul de casare invocat, instanța de control judiciar constată caracterul fondat al criticii, observând existența unei contradicții între considerente și dispozitivul sentinței atacate.

Astfel, la fila x din sentință se arată "În acord cu pârâta, instanța apreciază că este investită să analizeze doar aspect ce țin de modul de emitere a deciziei de măsuri asigurătorii, respectiv dacă a fost emisă de organul competent, dacă au fost respectate etapele întocmirii, dacă au fost inserate indicii ale existenței pericolului despre care vorbește art. 213 din Codul de procedură fiscală, fără a analiza aspecte care țin de fondul raportului de drept fiscal în cauză nefiind emis un titlu de creanță.

Cu referire la nemotivarea Deciziei se reține că măsura asigurătorie apare ca fiind o măsură de excepție, iar nu una de drept comun, măsură care trebuie raportată la o anumită atitudine de rea-credință a debitorului care încearcă să-și sustragă, ascundă sau distrugă activele patrimoniale cu scopul de a zădărnici eforturile organelor fiscale de a executa creanța fiscală, nefiind o etapă obligatorie care precede orice executare silită fiscală, ci una care se aplică doar în cazurile limitate în care există indicii că executarea va fi îngreunată prin atitudinea debitorului.

În măsura în care organele fiscale constată exclusiv îndeplinirea necorespunzătoare a obligațiilor fiscale, nu există un temei suficient pentru luarea măsurilor asigurătorii, autoritatea fiscală având obligația să identifice și să detalieze care este pericolul concret constând în sustragerea, ascunderea sau risipirea patrimoniului de către debitor, obligație care nu a fost îndeplinită în cauza de față".

Deși instanța de fond reține neîndeplinirea de către organul fiscal a obligației de a detalia și de a dovedi care este pericolul concret, precum și în ce constă acest pericol, respectiv sustragerea, ascunderea sau risipirea patrimoniului de către debitor, soluția adoptată este cea de respingere a contestației formulate.

Observă Înalta Curte că instanța de fond deși dă o interpretare corectă normei speciale aplicabile cauzei, aplică în mod eronat această dispoziție legală.

În raport de aceste aspect, se constată că și motivul de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. este întemeiat.

Înalta Curte are în vedere că potrivit acestui motiv de recurs, casarea unor hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material, hotărârea fiind dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii atunci când instanța a recurs la textele de lege aplicabile speței dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omițând unele condiții pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greșit.

Potrivit art. 213 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, "Se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii și sechestrului asigurător asupra bunurilor mobile și/sau imobile proprietate a debitorului, precum și asupra veniturilor acestuia, în cazuri excepționale, respectiv atunci când există pericolul ca acesta să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea."

Caracterul excepțional al măsurii este menționat și în Ordinul A.N.A.F. nr. 2546/2016 din 05 septembrie 2016 pentru aprobarea Procedurii de aplicare a măsurilor asigurătorii de către organele fiscale competente și pentru aprobarea modelelor, modului de utilizare și de păstrare a unor formulare, care statuează:

"16. Organul de control poate dispune măsuri asigurătorii, în mod excepțional, respectiv atunci când există pericolul ca debitorul să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea (...). 17. În situația în care organul de control, în timpul acțiunii de control, efectuată după procedurile prealabile de documentare pentru control, și în urma analizei dosarului fiscal, situațiilor financiare, declarațiilor fiscale sau a altor documente și a informațiilor pe care le deține, constată că există suficiente informații că debitorul nu și-a declarat materia impozabilă și totodată apreciază că există pericolul iminent să se sustragă de la plata obligațiilor la bugetul general consolidat sau să prejudicieze bugetul, prin ascunderea sau risipirea patrimoniului, periclitând sau îngreunând în mod deosebit colectarea, va dispune luarea măsurilor asigurătorii, iar organul de executare va proceda la ducerea la îndeplinire a măsurilor asigurătorii."

Sintagma "în cazuri excepționale" confirmă faptul că măsura asigurătorie este o măsură de excepție, iar nu una de drept comun. Astfel încât dacă organele fiscale constată neîndeplinirea necorespunzătoare a obligațiilor fiscale, nu există un temei suficient pentru luarea măsurilor asigurătorii. Luarea măsurilor asigurătorii trebuie raportată la o anumită atitudine de rea-credință a debitorului care încearcă să-și sustragă, ascundă sau să distrugă activele patrimoniale cu scopul de a zădărnici eforturile organelor fiscale de a executa creanța fiscală.

Astfel, constată Înalta Curte că măsurile asigurătorii nu sunt o etapă obligatorie care precede orice executare silită, ci se aplică doar în cazurile limitate în care există indicii că executarea va fi îngreunată prin atitudinea debitorului.

Pericolul la care face referire legea trebuie să fie unul concret și obiectiv, în sensul existenței unor indicii că respectivul contribuabil urmează să se sustragă de la plata obligațiilor fiscale care îi vor incumba.

Luarea măsurilor asigurătorii trebuie raportată la o anumită atitudine de rea-credință a debitorului care încearcă să-și sustragă, ascundă sau să distrugă activele patrimoniale cu scopul de a zădărnici eforturile organelor fiscale de a executa creanța fiscală. Însuși legiuitorul a definit ce înseamnă caracterul excepțional:

"atunci când există pericolul ca acesta să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea."

Pentru ca măsurile asigurătorii să poată fi dispuse trebuie verificate, la data luării măsurilor, ipotezele de excepție avute în vedere de legiuitor. Ca atare, pentru luarea măsurilor în aceste condiții, trebuie să existe date certe, susținute de probatoriu, care să ducă la concluzia existenței pericolului că debitorul se sustrage, sau își ascunde ori își risipește patrimoniul.

Textul de lege anterior menționat stabilește în mod clar că instituirea măsurilor asigurătorii este "una excepțională" și poate fi luată numai în ipoteza în care "există pericolul ca debitorul să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea".

Față de prevederile art. 213 din Codul de procedură fiscală, comportamentul fiscal al societății și al reprezentanților acestora, modul de declarare și plată, presupusele suspiciuni privind tranzacțiile comerciale în care au fost implicați furnizorii societății reclamante, precum și cuantumul ridicat al prejudiciului evaluat nu poate constitui temei pentru luarea măsurilor asiguratorii, cât timp nu este raportată la o anumită atitudine a debitorului care încearcă să se sustragă, ascundă sau să distrugă activele patrimoniale cu scopul de a zădărnici eforturile organelor fiscale de a executa creanța fiscală, ceea ce în speță nu s-a dovedit.

Organul fiscal nu a probat, prin date obiective, pericolul că debitorul s-ar putea sustrage, ar putea ascunde ori și-ar putea risipi patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea, astfel că luarea măsurilor asigurătorii prin decizia atacată nu s-a făcut în conformitate cu prevederile legale, organul fiscal neinvocând și nedovedind nicio situație concretă din care să rezulte că este îndeplinită condiția prevăzută de textul legal, respectiv aceea a existenței pericolului sustragerii, ascunderii sau risipirii patrimoniului reclamantului.

Prin urmare, instanța constată că susținerile și criticile recurentei sunt întemeiate urmând a fi admis recursul formulat.

În baza dispozițiilor art. 496 C. proc. civ. și art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va admite recursul, va casa sentința atacată, iar în rejudecare ca admite acțiunea formulate de recurenta-reclamantă A. S.R.L..

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de reclamanta A. S.R.L. împotriva sentinței nr. 542 din 13 februarie 2019 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal - veche.

Casează sentința atacată și în rejudecare:

Admite acțiunea formulată de reclamanta A. S.R.L.

Anulează Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/22.05.2018.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 25 noiembrie 2021.