ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2409/2021

Circumstanțele cauzei. Cererea de chemare în judecată. Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta A., societate comercială în insolvență, în contradictoriu cu pârâta, Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, a solicitat: 1. Să se constate refuzul nejustificat al pârâtei de reluare a procedurii de soluționare a contestației prealabile înregistrată la Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor sub nr. x/23.12.2014, față de încetarea cauzei care a determinat suspendarea soluționării contestației;

Să se dispună obligarea pârâtei la reluarea procedurii de soluționare a contestației prealabile, înregistrată sub nr. x/23.12.2014, sub sancțiunea penalităților de întârziere sau a amenzii, prevăzute la art. 24 alin. (2) din Legea nr. 554/2004;

Să se dispună obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul litigiu; 2. Hotărârea primei instanțe. Prin sentința civilă nr. 2370 din data de 08.10.2019, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a respins excepția autorității de lucru judecat invocată de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor. A admis în parte acțiunea formulată de reclamanta A., prin administrator special B., în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, având ca obiect obligație de a face și, în consecință: În temeiul art. 214 alin. (3) coroborat cu art. 2 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, coroborate cu art. 413 alin. (3) C. proc. civ., a obligat pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor să reia procedura de soluționare a contestației prealabile formulată pe cale administrativă de reclamantă și înregistrată sub nr. x/23.12.2014, procedând la soluționarea contestației reclamantei A. în conformitate cu prevederile Titlului IX din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală în vigoare la data nașterii raporturilor juridice de drept fiscal care fac obiectul contestației reclamantei nr. 922.015/23.12.2014. A respins restul pretențiilor reclamantei și a luat act de precizarea reclamantei privind solicitarea cheltuielilor de judecată pe cale separată. 3. Cererea de recurs. Împotriva sentinței civile nr. 2370 din data de 08.10.2019, pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a declarat recurs pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, invocând dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 7 și 8 C. proc. civ. Prin primul motiv de recurs, recurenta-pârâtă a arătat că sentința primei instanțe a fost pronunțată cu încălcarea autorității de lucru judecat, devenind incident motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 7 C. proc. civ. Potrivit art. 430 alin. (1) C. proc. civ.: "Hotărârea judecătorească ce soluționează, în tot sau în parte, fondul procesului (sau statuează asupra unei excepții procesuale or asupra oricărui incident are, de la pronunțare, autoritate de lucru judecat cu privire la chestiunea tranșată" iar conform alin. (2) din cadrul aceluiași articol "Autoritatea de lucru judecat privește dispozitivul, precum și considerentele pe care acesta se sprijină, inclusiv cele prin care s~a rezolvat o chestiune litigioasă." Astfel, prin decizia nr. 27/30.01.2015, Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a suspendat pe fond soluționarea contestației administrative formulate de S.C. A. S.R.L. împotriva Deciziei de impunere nr. x/04.11.2018 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova, procedura administrativă urmând a fi reluată la încetarea cu caracter definitiv a motivului care a determinat suspendarea, în conformitate cu prevederile art. 214 alin. (1) lit. a) și alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare. Împotriva Deciziei nr. 27/30.01.2015 emisă de Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, societatea a formulat acțiune în contencios administrativ, iar prin sentința civilă nr. 1181/07.04.2016 a Curții de Apel București, definitivă prin decizia civilă nr. 3730/22.11.2017 a Înaltei Curții de Casație și Justiție, instanța de judecată a menținut ca legală și temeinică soluția de suspendare a soluționării formulate de S.C. A. S.R.L. până la finalizarea laturii penale. Față de aceste aspecte, recurenta-pârâtă consideră că între cauza care a formulat obiectul dosarului nr. x/2015 și prezenta cauză există o strânsă legătură având în vedere faptul că S.C. A. S.R.L. urmărește în fapt reluarea procedurii de soluționare a contestației prealabile împotriva Deciziei de impunere nr. x/04.11.2018 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova. Prin cel de-al doilea motiv de recurs, recurenta-pârâtă a arătat că sentința primei instanțe a fost pronunțată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material, devenind incident motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., respectiv a prevederilor art. 214 alin. (3) din Codul de procedură fiscal potrivit cărora procedura administrativă este reluată la încetarea motivului care a determinat suspendarea, or, în cazul de față, acest motiv nu a încetat. Astfel, între stabilirea obligațiilor fiscale constatate prin raportul de inspecție fiscală nr. x/04.11.2014 care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr. x/04.11.2014 contestată și existența elementelor constitutive ale vreunei infracțiuni există o strânsă interdependență de care depinde soluționarea cauzei pe cale administrativă. Această interdependență constă în faptul că, în cauză se ridică problema realității operațiunilor desfășurate, având în vedere că în urma controalelor efectuate de autoritățile fiscale au fost descoperite anumite elemente care conduc la suspiciunea de fraudă, cu atât mai mult cu cât firmele implicate fac parte din același grup, fiind controlate, sub diverse forme, în comun. Prin adresa nr. x/05.11.2014 Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova a sesizat, în conformitate cu art. 108 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, cu completările și modificările ulterioare, Direcția Națională Anticorupție cu privire comerciale înregistrate de către S.C. A. S.R.L., în vederea constatării existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale infracțiunilor prevăzute de Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, cu modificările și completările ulterioare. Instanța de fond, prin sentința civilă nr. 2370/08.10.2019 a admis acțiunea și a dispus obligarea autorității fiscale să reia procedura de soluționare a contestației prealabile formulată pe cale administrativă de societate, reținând în mod greșit faptul că: "La speță sunt incidente, deplin aplicabile prevederile art. 413 alin. (3) C. proc. civ. și în consecință termenul de minim 1 an stabilit pe baza declanșării urmăririi penale în dosarul penal deschis societății reclamante pentru infracțiuni din domeniul fiscal este un reper determinant pentru a aprecia asupra reluării sau nu a procedurii de soluționare a contestației administrative formulate de reclamantă". Hotărârea instanței de fond este dată cu aplicarea greșită a prevederilor Codului de procedură fiscală în condițiile în care instanța de fond a dispus obligarea instituției pârâte la soluționarea unei contestații administrative, deși exista o decizie emisă de către ANAF prin care s-a dispus suspendarea soluționării contestației administrative, decizie ce nu a fost anulată de către instanța de judecată.

Apărările formulate în cauză. Intimata-reclamantă a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

Procedura de soluționare a recursului. Cu privire la examinarea recursului în completul filtru În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., cu aplicarea și a dispozițiilor O.U.G. nr. 80/2013. În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., prin rezoluția din data de 24 iulie 2020, s-a fixat termen de judecată pentru soluționarea cererilor de recurs la data de 14 aprilie 2021, în ședință publică, cu citarea părților.

Soluția instanței de recurs Examinând sentința atacată, în raport cu actele și lucrările dosarului, precum și cu dispozițiile legale incidente în cauză, prin prisma criticilor formulate, Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat, pentru următoarele considerente: Intimata-reclamantă a învestit instanța de contencios administrativ și fiscal cu o cerere prin care a solicitat să se constate refuzul nejustificat al pârâtei de reluare a procedurii de soluționare a contestației prealabile înregistrată la Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor sub nr. x/23.12.2014, față de încetarea cauzei care a determinat suspendarea soluționării contestației și obligarea pârâtei la reluarea procedurii de soluționare a contestației prealabile, înregistrată sub nr. x/23.12.2014, sub sancțiunea penalităților de întârziere sau a amenzii, prevăzute la art. 24 alin. (2) din Legea nr. 554/2004. Prima instanță a admis în parte cererea dedusă judecății și a obligat pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor să reia procedura de soluționare a contestației prealabile formulată pe cale administrativă de reclamantă și înregistrată sub nr. x/23.12.2014, procedând la soluționarea contestației reclamantei A. în conformitate cu prevederile Titlului IX din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală în vigoare la data nașterii raporturilor juridice de drept fiscal care fac obiectul contestației reclamantei nr. 922.015/23.12.2014. Învestită cu soluționarea cererii de recurs, Înalta Curte va răspunde punctual motivelor invocate. În ceea ce privește primul motiv de recurs întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 7 C. proc. civ., potrivit cărora casarea unei hotărâri se poate cere când prin hotărârea dată s-a încălcat autoritatea de lucru judecat, Înalta Curte constată că în raport de dispozițiile art. 431 alin. (1) C. proc. civ. "Nimeni nu poate fi chemat în judecată de două ori în aceeași calitate, în temeiul aceleiași cauze și pentru același obiect", iar dacă o astfel de situație intervine, atunci alin. (2) al aceluiași articol stabilește că "oricare din părți poate opune lucrul anterior judecat într-un alt litigiu, dacă are legătură cu soluționarea acestuia din urmă." Așadar, pentru a exista autoritate de lucru judecat între prezentul dosar și dosarul nr. x/2015 soluționat definitiv, trebuie să fie întrunită condiția triplei identități de părți, obiect și cauză. Or, între cele două cauze nu există triplă identitate, astfel că sentința recurată este legală și temeinică din perspectiva acestui motiv de recurs, respectiv: 1) nu este întrunită identitatea de obiect având în vedere că în cauza nr. 4119/2/2015, instanța a fost investită să analizeze legalitatea Deciziei nr. 27/30.01.2015 emisă de ANAF-DGSC, prin care s-a dispus suspendarea soluționării contestație grațioase, în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, iar în prezenta cauză, instanță este învestită să analizeze "refuzul nejustificat de reluare a procedurii de soluționare a contestației prealabile înregistrată la Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor sub nr. x/23.12.2014, față de încetarea cauzei care a determinat suspendarea soluționării contestației". 2) nu este întrunită identitatea de cauză juridică având în vedere că în dosarul nr. x/2015, instanța a fost învestită a analiza dacă, în raport de momentul la care s-a dispus suspendarea soluționării contestației fiscale, respectiv ianuarie 2015, erau întrunite condițiile legale pentru ca o astfel de măsură să fie dispusă, iar în prezenta cauză, instanță este învestită să analizeze dacă, în 2018-2019 (la momentul introducerii acțiunii sau momentul pronunțării soluției), la mai bine de 3 ani de când a fost suspendată soluționarea contestației, există motive temeinice pentru reluarea procedurii de soluționare, în vederea respectării prevederilor legale și a dreptului subscrisei la un proces echitabil, într-un termen optim și previzibil, reglementat de art. 6 C. proc. civ., respectiv art. 6 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului. Așadar, în cauză nu este întrunită tripla identitate de părți, obiect, cauză, aspect față de care Înalta Curte constată că sentința recurată este legală din perspectiva criticii de nelegalitate reglementată de art. 488 alin. (1) pct. 7 C. proc. civ. Cu privire la cel de-al doilea motiv de recurs prin care se invocă dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte constată că potrivit acestui motiv, casarea unei hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material. Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greșită a legii materiale, nu și a legii procesuale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii atunci când instanța, deși a recurs la textele de lege aplicabile speței, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omițând unele condiții pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greșit. În cauza de față acest motiv nu este incident, având în vedere că interpretarea pe care prima instanță a dat-o dispozițiilor legale este corectă. Potrivit art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală 2003, organul de soluționare a contestației poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenta indiciilor săvârșirii unei infracțiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă. Or, cauza penală care a determinat suspendarea soluționării contestației prealabile nu a fost soluționată nici până în prezent, la o distanță de peste 5 ani de la dispunerea măsurii suspendării. Potrivit ordonanțelor comunicate de DNA în etapa fondului, din 2017 "când s-a dispus completarea raportului de expertiză" și până în aprilie 2019, când instanța de fond a solicitat informații privind stadiul dosarului de urmărire penală, nu a fost efectuat niciun act de urmărire penală cu privire la situația intimatei-reclamante. Mai mult, prin ordonanța DNA din 05.04.2019, parchetul a arătat expres că "complexitatea expertizei care trebuie efectuată nu justifică o durată de peste 5 ani în efectuarea acesteia, lipsa de persistență a expertului în efectuarea acesteia conducând la tergiversarea serioasă și nejustificată a anchetei". De asemenea, Înalta Curte constată că în mod corect a reținut prima instanță faptul că o suspendare a soluționării contestației administrative fără un orizont de timp, corelată numai cu împrejurarea subiectivă și incertă a momentului la care încetează motivul care a determinat suspendarea procedurii administrative, este în mod evident excesivă și neproporțională cu principiul accesului liber la justiție și a soluționării litigiilor în termen rezonabil. Mai mult, art. 277 alin. (3) teza a doua din Codul de procedură fiscală în prezent în vigoare introduce un alt criteriu suplimentar marcat de subiectivismul și caracterul discreționar, posibil excesiv, al organului fiscal de soluționare a contestației, organ care poate să stabilească cu de la sine putere un termen de reluare a procedurii de soluționare a contestației administrative. Or, toate aceste elemente denotă faptul că prin prisma art. 2 din vechiul Codul de procedură fiscală O.G. nr. 92/2003, respectiv a art. 3 alin. (2) din actualul Codul de procedură fiscală Legea nr. 207/2015, în speță sunt incidente și deplin aplicabile prevederile art. 413 alin. (3) C. proc. civ., iar termenul de minim 1 an stabilit pe baza declanșării urmăririi penale în dosarul penal deschis societății reclamante pentru infracțiuni din domeniul fiscal este un reper determinant pentru a aprecia asupra reluării sau nu a procedurii de soluționare a contestației administrative formulate de reclamantă. De asemenea, Înalta Curte constată că de la data formulării sesizării penale, deși au trecut mai mult de 5 ani, recurenta-pârâtă ANAF nu a făcut dovada în sensul că în dosarul penal s-ar fi efectuat vreun demers eficient, că s-ar fi dispus vreo măsură împotriva societății sau că s-ar fi dispus începerea urmăririi penale. Întrucât obligația fiscală din decizia de impunere a fost stabilită în sarcina societății reclamante, indiferent de soluția care se va pronunța în cauza penală, Înalta Curte apreciază că suspendarea sine die a soluționării contestației societății recurente este de natură a întârzia în mod nejustificat accesul părții la instanță, ceea ce contravine prevederilor art. 6 paragraful 1 din Convenția Drepturilor Omului. Astfel, reținându-se că față de societatea comercială reclamantă până în prezent nu s-au dispus măsuri de natură a constata caracterul penal al faptelor sesizate de fisc (ceea ce ar fi putut justifica măsura de suspendare dispusă de organul administrativ pentru a acorda prioritate organului de cercetare penală), Înalta Curte constată că în cauză nu sunt aplicabile dispozițiile art. 277 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, iar criticile recurentei-pârâte Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor sunt nefondate, hotărârea primei instanțe reflectând interpretarea și aplicarea corectă a prevederilor legale incidente cauzei.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru aceste considerente, în temeiul dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004, raportat la prevederile art. 496 alin. (1) C. proc. civ., republicat, Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat. PENTRU ACESTE MOTIVE,