ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2490/2021

Circumstanțele cauzei Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Ploiești, secția a II -a contencios administrativ și fiscal, reclamantul A., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova, a contestat decizia 217/28.12.2016 emisa de către ANAF-DGRFP Ploiești privind soluționarea contestației formulate împotriva Deciziei nr. 94868/6.10.2016 de angajare solidară a sa în temeiul art. 25 Codul de procedură fiscală pentru obligațiile fiscale ale debitoarei B., solicitând desființarea Deciziei nr. 217/28.12.2016 emisa de către ANAF-DGRFP Ploiești pentru motive de nelegalitate și netemeinicie; desființarea Deciziei nr. 94868/6.10.2016 de angajare a răspunderii sale solidare, emisa de AJFP Prahova pentru suma de 1.266.448 RON, pentru motive de nelegalitate și netemeinicie; anularea Raportului de Inspecție Fiscala nr. x/23.02.2016 și a Deciziei de Impunere nr. x/30.03.2016, acte administrative în baza cărora s-a emis Decizia de angajare solidară a sa, pentru motive de netemeinicie și nelegalitate referitoare la stabilirea obligațiilor fiscale.

Soluția instanței de fond Prin încheierea de ședință din data de 08 mai 2018, Curtea de Apel Ploiești a admis excepția inadmisibilității formulării capătului de cerere având ca obiect anularea RIF nr. x/23.02.2016 și a deciziei de impunere nr. x/30.03.2016, invocată prin întâmpinare și a respins acest capăt de cerere ca inadmisibil. Prin încheierea de ședință din data de 05 iunie 2018, Curtea de Apel Ploiești a respins ca neconcludentă proba cu expertiză în specialitatea contabilitate-fiscalitate, solicitată de reclamant. Prin sentința civilă nr. 161 din data de 02 octombrie 2018, Curtea de Apel Ploiești, secția a III -a contencios administrativ și fiscal a respins, în parte, contestația formulată de reclamantul A., ca inadmisibilă și, în parte, ca neîntemeiată.

Recursul exercitat în cauză Împotriva acestei sentințe, precum și a încheierilor de ședință pronunțate la data de 08 mai 2018 și data de 05 iunie 2018 ale Curții de Apel Ploiești, secția a II - a contencios administrativ și fiscal a declarat recurs reclamantul A., invocând motivele de nelegalitate prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 4, pct. 6 și pct. 8 C. proc. civ. Recurentul - reclamant arată că singura frază menționată în Decizia de angajare a răspunderii solidare, respectiv "sintetizând constatările din RIF x/23.02.2016..." "au fost reconsiderate din punct de vedere fiscal... find stabilite obligații fiscale în sumă totală de 1.049.858 RON(419.943 impozit profit și 629.915 TVA)", nu satisface exigențele art. 25 alin. (2) lit. și) art. 46 Codul de procedură fiscală referitoare la motivarea deciziei de angajare a răspunderii solidare. Nu sunt identificate operațiunile comerciale avute în vedere, perioada de desfășurare a acestor operațiuni, parteneri comerciali etc. Or, exigențele art. 46 Codul de procedură fiscală și jurisprudența Curții Europene, privind garantarea dreptului la apărare, impun cu necesitate ca o decizie de angajare a răspunderii solidare, decizie menită a vătăma interesele și patrimoniul unei persoane, să fie motivată în drept și în fapt, nicidecum printr-o trimitere la un alt act administrativ(necomunicat părții). În lipsa motivării explicite a actului administrativ, posibilitatea atacării în justiție a actului respectiv este iluzorie, de vreme ce judecătorul nu poate specula asupra motivelor care au determinat autoritatea administrativă să ia o anumită măsură și absența acestei motivări favorizează emiterea unor acte administrative abuzive, de vreme ce absența motivării lipsește de orice eficiență controlul judecătoresc al actelor administrative. Recurentul - reclamant susține că prin modul de soluționare a contestației, instanța de fond a încălcat principiile instituite prin C. civ. în materia răspunderii solidare. În condițiile în care s-a instituit, ca efect al legii, răspunderea solidară în privința sa pentru datoriile debitoarei insolvabile B., potrivit art. 1448 C. proc. civ., rezultă pe de o parte că toate actele și înscrisurile în baza cărora s-a constatat atât insolvabilitatea cât și cuantumul creanței trebuie comunicate codebitorului, iar pe de altă parte ca să poată opune apărări și excepții comune cu debitoarea B.. De asemenea, din interpretarea art. 1455 C. civ., rezultă cu un act administrativ adresat codebitorului, nu are autoritate de lucru judecat asupra celuilalt codebitor, astfel că poate contesta toate mențiunile și constatările din raportul de inspecție fiscală și că acestea pot face obiectul analizei instanței de judecată. Recurentul - reclamant a arătat că încheierea, prin care s-a admis excepția de inadmisibilitate a capătului de cerere având ca obiect anularea celor două acte administrative, este dată cu încălcarea art. 1448 C. proc. civ., art. 269 pct. din Legea nr. 207/2015 și art. 1 din Legea nr. 554/2004. Dreptul și calitatea procesuală activă de a contesta aspectele de nelegalitate cuprinse în raportul de inspecție fiscală și decizia de impunere sunt date și de faptul că în baza acestor două acte a fost emisă decizia de angajare a răspunderii solidare, iar, ulterior, în baza acestei decizii au fost emise titluri executorii, fiind începută executarea silită împotriva sa. Referitor la respingerea cererii formulată în administrarea probatoriului, recurentul - reclamant a arată că obiectivele raportului de expertiză fiscal contabilă solicitate urmărea să combată în primul rând una dintre condițiile esențiale ale angajării răspunderii solidare, respectiv reaua credință. În situația în care în decizia de angajare a răspunderii solidare erau menționate toate aspectele reținute în raportul de inspecție fiscală, obiectivele raportului de inspecție fiscală ar fi urmărit să combată decizia de angajare a răspundrii solidare și nu raportul de inspecție fiscală. Recurentul - reclamant a precizat că motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 4 C. proc. civ. se întemeiatză pe conceptul de "exces de putere", respectiv încălcarea principiilor fundamentale consacrate în Constituția României sau în C. proc. civ., în cazul de față dreptul la apărare, încălcarea dreptului la un proces echitabil și denegare de dreptate.

Apărările formulate de intimată Prin întâmpinarea formulată, intimata - pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamantul A. este nefondat, pentru următoarele considerente: Recurentul - reclamant a învestit instanța de contencios administrativ cu o acțiune în anularea deciziei nr. 217/28.12.2016, prin care Direcția Generală Regională a Finanțelor Publiuce Ploiești a respins, ca neîntemeiată, contestația formulată împotriva deciziei de angajare a răspunderii sale patrimoniale, în solidar cu debitoarea B.. Totodată, a solicitat desființarea Deciziei nr. 94868/06.10.2016 de angajare a răspunderii solidare, a Deciziei de impunere nr. x/30.03.2016 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/23.02.2016. Prin sentinț.a recurată, Curtea de Apel Ploiești a respins capătul de cerere având ca obiect anularea deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală, ca inadmisibil și, în rest, a respins acțiunea, ca neîntemeiată. În ceea ce privește motivul prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ. ("când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei"), acesta este nefondat. Cu privire la acest aspect, Înalta Curte constată că obligația instanței de a-și motiva hotărârea adoptată, consacrată legislativ în dispozițiile art. 425 C. proc. civ., are în vedere stabilirea, în considerentele hotărârii, a situației de fapt expusă în detaliu, încadrarea în drept, examinarea argumentelor părților și punctul de vedere al instanței față de fiecare argument relevant și, nu în ultimul rând, raționamentul logico-juridic care a fundamentat soluția adoptată. Aceste cerințe legale sunt impuse de însăși esența înfăptuirii justiției, iar forța de convingere a unei hotărâri judecătorești rezidă din raționamentul logico-juridic clar explicitat și întemeiat pe considerente de drept. În cauză, instanța de fond a arătat în mod expres motivele pentru care a ajuns la soluția din sentința recurată, a expus silogismul logico-juridic ce a stat la baza soluției pronunțate, fiind clare rațiunile avute în vedere la pronunțarea soluției. Prin urmare, instanța de control judiciar constată că hotărârea recurată corespunde exigențelor din perspectiva dispozițiilor art. 425 lit. b) C. proc. civ., făcând totodată posibilă exercitarea controlului judecătoresc. Motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., ce vizează aplicarea sau interpretarea greșită a normelor de drept material este nefondat, iar în acest sens, Înalta Curte are în vedere că potrivit acestui motiv de recurs, casarea unor hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material. În cauza de față aceste motive nu sunt incidente, soluția primei instanțe fiind expresia interpretării și aplicării corecte a prevederilor legale incidente în cauză. Referitor la critica recurentului - reclamant în sensul că decizia de angajare a răspunderii solidare nu cuprinde toate elementele actului administrativ fiscal, Înalta Curte constată că aceasta cuprinde motivele de fapt și de drept avute în vedere de organul fiscal. Astfel, în speță, decizia de atragere a răspunderii patrimoniale a fost emisă în temeiul prevederilor Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedura fiscală, iar potrivit art. 25 - "Răspunderea solidară" din actul normativ menționat: "(...) (2) Pentru obligațiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condițiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta următoarele persoane: (...); d) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credință, au determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale; (…). (...) (5) Răspunderea persoanelor prevăzute de prezentul articol privește obligațiile fiscale principale și accesorii ale perioadei pentru care au avut calitatea ce a stat la baza atragerii răspunderii solidare." Totodată, art. 26 - "Dispoziții speciale privind stabilirea răspunderii" din Cod dispune: "(1) Răspunderea persoanelor prevăzute la art. 25 se stabilește prin decizie emisă de organul fiscal competent pentru fiecare persoană fizică sau juridică în parte. Decizia este act administrativ fiscal potrivit prezentului cod. (2) Înaintea emiterii deciziei prevăzute la alin. (1), organul fiscal efectuează audierea persoanei potrivit art.

Persoana are dreptul să își prezinte în scris punctul de vedere, în termen de 5 zile lucrătoare de la data audierii. (3) Prin excepție de la prevederile art. 9 alin. (4) este nulă decizia de atragere a răspunderii solidare emisă fără audierea persoanei căreia i s-a atras răspunderea. Dispozițiile art. 9 alin. (3) rămân aplicabile. (4) Decizia prevăzută la alin. (1) cuprinde, pe lângă elementele prevăzute la art. 46, și următoarele: a) datele de identificare a persoanei răspunzătoare; b) datele de identificare a debitorului principal; c) cuantumul și natura sumelor datorate; d) termenul în care persoana răspunzătoare trebuie să plătească obligația debitorului principal; e) temeiul legal și motivele în fapt ale angajării răspunderii, inclusiv opinia organului fiscal motivată în drept și în fapt cu privire la punctul de vedere al persoanei. (5) Răspunderea se stabilește atât pentru obligația fiscală principală, cât și pentru accesoriile acesteia. (6) În scopul aplicării măsurilor de executare silită decizia prevăzută la alin. (1) devine titlu executoriu la data împlinirii termenului de plată prevăzut la art. 156 alin. (1). (…)." În raport cu dispozițiile legale mai sus menționate, Înalta Curte constată că, în cauză, nu a fost reținută de instanța de fond neîndeplinirea vreunei condiții procedurale sau de formă a actelor administrativ fiscale contestate, iar din înscrisurile depuse la dosar reiese că a fost îndeplinită inclusiv obligația de audiere a persoanei vizate. De asemenea, reține că exigențele legii impun ca starea de insolvabilitate a societății să fie constatată, în condițiile Codului de procedură fiscală, anterior stabilirii răspunderii administratorului, ceea ce s-a realizat în cauză prin întocmirea Procesului-verbal de declarare a stării de insolvabilitate a debitoarei nr. x/26.11.2015. Așa cum a reținut și instanța de fond, susținerea potrivit căreia decizia nu ar cuprinde, pe larg, modul de calcul al sumei de 1.266.448 RON, pentru care s-a dispus atragerea răspunderii solidare, este neîntemeiată, întrucât suma reprezintă valoarea obligațiilor fiscale datorate de societate la data emiterii actului, respectiv 06.10.2016. În ceea ce privește respingerea că inadmisibil a capătului de cerere având ca obiect anularea raportului de inspecție fiscală și a deciziei de impunere, Înalta Curte constată că soluția instanței de fond este legală și temeinică, întrucât actele administrativ fiscale ale căror anulare se cere au temei de drept și de fapt diferit și privesc raporturi juridice de drept fiscal diferite, care nu se confundă. Recurentul - reclamant nu are calitate procesuală activă pentru a solicita anularea acestor acte, contestația administrativă întemeiată pe dispozițiile art. 268 din Legea nr. 207/2015 putând formula numai contribuabilul față de care a fost emis actul, respectiv B., prin reprezentantul său legal. Referitor la soluția de respingere a probei cu expertiză în materia contabilitate - fiscalitate, recurentul - reclamant a susținut că teza probatorie viza temeiul juridic al anagajării răspunderii solidare și că prin obiectivele propuse a urmărit să combată în primul rând una dintre condițiile esențiale ale angajării răspunderii solidare, respectiv reaua credință. Contrar celor susținute de recurentul - reclamant, Înalta Curte constată că prin proba cu expertiză în materia contabilitate - fiscalitate se tindea la combaterea aspectelor reținute în actele administrativ - fiscale care priveau doar societatea debitoare, astfel că instanța de fond, în mod corect, a respins proba ca nefiind concludentă în soluționarea cauzei. Recurentul a invocat și motivul de recurs prevăzut de art. 488 pct. 4 C. proc. civ., potrivit căruia, casarea unei hotărâri se poate cere când instanța a depășit atribuțiile puterii judecătorești. Înalta Curte constată că, motivul de nelegalitate prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 4 din Legea nr. 134/2010 privind C. proc. civ., reglementează strict situația în care instanța, soluționând cauza, depășește atribuțiile puterii judecătorești, prin aceasta înțelegându-se incursiunea autorității judecătorești în sferele celorlalte puteri ale statului, cum este cea legislativă sau executivă, astfel cum acestea sunt delimitate de prevederile constituționale sau de către legile organice, instanța săvârșind acte care intră în atribuțiile unor altor organe aparținând unei alte autorități constituite în stat. În mod evident, încălcarea principiilor fundamentale consacrate în Constituția României sau în C. proc. civ., în cazul de față dreptul la apărare, încălcarea dreptului la un proces echitabil și denegare de dreptate, nu pot fi circumscrise premisei arătate la art. 488 pct. 4 C. proc. civ., motiv de nelegalitate ce este incident numai în cazul în care instanța de judecată își arogă competențe specific puterii legiuitoare sau executive. Înalta Curte constată că nu pot fi primite susținerile recurentului - pârât privind încălcarea dreptului la apărare, întrucât, în cauză, actele încheiate de către inspecția fiscală au fost comunicate contribualului în conformitate cu prevederile legale în materie. Pe cale de consecință, criticile formulate de recurentul - reclamant nu pot fi primite și reținând că instanța de fond a dat o dezlegare corectă litigiului dedus judecății, instanța de control judiciar va menține sentința recurată ca legală și temeinică. Pentru considerentele arătate, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat. PENTRU ACESTE MOTIVE,