ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5520/2021

Ședința publică din data de 11 noiembrie 2021

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal la data de 05 octombrie 2018, sub nr. x/2018, reclamanta A., fost administrator al societății B. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, a solicitat anularea Deciziei nr. CRR-REG - 6026/02042018 privind solutionarea contestatiei formulată împotriva Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x, emisă de A.J.F.P. Olt, prin care s-a dispus în temeiul art. 25 alin. (2) lit. d) și alin. (21) din Legea 207/2015 atragerea răspunderii solidare.

La termenul din data de 19 decembrie 2018 instanța, în temeiul art. 13 alin. (1) din Legea 554/2004, a dispus conceptarea și citarea în cauză în calitate de pârâtă și a Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Craiova.

Prin sentința civilă nr. 157 din 10 aprilie 2019, Curtea de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal a admis acțiunea formulată de reclamanta A. fost administrator al societății B. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova și a anulat Decizia nr. CRR - REG 6026/02.04.2018 privind soluționarea contestației formulată de reclamantă, emisă de D.G.R.F.P. Craiova și Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/04.12.2017, emisă de A.J.F.P. Olt.

Împotriva sentinței civile nr. 157/2019 din 10 aprilie 2019, pronunțată de Curtea de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal, au declarat recurs pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt în nume propriu și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, în temeiul dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinței recurate și, în rejudecare, respingerea cererii de chemare în judecată.

Recurentele-pârâte au învederat, în esență, că instanța de fond a făcut o greșita interpretare și aplicare a dispozițiilor de drept material, atât ale art. 25 din Legea nr. 207/2015, cât și ale art. 144

3

, art. 72 și art. 73 din Legea nr. 31/1990, potrivit cărora administratorul societății este răspunzător de îndeplinirea tuturor obligațiilor reglementate de dispozițiile referitoare la mandat și de cele special prevăzute în această lege.

Dispozițiile art. 72 din Legea nr. 31/1990 stabilesc criteriile de determinare a modului de îndeplinire a obligațiilor administratorului persoanei juridice, prin trimiterea la normele privind răspunderea mandatarului.

Mandatarul administrator al societății trebuie să dea dovadă de bună credință în îndeplinirea obligațiilor, trebuind să execute obligațiile ce derivă din această calitate cu diligența unui bun proprietar (art. 2018 noul C. civ.).

De asemenea, în cazul mandatului cu titlu oneros, dispozițiile art. 1540 din vechiul C. civ. (art. 2019 noul C. civ.) reglementează antrenarea răspunderii mandatarului pentru orice culpă în neexecutarea obligațiilor.

Cât privește faptul că pentru aceeași sumă a fost atrasă răspunderea solidară a două persoane care au avut calitatea de administrator al societății B. S.R.L., acest lucru este perfect legal, fiind de esența obligației solidare, asa cum este răspunderea reglementată de art. 25 din Legea nr. 207/2015. Debitorii solidari sunt obligați la aceeași prestație, astfel încât fiecare poate să fie ținut separat pentru întreaga obligație, iar executarea acesteia de către unul dintre codebitori îi liberează pe ceilalți față de creditor. În consecință, prin interpretarea făcută, instanța de fond a încalcat dispozițiile art. 1443 și următoarele din C. civ., care reglementează obligația solidară, caracteristicile și efectele acesteia.

Prin întâmpinarea înregistrată la dosarul cauzei la data de 12 august 2019, intimata-reclamantă a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, apreciind că hotărârea recurată este legală și temeinică, întrucât instanța de fond a aplicat corect legea prin raportare la situația de fapt rezultată din probatoriul administrat.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, în raport de motivul de casare invocat, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt în nume propriu și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova este nefondat, pentru următoarele considerente:

Motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., ce vizează aplicarea sau interpretarea greșită a normelor de drept material este nefondat, iar în acest sens, Înalta Curte are în vedere că potrivit acestui motiv de recurs, casarea unor hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material.

Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greșită a legii materiale, nu și a legii procesuale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii atunci când instanța a recurs la textele de lege aplicabile speței dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omițând unele condiții pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greșit.

În cauza de față aceste motive nu sunt incidente, soluția primei instanțe fiind expresia interpretării și aplicării corecte a prevederilor legale în raport cu starea de fapt rezultată din probele administrate în procedura judiciară.

Astfel, la data de 04 decembrie 2017 a fost emisă de către pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt, Decizia de angajare a răspunderii solidare a reclamantei nr. OTG-DEC 35493, în baza art. 25 alin. (2) lit. d) și e) și alin. (2

1

) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală. În motivarea deciziei de angajare a răspunderii solidare a reclamantei s-a reținut că faptele ilicite sunt: restituirea sau rambursarea unor sume de bani de la bugetul general consolidat fără ca acestea să fie cuvenite debitorului, diminuarea bazei impozabile avută în vedere la calculul impozitului pe profit și a taxei pe valoarea adăugată, rezultând astfel obligații de plată care nu au fost declarate la termenele legale și neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale ale societății aflată în procedura prevăzută de Legea nr. 85/2014 - privind procedurile de prevenire a insolvenței și de insolvență și declarat insolvabil. Vinovăția este intenția debitoarei de a prejudicia bugetul de stat prin sustragerea de la declararea/plata obligațiilor fiscale exigibile, urmărirea și determinarea obținerii de foloase necuvenite prin solicitarea rambursării unor sume de bani de la bugetul general consolidat al statului fără ca acestea să fie cuvenite. Prejudiciul adus bugetului de stat ca urmare a insolvabilității societății, neachitării obligațiilor fiscale restante pentru care s-a solicitat deschiderea procedurii insolvenței este de 30.605.705 RON. Legătura de cauzalitate între fapta ilicită săvârșită și prejudiciul cauzat este dată de vinovăția dovedită de nedeclararea, neachitarea obligațiilor fiscale la scadență, solicitarea rambursării unor sume necuvenite și paguba adusă bugetului statului.

Ca urmare a contestației formulate de reclamantă în cadrul procedurii prealabile, s-a emis Decizia nr. x/02.04.2018 de către Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova prin care a fost respins demersul reclamantei, ca neîntemeiat.

În acest context, instanța de contencios administrativ și fiscal a fost învestită cu cererea reclamantei de anulare a Deciziei de angajare a răspunderii solidare cu nr. x/04.12.2017 și Decizia nr. x/02.04.2018 privind soluționarea contestației.

Prin sentința recurată, acțiunea a fost admisă, pârâtele reiterând aspecte prezentate în fața primei instanțe, sub formă de critici de nelegalitate, pe care Înalta Curte le apreciază ca fiind nefondate, urmând să le analizeze în mod unitar și să le răspundă prin argumente comune în raport de finalitatea concretă a acestora.

Potrivit dispozițiilor art. 25 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, forma în vigoare la data emiterii deciziilor atacate:

"Pentru obligațiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condițiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta următoarele persoane:

(…)

d) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credință, au determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale;

e) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credință, au determinat restituirea sau rambursarea unor sume de bani de la bugetul general consolidat fără ca acestea să fie cuvenite debitorului.

(2

1

) Pentru obligațiile fiscale restante ale debitorului pentru care s-a solicitat deschiderea procedurii insolvenței răspund solidar cu acesta persoanele care au determinat cu rea-credință acumularea și sustragerea de la plata acestor obligații."

Din interpretarea acestor dispoziții legale rezultă că pentru a putea fi antrenată răspunderea solidară a administratorului societății, ca în cazul ipotezelor prevăzute la lit. d) și e), este necesar ca acesta să nu-și fi îndeplinit obligațiile menționate anterior cu rea-credință.

Or, pentru a putea fi reținută reaua-credință a administratorului, trebuie ca în primul rând să se facă referire la aspecte petrecute în perioada în care a deținut această calitate și care să demonstreze că, prin fapta sa proprie, reclamanta a determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale, a determinat restituirea sau rambursarea unor sume de bani de la bugetul general consolidat fără ca acestea să fie cuvenite debitorului sau a determinat acumularea și sustragerea de la plata acestor obligațiilor fiscale restante ale debitorului pentru care s-a solicitat deschiderea procedurii insolvenței.

Înalta Curte reține, din probele administrate în cauză, că reclamanta a avut calitatea de administrator al debitorului principal în perioada 22 martie 2010 - 07 februarie 2012, când societatea a intrat în procedura insolvenței, reclamanta fiind desemnată administrator special, iar la data de 14 februarie 2012 i-a fost ridicată și această calitate, fiind desemnat administrator special domnul C., aceste aspecte nefiind contestate în cauză.

Debitele pentru care organul fiscal a emis decizia de angajare a răspunderii solidare a reclamantei au în vedere aspecte petrecute în alte perioade decât cea în care aceasta a avut calitatea de administrator al societății, fiind relaționate cu declarațiile fiscale depuse pe proprie răspundere la organul fiscal în perioada 25 ianuarie 2012 - 25 martie 2015 (321.544 RON), procesul-verbal de contravenție nr. x/2014 în sumă de 250 RON - necontestat, Decizia de impunere nr. x/16.0.2016 (216.418 RON) și Decizia de impunere nr. x/10.05.2016 (30.067.493 RON).

Decizia de impunere nr. x/10.05.2016, prin care s-a constituit cea mai mare parte a debitului pentru care s-a atras răspunderea solidară a reclamantei are în vedere impozitul pe profit în perioada 01 ianuarie 2007 - 31 martie 2010 (dată la care mandatul de administrator al reclamantei începuse de câteva zile) precum și TVA pentru perioada 01 ianuarie 2007 - 30 septembrie 2011, în condițiile în care cele mai multe tranzacții analizate din punct de vedere al TVA în cadrul deciziei și despre care s-a considerat că generează acest impozit suplimentar provin din perioada anterioară datei la care reclamanta a dobîndit calitatea de administrator al societății debitor principal.

În consecință, în acord cu opinia instanței de fond, Înalta Curte reține că situația de fapt reținută de organul fiscal nu poate atrage răspunderea de plano a reclamantei și nu presupune reaua-credință a acesteia, în condițiile în care organul emitent al deciziei de angajare a răspunderii solidare s-a rezumat a angaja răspunderea solidară a intimatei-reclamante pentru toate debitele societății declarate insolvabile, pe calea unor considerente generale, deși este evident că răspunderea solidară nu poate fi atrasă decât pentru fapte proprii ale acesteia care nu se puteau produce în perioada în care aceasta nu deținea nicio calitate în cadrul debitoarei principale B. S.R.L.

În acest context, Înalta Curte amintește că forma de răspundere instituită de dispozițiile art. 25 alin. (2) lit. d) și e) și alin. (2

1

) din Legea nr. 207/2015 nu este una pentru fapta altuia, ci reprezintă tot o formă de răspundere patrimonială personală, reclamanta răspunzând doar pentru acțiunile proprii.

În plus, reaua-credință a administratorului trebuie să rezulte din acțiuni/inacțiuni ale contribuabilului distincte de operațiunile care au făcut obiectul controlului fiscal, respectiv din împrejurări exterioare operațiunilor controlate.

O interpretare contrară ar avea semnificația faptului că, ori de câte ori organele fiscale ar constata că anumite obligații fiscale suplimentare în sarcina unui contribuabil, determinate de faptul că anumite operațiuni nu au fost tratate corect din punct de vedere fiscal, acestea ar fi îndreptățite să ia măsura atragerii răspunderii solidare, ceea ce ar transforma aceste măsuri în regulă, iar nu în excepție, astfel cum au fost reglementate.

Având în vedere că reaua-credință trebuie dovedită, iar nu doar afirmată, și trebuie să existe la momentul producerii faptelor, întrucât legiuitorul nu a instituit prezumția de vinovăție în cazul procedurilor arătate mai sus, Înalta Curte constată că instanța de fond în mod corect a reținut lipsa de preocupare a organului fiscal emitent al deciziei de angajare a răspunderii solidare de a stabili faptele personale ale reclamantei și a angaja eventual răspunderea solidară a acesteia numai în raport cu faptele astfel individualizate, consecința fiind nedovedirea legăturii de cauzalitate între faptele personale ale reclamantei și prejudiciul pentru care s-a angajat răspunderea solidară a acesteia și, evident, nici dovada relei-credințe ce presupune a demonstra intenția (directă sau indirectă) a reclamantei ca prin faptele sale să aducă prejudicii bugetului general consolidat al statului.

Totodată, Codul de procedură fiscală nu impune de plano emiterea deciziei de impunere pe numele tuturor administratorilor și asociaților unei societăți debitoare, ci doar pe numele acelor administratori, ori a altor persoane care sunt vizate de art. 25 alin. (2) lit. d) și e), deci pentru care organul fiscal trebuie să dețină dovezi și argumente că le sunt incidente dispozițiile legale respective.

În cauză, prezumțiile folosite pentru angajarea răspunderii solidare a reclamantei nu sunt pertinente pentru aplicarea dispozițiilor art. 25 alin. (2) lit. d) și e) și alin. (2

1

) din Legea nr. 207/2015.

Este evident, astfel, că decizia de angajare a răspunderii solidare în litigiu a fost emisă cu nerespectarea legii, organul fiscal nestabilind motivele de fapt care ar justifica pertinent aplicarea art. 25 alin. (2) lit. d) și e) și alin. (2

1

) din Legea nr. 207/2015 în ceea ce o privește pe reclamantă și nefăcând proba că reclamanta a acționat în mod conștient în scopul diminuării impozitelor și taxelor cuvenite bugetului de stat și obținerii de rambursări TVA pe seama acestuia.

În ceea ce privește incidența prevederilor art. 72, art. 73 și art. 144 indice 3 din Legea nr. 31/1990, precum și ale art. 2018 și art. 2019, se constată că acestea reglementează răspunderea generală a administratorilor și a mandatarilor administratori, iar temeiul juridic al răspunderii solidare din prezenta cauză este art. 25 alin. (2) lit. d) și e) și alin. (2

1

) Codul de procedură fiscală, ce reglementează o răspundere specială, sub condiția îndeplinirii cerințelor impuse de această normă.

Prin urmare, Înalta Curte constată că sentința recurată este legală, fiind dată cu corecta interpretare și aplicare a normelor de drept incidente circumstanțelor de fapt reținute în cauză, motivele invocate prin cererea de recurs nefiind în măsură să conducă la reformarea acesteia.

Pentru considerentele expuse, nefiind identificate motive de casare a sentinței prin prisma dispozițiilor invocate de recurentă, Înalta Curte, în temeiul prevederilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt în nume propriu și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova împotriva sentinței civile nr. 157/2019 din 10 aprilie 2019 a Curții de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 11 noiembrie 2021.