ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2137/2021

Ședința publică din data de 01 aprilie 2021

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 02 august 2018 pe rolul Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, sub nr. x/2018, reclamantul A., în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Regională Antifraudă Fiscală nr. 4 Târgu Jiu prin Direcția Generală Juridică, a solicitat anularea Adresei nr. x/05.03.2018, emisă de pârâta Direcția Regională Antifraudă Fiscală Târgu Jiu, prin care a fost respinsă ca inadmisibilă contestația administrativă prealabilă formulată împotriva Procesului-verbal nr. x/19.12.2017 și obligarea pârâtei Direcției Regionale Antifraudă Fiscală 4 Târgu Jiu la soluționarea pe fond a contestației administrative prealabile.

Prin sentința civilă nr. 462 din 12 octombrie 2018, Curtea de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal a respins excepția inadmisibilității și a respins cererea formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Regională Antifraudă Fiscală nr. 4 Târgu Jiu prin Direcția Generală Juridică, ca neîntemeiată.

Împotriva sentinței civile nr. 462 din 12 octombrie 2018, pronunțată de Curtea de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs reclamantul A., în temeiul dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinței recurate și, în rejudecare, admiterea cererii de chemare în judecată.

Recurentul-reclamant a învederat că sentința recurată a fost pronunțată cu încălcarea dispozițiilor art. 268 și următoarelor din Codul de procedură fiscală, întrucât procesul-verbal contestat în cauză întrunește elementele unui act administrativ fiscal, în raport și de dispozițiile Ordinului președintelui ANAF nr. 378/01.04.2013, precum și ale Ordinului nr. 7521/10.07.2006.

Apreciază că raportul juridic născut ca urmare a emiterii procesului-verbal este unul de drept material fiscal, cuprinzând drepturi și obligații specifice în sarcina părților, de unde rezultă și dreptul de a contesta Procesul-verbal nr. x/19.12.2017, potrivit procedurii instituite de Codul de procedură fiscală.

Recurentul-reclamant a arătat că procesul-verbal contestat este atât un act administrativ în sensul art. 2 lit. c) din Legea nr. 554/2004, cât și un act administrativ fiscal în sensul art. 41 din Codul de procedură fiscală, întrucât emană de la o autoritate publică, exprimă manifestarea unilaterală de voință a acesteia, urmărește executarea legii și, prin stabilirea în sarcina acestuia a unor obligații suplimentare, produce efecte juridice de necontestat.

Printr-un ultim set de critici, recurentul-reclamant a susținut că neanalizarea fondului contestației administrative prealabile constituie o încălcare a liberului acces la justitiție, în sensul dispozițiilor art. 21 din Constituție și a art. 6 alin. (1) din Convenția Europeană a Drepturilor Omului, ca parte componentă a dreptului la un proces echitabil.

4.1. Prin întâmpinarea înregistrată la dosarul cauzei la data de 20 decembrie 2018, intimata-pârâtă a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, apreciind că în mod corect a reținut instanța de fond că actele contestate în cauză nu reprezintă acte administrative în sensul dispozițiilor Legii nr. 554/2004.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, în raport de motivul de casare invocat, Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamantul A. este nefondat, pentru următoarele considerente:

Motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., ce vizează aplicarea sau interpretarea greșită a normelor de drept material este nefondat, iar în acest sens, Înalta Curte are în vedere că, potrivit acestui motiv de recurs, casarea unor hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material.

Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greșită a legii materiale, nu și a legii procesuale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii atunci când instanța a recurs la textele de lege aplicabile speței dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omițând unele condiții pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greșit.

În cauza de față aceste motive nu sunt incidente, soluția primei instanțe fiind expresia interpretării și aplicării corecte a prevederilor legale în raport cu starea de fapt rezultată din probele administrate în procedura judiciară.

Obiectul acțiunii privește anularea Procesului-verbal nr. x/19.12.2017, emis de Direcția Generală Antifraudă Fiscală 4 Târgu Jiu, prin care organele de control au stabilit o serie de aspecte imputabile societății B. S.R.L., estimându-se un prejudiciu de 6.836.552 RON, reținându-se că societatea B. S.R.L., prin fostul administrator A., a diminuat obligațiile de plată la bugetul consolidat al statutului.

Reclamantul A., a formulat contestație prin care a solicitat anularea acestuia, iar prin adresa nr. x/05.03.2018, a fost respinsă contestația, reținându-se în esență că procesului-verbal îi lipsește dimensiunea de a da naștere, modifica sau stinge raporturi juridice, fiind un act premergător emiterii titlului, aspect ce rezultă chiar din conținutul actului contestat.

Din cuprinsul motivelor de recurs rezultă că problema de drept care se impune a fi dezlegată este aceea a examinării caracterului de act administrativ a procesului-verbal de constatare întocmit de Direcția Generală Antifraudă Fiscală 4 Târgu Jiu, prin prisma dispozițiilor art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004.

Conform art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004 prin act administrativ se înțelege "actul unilateral cu caracter individual sau normativ emis de o autoritate publică, în regim de putere publică, în vederea organizării executării legii sau a executării în concret a legii, care dă naștere, modifică sau stinge raporturi juridice; sunt asimilate actelor administrative, în sensul prezentei legi, și contractele încheiate de autoritățile publice care au ca obiect punerea în valoare a bunurilor proprietate publică, executarea lucrărilor de interes public, prestarea serviciilor publice, achizițiile publice; prin legi speciale pot fi prevăzute și alte categorii de contracte administrative supuse competenței instanțelor de contencios administrativ".

Pentru a fi considerat act administrativ, condițiile prevăzute de lege trebuie îndeplinite cumulativ, respectiv să fie vorba de un act unilateral emis de o autoritate publică, în regim de putere publică, în vederea organizării executării legii sau a executării în concret a legii, în scopul de a da naștere, a modifica sau a stinge drepturi și obligații.

Din analiza actelor și lucrărilor de la dosarul cauzei, rezultă că procesul-verbal contestat în cauză a fost emis în baza prevederilor O.U.G. nr. 74/2013, aprobată cu modificări și completări prin Legea nr. 144/2014, precum și ale Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Potrivit art. 1 pct. 37 din Codul de procedură fiscală, "titlu de creanță fiscală reprezintă actul prin care, potrivit legii, se stabilește și se individualizează creanța fiscală;", iar conform art. 152 alin (2) din același act normativ, "Colectarea creanțelor fiscale se face în temeiul unui titlu de creanță fiscală sau al unui titlu executoriu, după caz".

Totodată, dispozițiile art. 350 alin. (3) din Legea nr. 207/2015 prevăd că:

"Rezultatul controalelor prevăzute la alin. (1) și (2) se consemnează în procese-verbale, care constituie mijloace de probă. Procesele-verbale nu constituie titlu de creanță fiscală în sensul prezentului cod".

În plus, procesul-verbal de control nu cuprinde mențiunea că ar putea fi contestat în condițiile prevăzute de art. 268 Codul de procedură fiscală, el fiind un act premergător emiterii unui act administrativ.

În aceste coordonate, de lege lata, procesul-verbal emis de către inspectorii antifraudă nu are trăsăturile definitorii ale actului administrativ fiscal ori ale actului administrativ comun, definit în art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004, pentru că nu are, prin el însuși, aptitudinea de a "da naștere, modifica sau stinge raporturi juridice".

Verificând în concret dacă procesul-verbal contestat are o existență de sine stătătoare și stabilește obligații fiscale în sarcina recurentului, Înalta Curte a ajuns la aceeași concluzie ca judecătorul fondului, respectiv că procesul-verbal în discuție, independent de concluziile pe care le conține în privința datoriilor celui controlat, nu generează prin el însuși o obligație de plată.

Contrar susținerilor recurentului, Înalta Curte reține că procesul-verbal contestat nu stabilește obligații fiscale cu caracter cert, întrucât la ultimul capitol al acestuia, intitulat "Consecințe și măsuri dispuse în timpul controlului", se menționează expres că "obligațiile fiscale sustrase de la plată, sunt în sumă totală estimată de 6.936.552 RON" și nu se stabilește nicio obligație în sarcina reclamantului.

În consecință, nu se pot reține susținerile recurentului, potrivit cărora procesul-verbal în discuție produce efecte juridice, pentru că acest act nu stabilește niciun raport obligațional între contribuabilul controlat și bugetul de stat, fiind un act premergător unui act administrativ, nesusceptibil de a fi contestat separat în procedura administrativ-jurisdicțională reglementată de prevederile art. art. 268 Codul de procedură fiscală.

Această concluzie nu poate fi combătută de argumentul recurentului-reclamant privind calificarea dată actului contestat prin Ordinul președintelui ANAF nr. 378/01.04.2013, precum și prin Ordinul nr. 7521/10.07.2006, având în vedere că, pe de o parte, Ordinul președintelui ANAF nr. 378/01.04.2013 a fost abrogat prin Ordinul 450 din 19 aprilie 2013, nefiind în vigoare la data emiterii procesului-verbal contestat, iar pe de altă parte, Ordinul nr. 7521/10.07.2006 privește o altă structură de control, fiind emis în vederea aprobării normelor metodologice privind realizarea supravegherii și controlului vamal ulterior.

Nici susținerea potrivit căreia recurentul nu are acces la justiție nu poate fi acceptată, câtă vreme, acesta are posibilitatea contestării, în condițiile reglementate de Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, a actului administrativ - fiscal emis pe baza procesului-verbal în discuție, cu ocazia soluționării contestației urmând a fi analizată și legalitatea operațiunii administrative care a stat la baza emiterii sale, inclusiv criticile privind implicațiile radierii societății B. S.R.L. din Registrul Comerțului.

Asupra unui act preparator care stă la baza unui act administrativ instanța se poate pronunța numai în situația în care se atacă acesta din urmă, astfel că, în această etapă, este inadmisibil ca instanța să analizeze în vreun fel legalitatea procesului-verbal atacat.

Pentru considerentele expuse, constatând că nu este incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în temeiul dispozițiilor art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de reclamantul A. împotriva sentinței civile nr. 462 din 12 octombrie 2018 a Curții de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamantul A. împotriva sentinței civile nr. 462 din 12 octombrie 2018 a Curții de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 01 aprilie 2021.