ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3183/2020

Obiectul acțiunii deduse judecății Prin cererea înregistrată la data de 21.11.2016 pe rolul Tribunalului Constanța, reclamantul A., în contradictoriu cu ANAF-DGRFP Galați-AJFP Constanța prin Serviciul Fiscal Municipal Constanța, a solicitat pronunțarea unei hotărâri judecătorești prin care să se dispună anularea deciziei nr. 21344/20.05.2016 de atragere a răspunderii reclamantului în solidar cu B. S.R.L; anularea deciziei nr. 97/07.10.2016 prin care s-a soluționat contestația formulată împotriva deciziei nr. 21344/20.05.2016 de atragere a răspunderii reclamantului în solidar cu S.C. B. S.R.L.; anularea deciziei de Impunere nr. x/09.07.2015.

Hotărârea primei instanțe Prin sentința civilă nr. 189/CA din 14 septembrie 2017 a Curții de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal s-a admis în parte acțiunea reclamantul A. pârâtul ANAF - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați-DGRFP- Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța Serviciul Fiscal Municipal Mangalia. S-a dispus anularea deciziei nr. 21344/20.05.2016 și a deciziei nr. 97/7.10.2016. Respinge cererea de anulare a deciziei de impunere nr. x/9.07.2015.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței menționate la pct. 2 a formulat recurs pârâta criticând-o pentru următoarele motive de nelegalitate, circumscrise cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.: - din cuprinsul procesului-verbal nr. x/12.11.2015 de declarare a stării de insolvabilitate că sunt îndeplinite condițiile impuse de dispozițiile art. 25 din Legea nr. 207/2015 Codul de procedură fiscală; - existenta prejudiciului în suma de 3.352.992 RON, cu dobânzile si penalitățile aferente calculate până la data de 11.11.2015 conform procesului-verbal de declarare a stării de insolvabilitate ce provine din decizia de impunere nr. x/09.07.2015 emisa de organele de inspecție fiscala, este cauzat bugetului general consolidat al statului, iar repararea lui revine celui care l-a cauzat printr-o fapta ilicita "săvârșita cu vinovăție", conform art. 1357 alin. (1) C. civ. - în calitatea sa de administrator, răspunderea față de societate se circumscrie sferei răspunderii contractuale determinata de limitele mandatului conferit acestora, mandat care include și obligațiile legale instituite în Legea nr. 31/1990, iar răspunderea administratorilor față de terți apare că fiind întotdeauna o răspundere extracontractuală, o răspundere delictuală, așadar, acesta fiind și contextul în care organul fiscal a circumscris faptele sferei dispozițiilor art. 25 din Legea nr. 207/2015; - cât privește culpa și raportul de cauzalitate dintre fapte și prejudiciu, au fost invocate dispozițiile art. 73 lit. c) și e) din Legea nr. 31/1990 actualizată, potrivit cărora administratorii societății sunt răspunzători în mod solidar pentru ținerea registrelor prevăzute de lege (dispoziție care se aplică și actelor contabile) și pentru îndeplinirea obligațiilor care le revin în temeiul legii; - au fost stabilite obligații fiscale suplimentare de plata privind perioada 01.02.20130- 31.12.2013 (perioada în care dl A. a avut funcția de administrator) în cuantum de 3.352.992 RON reprezentând TVA, impozit profit, dobânzi si penalități TVA, ce provin din tranzacții comerciale (achiziții) derulate cu S.C. C. S.R.L. Tulcea si D., societăți inactive și care nu au declarat livrările; - reprezentanții legali ai societății, administratori/asociați au provocat cu rea - credință insolvabilitatea persoanei juridice prin neefectuarea niciunui demers pentru depășirea dezechilibrului patrimonial în care se află socitetatea, pentru obligațiile fiscale aferente perioadei respective și rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate; A apreciat recurenta că, mod corect si în deplin acord cu dispozițiile legale menționate, au fost emise actele administrative atacate -Decizia nr. 97/07.10.2016 privind soluționarea contestației formulata de A., emisa de DGRFP Galați, Decizia nr. 21344/20.05.2016 privind atragerea răspunderii în solidar emisa de A.J.F.P. Constanta-Serviciul Fiscal Municipal Mangalia, precum si Decizia de impunere x/09.07.2016 emisa de Serviciul de inspecție fiscala. Pentru aceste motive s-a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței atacate și respingerea acțiunii.

Apărările formulate în cauză Intimatul - reclamant a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat și menținerea sentinței atacate ca fiind legală și temeinică. A susținut că în cursul perioadei de referință, respectiv aceea în care a avut calitatea de administrator al S.C. B. S.R.L, 08.02.2013-09.12.2013 și membru asociat în perioada 10.12.2013-23.12.2013, societatea și-a respectat și achitat toate obligațiile de plată la timp, fără nicio întârziere. Instanța de fond a reținut în mod corect faptul că, organul fiscal este dator să dovedească modalitatea prin care s-a provocat starea de insolvabilitate a societății prin nedeclararea sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale, precum și reaua-credință a persoanei obligate solidar. În mod corect, instanța de fond a amintit și Hotărârea CJUE dată în Cauza C-277/2014 și, pe cale de consecință, a reținut că decizia de angajare a răspunderii solidare este nelegală, în cauză nefiind dovedite cerințele art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015.

Procedura de soluționare a recursului Prin rezoluția completului învestit cu soluționarea dosarului a fost fixat termen de judecată pe fond a recursului la data de 31 martie 2020, constatându-se că nu mai subzistă motivele care au determinat fixarea termenului de judecată pentru examinarea recursului, prin prisma exigențelor dispozițiilor art. 493 alin. (5) - (7) din C. proc. civ., față de Hotărârea Colegiului de Conducere al Înaltei Curți de Casație și Justiție nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de Hotărârea Plenului Judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție, adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispozițiile art. 493 din C. proc. civ. este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal. Cauza a fost suspendată de plin drept având în vedere dispozițiile Decretului Președintelui României privind instituirea stării de urgență nr. 195 din 16 martie 2020, fiind repusă pe rol la data de 7 iulie 2020.

Soluția instanței de recurs Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul pârâtei este întemeiat pentru motivele în continuare arătate: Argumente de fapt și de drept relevante Prin decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/20.05.2016 s-a dispus angajarea răspunderii solidare a reclamantului în vederea realizării creanțelor în sumă de 3.352.992 RON aparținând S.C. B. S.R.L. În ceea ce îl privește pe reclamant, s-a apreciat că sunt întrunite cerințele art. 25 alin. (2) lit. d) din legea 207/2015, acesta având calitatea de asociat unic administrator în perioada 08.02.2013-09.12.2013 și membru asociat în perioada 10.12.2013-23.12.2013, calitate în care a determinat cu rea credință insolvabilitatea persoanei juridice debitoare prin nedeclararea/neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale în sumă de 3.352.992 RON ale S.C. B. S.R.L. Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/20.05.2016 a fost contestată de către reclamant, organul fiscal respingând contestația ca neîntemeiată potrivit Deciziei nr. 97/07.10.2016. Dispozițiile art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea 207/2015 prevăd că "Pentru obligațiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condițiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta următoarele persoane: d) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credință, au determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale". Condițiile generale ale atragerii răspunderii administratorului pentru insolvabilitatea societății sunt constatarea insolvabilității societății debitoare, condiție prealabilă pentru angajarea răspunderii administratorilor în temeiul art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală; îndeplinirea cumulativă a condițiilor prevăzute de art. 1357 din C. civ. și art. 25 alin. (2) Codul de procedură fiscală Înalta Curte nu împărtășește soluția și nici considerentele instanței de fond în sensul că decizia de stabilire a răspunderii solidare este nelegală pentru că organul fiscal nu a arătat, în concret, care sunt motivele de fapt care justifică reținerea relei - credințe a administratorului. Reaua - credință a reclamantului rezultă din faptul, că în perioada în care acesta a avut această calitate, din modul de declarare a operațiunilor comerciale derulate de societate, urmare a înregistrării în evidența contabilă a facturilor emise de S.C. C. S.R.L. și E. S.R.L., s-a realizat o majorare fictivă a cheltuielilor și o diminuare a profitului impozabil. De asemenea, din probatoriul administrat în fața instanței de fond reiese că societatea S.C. B. S.R.L. figurează cu obligații fiscale restante la bugetul consolidat al statului în valoare de 3352992 RON, din cuprinsul Deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală ce a stat la baza acesteia rezultând că obligațiile fiscale principale vizează activitatea comercială a societății din perioada 01.02.2013-31.12.2013. Reține Inalta Curte că de la data cesionării de către intimatul - reclamant a părților sociale, nu s-a mai depus nicio declarație, societatea figurând cu starea "inactiv" începând cu data de 11.12.2014. In ceea ce privește taranzacțiile comerciale încheiate cu cele două societăți, au fost constatate neconcordanțe din tabloul de bord - aplicația F. - cod 394, iar AJFP Tulcea a comunicat că cele două societăți erau de asemenea inactive și nu au declarat nicio livrare către B. S.R.L., existând suspiciunea că operațiunile nu sunt reale. Potrivit Legii nr. 31/1990 (art. 73 alin. (1) lit. e), răspunderea pentru îndeplinirea obligațiilor legale ale societății revine administratorului. În plus, buna credență și obligațiile impuse de Legea nr. 31/1990 asociaților societății îi impuneau și doar în calitate de asociat să se asigure de desfășurarea activității societății cu respectarea legii și de achitarea datoriilor fiscale reale. Contrar argumentației instanței de fond, nu poate fi ignorată împrejurarea că nu există nicio justificare pentru comportamentul intimatului, care în perioada în care a fost administratorul societății și asociat, cu rea credință nu și-a îndeplinit obligațiile pe care le avea în calitatea de reprezentant legal al societății potrivit art. 20 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare, care prevede că "[...] reprezentanții legali ai persoanelor fizice și juridice [...] sunt obligați sa îndeplinească obligațiile ce revin potrivit legislației fiscale persoanelor sau entităților reprezentate. Acești reprezentanți îndeplinesc obligațiile fiscale de plată ale persoanelor sau entităților reprezentate din acele mijloace pe care le administrează [...]" în temeiul prevederilor art. 73 alin. (1) lit. e) din Legea societăților nr. 31/1990, conform cărora " [...] administratorii sunt solidar răspunzători fata de societate pentru stricta îndeplinire a îndatoririlor pe care legea, actul constitutiv le impune [...]". Așa fiind, Înalta Curte constată că organele fiscale au adus probe din care rezultă nedeclararea și, în consecință, neachitarea la termen a obligațiilor fiscale ale societății debitoare prin faptul că intimatul reclamant a predat activitatea economică fără să ia măsuri pentru declararea corectă a operațiunilor comerciale derulate de societate în perioada februarie 2013- decembrie 2013, fapt ce a generat obligații suplimentare de plată către bugetul consolidat de stat, în acest sens fiind enumerate ca probe decizia de declarare a stării de insolvabilitate, decizia de impunere nr. x/09.07.2015, titlurile executorii și popririle aferente sumei datorate; în perioada aprilie 2013- decembrie 2013 au fost desfășurate operațiuni comerciale cu societăți aflate în procedura de declarare ca societăți inactive, motiv pentru care s-a stabilit TVA suplimentar de plată, neachitată; de asemenea, prin înregistrarea în contabilitate a facturilor emise de aceleași societăți în procedura declarării ca inactive, a rezultat o creștere fictivă a cheltuielilor și o diminuare a profitului impozabil, rezultând un impozit pe profit suplimentar de 597.487 RON, neachitat; ca urmare a acelorași operațiuni comerciale s-au distribuit dividende, rezultând astfel un impozit pe veniturile din dividende; nu a fost depus bilanțul contabil pentru anul 2013. În schimb, intimatul reclamant nu a expus și dovedit o situație de fapt contrară, invocând însă că nu a fost dovedită împrejurarea că operațiunile sunt fictive, ceea ce însă nu face obiectul prezentei cauze. Acceptând în mod voit, deci cu rea-credință, contrar îndatoririlor legale, intrarea societății debitoare în insolvabilitate și acumularea debitelor accesorii, a prejudiciat și societatea, dar mai ales a prejudiciat bugetul de stat prin neachitarea creanțelor fiscale către acesta. Înalta Curte constată, deci, că, deși a făcut referire expresă la prevederile art. 25 alin. (1) lit. d) din Codul de procedură fiscală, instanța de fond a făcut o greșită interpretare a acestora, considerând fără temei că nu a fost dovedită în cauză condiția relei credințe pentru angajarea răspunderii solidare a intimatului. Administratorul culpabil răspunde solidar cu societatea debitoare pentru faptele comisive sau omisive proprii care au determinat neachitarea datoriilor fiscale, în condițiile în care, conform fișei sintetice pe plătitor, societatea nu figurează cu plăti voluntare către bugetul general consolidat, majoritatea obligațiilor fiscale rezultând din decizia de impunere nr. x/06.07.2015. Concluziile Hotărârii CJUE date în Cauza C 277/14 nu pot fi opuse în prezenta cauză, întrucât, astfel cum s-a arătat, nu realitatea operațiunilor se analizează în verificarea îndeplinirii condițiilor atragerii răspunderii solidare, ci împrejurarea dacă faptele reprezentantului, astfel cum au fost acestea reținute prin actele fiscale care au stat la baza emiterii deciziei atacate, conturează condițiile art. 25 alin. (1) lit. d) din Codul de procedură fiscală. În concluzie, Înalta Curte constată că prima instanță a făcut o greșită aplicare a prevederilor legale la situația de fapt ce rezulta din probatoriul administrat, motiv pentru care se impune casarea sentinței recurate și, în rejudecare, respingerea acțiunii reclamantului.

Temeiul legal al soluției adoptate în recurs În baza dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 coroborate cu art. 496 alin. (1) raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul formulat de recurenta-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța, va casa sentința atacată și, în rejudecare, va respinge acțiunea ca nefondată.