ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1436/2021

Obiectul cererii de chemare în judecată Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, sub nr. x/2017, reclamanta Regia Autonomă Municipală "RAM" Buzău, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați-Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Galați și Agenția Națională de Administrare Fiscală, a solicitat anularea deciziei nr. 366/11.10.2017 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală (A.NA.F.), precum și a deciziei referitoare la obligațiile de plată accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. x/5.07.2017 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați,(D.G.R.F. P. Galați) și obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată. 1.

Hotărârea instanței de fond Curtea de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, prin sentința civilă nr. 91 din 7 mai 2018, a admis în parte contestația formulată de reclamantă și a anulat în parte decizia 366 din 11 oct. 2017 și pe cea referitoare la obligații de plată accesorii nr. x din 5 iulie 2017 pentru penalizările de întârziere aferente perioadei 4 iulie 2014 - 12 noiembrie 2014. Totodată, a menținut actele administrativ fiscale contestate pentru dobânzi și penalitățile de întârziere aferente perioadei 13 noiembrie 2014 - 5 iulie 2017. 1.

Recursurile exercitate în cauză și motivele înfățișate Împotriva sentinței civile nr. 91 din 7 mai 2018 pronunțată de Curtea de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, au promovat recurs, atât reclamanta Regia Autonomă Municipală "Ram" Buzău, prin administrator judiciar provizoriu A.. și B.., cât și pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Galați, în nume propriu și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați, în condițiile art. 483 C. proc. civ. 1.3.1. Recursul reclamantei Reclamanta a criticat sentința pronunțată de instanța de fond pentru nelegalitate, astfel că, invocând motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., a solicitat admiterea recursului și modificarea în parte a acesteia, în sensul anulării în parte a Deciziei de accesorii nr. x/05.07.2017 și pentru penalitățile de întârziere impuse la plată și calculate de organul fiscal pentru perioada suspendată 13.11.2014-16.03.2017, astfel încât să fie întregită perioada 04.07.2014-16.03.2017, în care Decizia de impunere FBz 247/2014 avea executarea suspendată, astfel că nu erau datorate penalități de întârziere pentru această perioadă. În motivarea recursului s-a arătat, în esență, că deși a reținut în mod corect împrejurarea că, pe toată durata suspendării actului administrativ-fiscal, organele fiscale nu pot calcula și nici impune plata penalităților de întârziere, conform dispozițiilor art. 278 alin. (4) Codul de procedură fiscală, instanța de fond a avut o abordare limitată stabilind perioada când a fost suspendată decizia de impunere prin hotărâre judecătorească, fără a lega aplicabilitatea art. 14 din Legea nr. 554/2004 de art. 15 alin. (4) din aceeași lege, motivat de faptul că suspendarea efectelor executorii ale Deciziei de impunere nr. FBz 247/2014 au fost generate prin pronunțarea sentinței nr. 1094/02.07.2014, definitivă prin decizia nr. 5114/28.10.2014, pronunțate în dosar nr. x/2014 și prin pronunțarea sentinței nr. 227/12.11.2014 prin care a Curtea de Apel Ploiești a anulat decizia de impunere. Or, suspendarea actului în cauză, menționează recurenta-reclamantă, nu curge doar până la pronunțarea instanței de fond, astfel cum limitat a apreciat judecătorul fondului, fără a include, pe lângă aplicabilitatea art. 14 și dispozițiile art. 15 alin. (4) din Legea nr. 554/2004, întrucât, prin anularea deciziei de impunere, se impunea extinderea efectelor suspendării deciziei de impunere care se prelungeau de drept, prin coroborare cu prevederile art. 278 alin. (4) Codul de procedură fiscală potrivit cărora nu se datorează penalități de întârziere sau de nedeclarare pe perioada suspendării. 1.3.2. Recursul pârâtei Agenția Națională de Administrare Fiscală (ANAF) Pârâta ANAF a criticat sentința instanței de fond pentru nelegalitate, solicitând admiterea recursului și casarea în parte a acesteia, în sensul respingerii acțiunii în totalitate, ca neîntemeiată. În motivarea recursului a fost criticat raționamentul instanței de fond care, în opinia recurentei este în vădită contradicție cu prevederile legale aplicabile. Prin Decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. x/05.07.2017, în temeiul art. 98 lit. c) și art. 173 alin. (5) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, pentru neachitarea la termenul de scadență a TVA stabilită prin Decizia de impunere nr. x/28.02.2014, organele fiscale au calculat, pentru perioada 04.07.2014-05.07.2017, accesorii în sumă totală de 5.494.545 RON aferente TVA, reprezentând dobânzi în sumă de 3.435.188 RON șî penalități de intârziere în sumă de 2.059.357 RON. În ceea ce privește calculul accesoriilor reprezentând dobânzi și penalități de întârziere, s-a menționat că sunt aplicabile dispozițiile art. 173 alin. (1) și art. 174 alin. (1), alin. (2) și alin. (5) și art. 176 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală. Astfel, prin Decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. x/05.07.2017, au fost calculate accesorii în sumă de 5.494.545 RON (dobânzi în sumă de 3.435.188 RON și penalități de întârziere în sumă de 2.059.357 RON) aferente TVA în sumă de 12.541.759 RON, documentul prin care s-a individualizat suma de plată fiind Decizia de impunere nr. x/28.02.2014. Învederează recurenta că în urma inspecției fiscale efectuate la Regia Autonomă Municipală "RAM" Buzău, care a vizat TVA aferentă perioadei 01.08.2010-31.12.2013, organele de inspecție fiscală din cadrul Administrației județene a finanțelor publice Buzău au emis, în baza Raportului de inspecție fiscală nr. x/28.02.2014, Decizia de impunere nr. x/28.02.2014 prin care a fost stabilită TVA în sumă de 13.760.702 RON. Astfel, obligațiile fiscale accesorii în sumă de 5.494.545 RON aferente TVA în sumă de 12.541.759 RON au fost stabilite ca măsură accesorie în raport cu debitul, conform principiului de drept "accesorium sequitur principale". Din analiza documentelor anexate la dosarul cauzei rezultă că în urma acțiunilor pe fond a cauzei, Administrația județeană a finanțelor publice Buzău a procedat la suspendarea executării sumelor ce au făcut obiectul Deciziei de impunere nr. x/28.02.2014, astfel că pe toată perioada suspendării nu s-au calculat alte accesorii. În data de 03.07.2017, intimata a depus cerere de eșalonare la plată a obligațiilor fiscale pentru suma de 17.929.327 RON, la care a anexat sentința civilă nr. 227/12.11.2014, definitivă prin Decizia nr. 1041/16.03.2017, pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție. Ca atare, intimata a fost trecută din Subsistemul Actelor Suspendate I Executare Silită - SASE în subsistemul Creanțelor Aflate în Executare Silită -C.. In urma analizării evidenței fiscale, s-a procedat la emiterea Deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. x/05.07.2017, prin care au fost calculate, pentru suma de 12.541.759 RON, reprezentând obligație suplimentară stabilită prin Decizia de impunere nr. x/28.02.2014, dobânzi în sumă de 3.435.188 RON și penalități în întârziere în sumă de 2.059.357 RON, perioada de calcul accesorii fiind 04.07.2014-05.07.2017. Efectul suspendării actului administrativ fiscal constă în imposibilitatea organului fiscal de a emite decizie de calcul accesorii pe durata cuprinsă între data la care instanța a dispus, prin hotărâre judecătorească definitivă, suspendarea executării și data soluționării definitive a litigiului privind anularea actului administrativ fiscal prin care au fost stabilite obligații principale, iar nu în nedatorarea respectivelor obligații fiscale accesorii. Deși acest aspect este reținut în mod corect de instanța de fond, precizează recurenta, totuși, prin hotărârea atacata se anulează penalitățile calculate pentru perioada 04.07.2014-12.11.2014, în condițiile în care, din cuprinsul Deciziei de calcul accesorii nr. x/05.07.2017 reiese că organele fiscale au ținut cont de efectele suspendării, procedând la emiterea deciziei de calcul accesorii abia la data de 05.07.2017, ulterior rămânerii definitive a sentinței nr. 227/2014 a Curții de Apel Ploiești, prin Decizia nr. 1041/16.03.2017 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, prin care s-a respins acțiunea formulată de intimata împotriva Decizia de impunere nr. x/28.02.2014. 1.3.3. Recursul pârâtei Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Galați, în nume propriu și în numele Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Galați Pârâtele menționate au criticat sentința instanței de fond pentru netemeinicie și nelegalitate, precizând că prin decizia de accesorii s-au stabilit obligații de plată a sumei de 5.494.545 RON pentru neachitarea la termen a obligațiilor principale stabilite prin decizia de impunere nr. x/28.02.2014 pentru perioada 04.07.2014-05.07.2017. Instanța de fond a reținut că în perioada 04.07.2014 și 12.11.2014 a fost suspendată executarea deciziei de impunere nr. x/28.02.2014 până la momentul pronunțării sentinței de fond nr. 227/12.11.2014 de către Curtea de Apel Ploiești, astfel încât potrivit art. 14 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ coroborat cu art. 157 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală reclamanta nu datorează accesorii, respectiv dobânzi și penalități. La data de 16.03.2017 ÎCCJ a pronunțat decizia civilă nr. 1041/16.03.2017 prin care a casat sentința civilă 227/12.11.2014 și rejudecând a respins acțiunea formulată împotriva deciziei de impunere nr. x/28.02.2014 în baza căreia organul fiscal a emis decizia de calcul accesorii nr. x/05.07.2017. Astfel, în virtutea principiului "accesorium sequitur principale" s-au stabilit în sarcina reclamantei și obligații fiscale accesorii fiind individualizate prin Decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere în sumă de 5.494.545 RON, potrivit acelorași dispoziții prin care a fost stabilit și debitul principal stabilit prin Decizia de impunere nr. x/28.02.2014. 1.

Apărările formulate în cauză Reluând argumentele de fapt și de drept expuse în susținerea propriilor recursuri, precum și în fața instanței de fond, prin acțiunea introductivă și întâmpinare, părțile au solicitat respingerea recursurilor formulate de fiecare dintre acestea. 1.

Procedura derulată în recurs Recursurile fiind de competența Înaltei Curți, a fost urmată procedura de filtrare prevăzută de dispozițiile art. 493 C. proc. civ. civilă. Însă, prin rezoluția completului învestit cu soluționarea dosarului din data de 27 noiembrie 2018, a fost fixat termen de judecată pe fond a recursurilor la data de 14 octombrie 2020, respectiv 10 martie 20121, constatându-se că nu mai subzistă motivele care au determinat fixarea termenului de judecată pentru examinarea recursului, prin prisma exigențelor dispozițiilor art. 493 alin. (5) - (7) din C. proc. civ., față de Hotărârea Colegiului de Conducere al Înaltei Curți de Casație și Justiție nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de Hotărârea Plenului Judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție, adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispozițiile art. 493 din C. proc. civ. este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal. II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursurilor Analizând sentința atacată prin prisma cadrului legal incident speței dedusă judecății, precum și prin raportare la criticile formulate de recurenți, Înalta Curte, procedând la analiza comună a acestora, pentru că în esență vizează stabilirea eronată de către instanța de fond a limitelor temporale asupra cărora se întind efectelor suspendării Deciziei de impunere nr. x/28.02.2014, constată că recursul declarat în cauză de recurenta-reclamantă este fondat, iar recursurile pârâților sunt nefondate, pentru considerentele ce succed: Preliminar, Înalta Curte precizează că instanța de fond a fost învestită cu controlul legalității Deciziei referitoare la obligațiile accesorii nr. 10042/05.07.2017, emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Galați, pentru neachitarea în termen a obligațiilor fiscale principale individualizate prin Decizia de impunere x/28.02.2014 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Buzău. După cum rezultă din cuprinsul deciziei care formează obiectul acțiunii în anulare, organul fiscal emitent a stabilit obligații fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere aferente taxei pe valoarea adăugată, pentru perioada 04.07.2014-05.07.2017, în sumă totală de 5.494.545 RON, din care penalități de întârziere în cuantum de 2.059.357 RON. Potrivit pieselor dosarului, executarea Deciziei de impunere x/28.02.2014 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Buzău a fost suspendată, în temeiul art. 14 din Legea nr. 554/2004, până la pronunțarea instanței de fond, prin sentința nr. 1094/02.07.2014 pronunțată de Tribunalul Buzău, în dosar nr. x/2014, definitivă prin decizia nr. 5114/28.10.2014 pronunțată de Curtea de Apel Ploiești. Concomitent, la data de 30.07.2014, reclamanta Regia Autonomă Municipală "Ram" Buzău a învestit Curtea de Apel Ploiești cu acțiune în anularea parțială a Deciziei de impunere x/28.02.2014, sub aspectul sumelor impuse cu titlu de TVA și accesorii aferente, acțiune înregistrată în dosar nr. x/2014 și finalizată prin sentința nr. 227/12.11.2014 prin care actul administrativ-fiscal menționat a fost anulat în privința creanțelor contestate, în cuantum total de 18.250.787 RON, din care TVA în sumă de 13.760.702 RON și accesorii aferente în sumă de 4.490.085 RON. Urmare a admiterii recursurilor declarate în cauză de DGRFP Galați și ANAF, prin decizia nr. 1041/16.03.2017 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal s-a dispus casarea sentinței nr. 227/12.11.2014 Pronunțată de Curtea de Apel Ploiești și, în rejudecare, acțiunea în anularea deciziei de impunere a fost respinsă, ca neîntemeiată. Față de circumstanțele evenimențiale expuse corect și de către judecătorul fondului, Înalta Curte constată că acesta a reținut judicios aplicabilitatea în cauză a prevederilor art. 278 alin. (4) din Legea nr. 207/2015 potrivit cărora, prin excepție de la prevederile art. 173, în cazul în care instanța judecătorească de contencios administrativ admite cererea contribuabilului/plătitorului de suspendare a executării actului administrativ fiscal potrivit prevederilor Legii nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, nu se datorează penalități de întârziere pe perioada suspendării. În pofida acestui fapt, însă, Înalta Curte precizează că judecătorul fondului s-a aflat în eroare stabilind că efectele suspendării deciziei de impunere se întind, începând de la momentul pronunțării sentinței nr. 1094/02.07.2014 pronunțată de Tribunalul Buzău, până la pronunțarea sentinței nr. 227/12.11.2014 de către Curtea de Apel Ploiești, motivat de împrejurarea că, după pronunțarea acesteia din urmă nu s-a dispus prin hotărâre definitivă suspendarea executării deciziei de impunere, coroborat cu împrejurarea că suspendarea a fost dispusă în temeiul art. 14 din Legea nr. 554/2004 și nu în temeiul art. 15 din aceeași lege, efectele fiind așadar limitate până la momentul pronunțării instanței de fond. Procedând în această manieră, instanța de fond a înlăturat nejustificat de la aplicare prevederile art. 15 alin. (4) din Legea nr. 554/2004, deplin incidente litigiului pendinte, potrivit cărora, în ipoteza admiterii acțiunii de fond, măsura suspendării, dispusă în condițiile art. 14 din aceeași lege, se prelungește de drept până la soluționarea definitivă a cauzei, chiar dacă reclamantul nu a solicitat suspendarea executării actului administrativ în temeiul alin. (1) al aceluiași art. 15, adică în cadrul acțiunii în anularea actului. Prin urmare, Înalta Curte conchide, astfel cum în precedent s-a reținut, că ipoteza cuprinsă în prevederile art. 15 alin. (4) din Legea nr. 554/2004 se regăsește deplin în datele speței dedusă judecății, ceea ce conduce la concluzia că măsura suspendării deciziei de impunere x/28.02.2014 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Buzău, dispusă prin sentința nr. 1094/02.07.2014 pronunțată de Tribunalul Buzău, a fost prelungită de drept până la soluționarea definitivă a acțiunii în anularea acestui act administrativ-fiscal care a avut loc la data de 16.03.2017 când Înalta Curte de Casație și Justiție a pronunțat decizia nr. 1041/2017, prin care, urmare a casării sentinței nr. 227/12.11.2014 pronunțată de Curtea de Apel Ploiești, acțiunea a fost respinsă, coroborat cu împrejurarea că, inițial, prin sentința casată, acțiunea fusese admisă. Prin urmare, în temeiul dispozițiilor art. 278 alin. (4) din Legea nr. 207/2015, pentru perioada 04.07.2014-16.03.2017, recurenta reclamantă nu datorează penalități de întârziere aferente obligațiilor fiscale principale stabilite prin Decizia de impunere x/28.02.2014 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Buzău, astfel încât decizia referitoare la obligațiile accesorii nr. 10042/05.07.2017 a fost emisă parțial, în limitele temporale menționate, cu nerespectarea dispozițiilor legale arătate. Ca atare, față de considerentele de fapt și de drept anterior prezentate, Înalta Curte, în temeiul art. 496 C. proc. civ., coroborat cu art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, va proceda la admiterea recursului formulat de reclamantă, cu consecința casării sentinței pronunțate de instanța de fond și rejudecând procesul în fond va admite în parte acțiunea formulată de aceasta și va anula în aceeași manieră decizia nr. 366/11.10.2017 privind soluționarea contestației administrative precum și decizia referitoare la obligațiile accesorii nr. 10042/05.07.2017, în ceea ce privește penalitățile de întârziere aferente perioadei 04.07.2014 -16.03.2017. Pentru aceleași considerente, va fi respinsă în rest acțiunea introductivă, ca neîntemeiată, precum și recursurile pârâtelor Agenția Națională de Administrare Fiscală și Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Galați, în nume propriu și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați, ca nefondate.