ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3136/2020

Circumstanțele cauzei Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București data de 24.10.2016 reclamanta A. S.R.L. a solicitat în contradictoriu cu pârâții Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Sector 2 a Finanțelor Publice, Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii, pronunțarea unei hotărâri prin care să se dispună: - anularea/desființarea Deciziei nr. 227/08.09.2016 emisă de pârâta D.G.S.C., ca fiind netemeinică și nelegală și, pe cale de consecință să se dispună: - anularea/desființarea Deciziei de impunere nr. x emisă la data de 23.02.2016 de către A.F.P. - Sector 2, prin care s-a dispus ajustarea taxei pe valoare adăugată ("TVA") cu suma de 16.351.597 RON, din totalul sumei de 19.567.671 solicitată de reclamantă la rambursare și majorarea bazei de impunere cu suma de 68.131.654 RON, precum și anularea parțială a Raportului de inspecție fiscală nr. x emis la aceeași dată, de aceeași autoritate ("RIF"), în baza căruia s-a emis Decizia de impunere și astfel: - obligarea pârâtei A.F.P. - sector 2 la rambursarea în totalitate a TVA-ului aferent achiziției de către reclamantă a imobilului situat în București, str. x, conform contractului de vânzare - cumpărare încheiat cu S.C. B. S.A., autentificat sub nr. x/25.04.2012, respectiv a TVA-ului în cuantum 16.351.597 RON, din totalul sumei de 19.567.671 de RON aferentă achiziției; - ca urmare a admiterii capetelor 1, 2 și 3 de mai sus, în temeiul dispozițiilor art. 124, raportat la art. 120 alin. (7) CPF (în prezent art. 182, rap. la art. 174 din Noul Codul de procedură fiscală) și ale Ordinului M.F.P. nr. 1899/2004, să fie obligată A.F.P. - Sector 2 la plata dobânzii legale aferente sumei reprezentând TVA nerambursat, din ziua următoare expirării termenului legal pentru soluționarea decontului cu sumă negativă de TVA și opțiunea de rambursare, respectiv de la data de 4 iulie 2014 până la data plății efective a sumei; cu cheltuieli de judecată.

Soluția instanței de fond Prin sentința nr. 3266 din data de 22 septembrie 2017 Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a hotărât următoarele: "Respinge ca neîntemeiate excepțiile lipsei calității procesuale pasive a pârâtei Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii si a inadmisibilități capătului 4 din cerere, privind acordarea dobânzilor. Admite în partea acțiunea formulată de către reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâții Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Sector 2 a Finanțelor Publice și Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii. Anulează pct. 1 al Deciziei nr. 227/8.09.2016. Anulează Decizia de impunere nr. x/23.02.2016 a A.F.P. Sector 2, în ceea ce privește ajustarea TVA cu suma de 16.351.597 RON din totalul sumei de 19.567.671 solicitată la rambursare și majorarea bazei de impunere cu suma de 68.131.654 RON și anulează parțial și RIF nr. x/23.02.2016 în consecință. Obligă pârâta A.F.P. Sector 2 la rambursarea TVA în cuantum de 16.351.597 RON și a dobânzii aferente TVA nerambursat, din ziua următoare a expirării termenului legal pentru soluționare de cont cu suma negativă de TVA si opțiunea de rambursare și până la data plății efective a sumei."

Recursurile exercitate în cauză Împotriva sentinței au declarat recurs pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Serviciul Juridic 2, în reprezentarea Administrației Sector 2 a Finanțelor Publice și Agenția Națională de Administrare Fiscală, ambele criticând-o pentru nelegalitate. Recurenta Agenția Națională de Administrare Fiscală a invocat dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ. și a solicitat casarea hotărârii și respingerea în totalitate a acțiunii reclamantei. În motivarea căii de atac, s-a arătat că motivarea soluției de respingere a excepției inadmisibilității capătului 4 de cerere este contradictorie, câtă vreme prima instanță reține, pe de o parte corectitudinea soluției A.N.A.F. - D.G.S.C. de transmitere a cererii de acordare dobânzi la organul fiscal competent, însă în același timp soluționează, ea însăși, cererea, admițând-o, fără să se mai raporteze la procedura instituită de art. 124 Codul de procedură fiscală aplicabil în cauză. În privința soluției de anulare a pct. 1 al deciziei nr. 227/8.09.2016, recurenta a arătat că aceasta nu ține seama de hotărârea penală nr. 1207/14.10.2014 pronunțată în dosarul nr. x/2005 a Curții de Apel București, prin care s-a menținut sechestrul asigurător instituit potrivit încheierii de ședință din data de 20.05.2010 a Tribunalului București, secția a II-a Penală, asupra bunurilor mobile și imobile aflate în posesia B. S.A. indisponibilizate de A.N.A.F, respectiv asupra terenului în suprafață de 276.590 mp, din care au fost dezmembrate cele 15 loturi de teren achiziționate de A. S.R.L., în suprafață de 78.330 mp. Ca urmare a verificarilor efectuate, din analiza informațiilor și documentelor solicitate în vederea stabilirii situației de fapt, echipa de inspecție fiscală a constatat că: - în extrasele de carte funciară transmise de O.C.P.I., respectiv nr. 3522/02.02.2015 pentru numărul cadastral x, nr. 3523/02.02.2015 pentru numarul cadastral x și nr. 3524/02.02.2015 pentru numarul cadastral x, exista mențiunea că a fost intabulat dreptul de ipotecă legală în favoarea Statului Român în valoare de 135.651.300,98 RON - debitor B. S.A., conform hotărârii judecătoresti dosar nr. x/2005 din 01.10.2014 emisă de Curtea de Apel Bucuresti - sectia a II-a penală, însă în urma demersurilor întreprinse s-a concluzionat că sechestrul asigurător pentru care s-a intabulat drept de ipoteca legală în favoarea Statului Român, ce figurează în cărțile funciare mai sus mentionate, puse la dispozitie de O.C.P.I., a fost înscris eronat, deoarece imobilele în cauză nu există; - prin procesul-verbal de sechestru asigurător pentru bunuri imobile nr. x/24.09.2014 s-a instituit sechestrul asupra bunurilor imobile ce figurează ca aparținand debitorului B. S.A., imobile situate în Bucuresti, str. x, constând în terenuri (inclusiv terenul în suprafață de 276.590 mp, având numar cadastral x;1;1) și construcții (clădiri și apartamente, inclusiv apartamentele având numerele cadastrale x-U1, x-U2 si x-U3); - potrivit bazei de date www.x.ro/portalul instantelor de judecata/dosar nr. x/2005, prin încheierea de sedință din data de 14.10.2014, Curtea de Apel Bucuresti a menținut sechestrul asigurător instituit prin încheierea de sedință din data de 20.05.2010 a Tribunalului Bucuresti - sectia a ll-a Penala asupra bunurilor mobile și imobile ale inculpatului C. și anume "bunuri mobile și imobile aflate în posesia S.C. B. S.A., București, str. x, camera 1, C., indisponibilizate prin procesul-verbal de aducere la indeplinire a sechestrului asigurator pentru bunuri imobile intocmit de A.N.A.F. nr. x/24.09.2014, respectiv (...) teren 276.590 mp, str. x, București, nr. cadastral x;1;1, nr. carte funciara x." - de asemenea, echipa de inspecție fiscală a constatat că A. S.R.L. nu și-a intabulat la O.C.P.I. Sector 5, până la data încheierii raportului de inspecție fiscală, clădirea ce a fost edificată pe terenul achiziționat de la B. S.A. Instanța de fond a nesocotit toate aceste apecte, precum și efectele juridice ale sechestrului asigurător, măsură procesuală cu caracter real, ce are ca efect indisponibilizarea bunurilor asupra carora a fost instituit, respectiv împiedică încheierea oricărui act juridic civil având drept scop scoaterea bunurilor din patrimoniul persoanelor având calitatea de suspecți sau inculpați în procesul penal, efectul indisponibilizării răsfrângându-se asupra întregii situații (realități) juridice a bunurilor. În mod similar, nu au fost avute în vedere nici dispozițiile 149 alin. (4) lit. d) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, recurenta apreciind că sintagma "încetează existența" cuprinde, din punct de vedere fiscal, toate acele situații, chiar atipice, care pot să apară în practică în legătură cu operațiunile economice efectuate de persoane impozabile, cu excepția situațiilor prevăzute limitativ în cadrul articolului și anume livrări/livrări către sine, furt, pierdere, distrugere etc., astfel că bunul imobil achiziționat de la B. S.A., pentru care A. a dedus taxa pe valoarea adăugată a fost dezmembrat din suprafața de teren de 276.590 mp., aflată în posesia B. S.A., ce a făcut obiectul sechestrului asiqurător instituit prin încheierea de ședință din data de 20.05.2010 a Tribunalului Bucuresti - sectia a II-a penală, se încadrează în sintagma utiliază de legiuitor. Recurenta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Serviciul Juridic 2, în reprezentarea Administrației Sector 2 a Finanțelor Publice, și-a întemeiat calea de atac promovată pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. și a solicitat casarea hotărârii, respingerea acțiunii ca neîntemeiate și menținerea ca legale a actelor administrativ-fiscale contestate. După prezentarea circumstanțelor în care a fost realizată inspecția fiscală, a verificărilor documentației O.C.P.I, precum și a erorilor de introducere a datelor din programul informatic specific activității de cadastru și publicitate imobiliară, recurenta a arătat că în timpul discuțiilor purtate la sediul O.C.P.I., s-a concluzionat verbal de către reprezentanții reclamantei că sechestrul asigurător pentru care s-a intabulat drept de ipotecă legală în favoarea Statului Român, conform hotărârii penale din data de 14.10.2014 în dosar nr. x/2005, ce figurează în cărțile funciare nr. x-U1, x-U2 si x-U3, a fost înscris eronat, deoarece imobilele în cauză nu mai există. De asemenea, recurenta a precizat că potrivit hotărârii judecătorești menționate, a fost menținut sechestrul instituit pe suprafața de teren de 276.590 mp aparținând debitorului B. S.A., astfel că suprafața de 78.330 mp achiziționată de A. S.R.L., conform contractului de vânzare-cumpărare autentificat sub nr. x/25.04.2012, nu figurează ca fiind la data de 14.10.2014 proprietatea reclamantei, aceasta făcând parte intregrantă din suprafața de 276.590 mp pentru care s-a instituit sechestrul. A mai arătat recurenta că potrivit clauzelor stipulate la art. 4.2 din contractul de vânzare-cumpărare nr. x/25.04.2012, ultima plată făcută de reclamantă aferentă achiziției terenuljui ce face obiectul rambursării este în octombrie 2013, aceasta fiind data de l-a care a operat transferul dreptului de proprietate. Prin urmare, date fiind și dispozițiile pct. 54 (12) și (18) din H.G. nr. 44/2004, organele fiscale au procedat, în mod corect, la ajustarea taxei pe valoarea adăugată dedusă, aferentă achiziției imobilului, care conform hotărârii penale și-a încetat existența în patrimoniul reclamantei.

Apărările formulate de intimată Intimata-reclamantă A. S.R.L. a depus întâmpinare și, fără a invoca excepții, a solicitat respingerea recursurilor ca nefondat și menținerea ca legală a sentinței primei instanțe.

Considerentele Înaltei Curți asupra recursurilor Examinând sentința atacată prin prisma criticilor formulate și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele: Reclamanta A. S.R.L. a supus controlului de legalitate exercitat de instanța de contencios administrativ decizia nr. 227/8.09.2016 de respingere a contestației administrative formulate împotriva deciziei de impunere nr. x/23.02.2016 emisă de A.F.P. Sector 2 în baza RIF nr. x/23.02.2016, prin care s-a dispus ajustarea bazei impozabile și respingerea, în baza art. 149 alin. (4) lit. d) Codul fiscal, a cererii de rambursare a T.V.A. aferentă achiziției imobilului situat în București, str. x, conform contractului de vânzare - cumpărare nr. x/25.04.2012 încheiat cu S.C. B. S.A. Soluția primei instanțe de anulare a pct. 1 din decizia nr. 227/8.09.2016 și în parte a deciziei de impunere nr. x/23.02.2016 a A.F.P. Sector 2, în ceea ce privește ajustarea TVA cu suma de 16.351.597 RON din totalul sumei de 19.567.671 solicitată la rambursare și majorarea bazei de impunere cu suma de 68.131.654 RON și a RIF nr. x/23.02.2016 în consecință, urmate de obligarea pârâtei A.F.P. Sector 2 la rambursarea TVA în cuantum de 16.351.597 RON și a dobânzii aferente TVA nerambursat, a fost criticată de pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Serviciul Juridic 2, în reprezentarea Administrației Sector 2 a Finanțelor Publice, pentru motive similare, vizând greșita aplicare și interpretare a efectelor juridice ale sechestrului asigurător dispus în materie penală și a dispozițiilor art. 149 alin. (4) lit. d) Codul fiscal în procedura ajustării dreptului de deducere a T.V.A. Suplimentar, criticile recurentei Agenția Națională de Administrare Fiscală au vizat și soluția de respingere a excepției inadmisibilității capătului de cerere nr. x, referitor la acordarea dobânzilor aferente T.V.A. nerambursat, acestea fiind subsumate cazului de casare reglementat de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. Răspunzând punctual motivelor de recurs invocate, Înalta Curte reține că prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. vizează situația în care hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei. Deși aparent am fi în prezența unor motive distincte, în realitate este vorba de ipoteze diferite ale aceluiași motiv de casare - nemotivarea hotărârii -, deoarece astfel trebuie calificată și o hotărâre care nu este deloc motivată și una care cuprinde motive contradictorii ori motive care sunt străine pricinii. Potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., în considerentele hotărârii judecătorul trebuie să arate motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât și motivele pentru care s-au respins cererile părților. Motivarea este de esența hotărârilor și este necesară pentru a o face înțeleasă și acceptată de părți, dar și pentru a permite instanței de control judiciar să verifice, după caz, stabilirea situației de fapt și a aplicării legii sau numai aplicarea legii. Analizând hotărârea pronunțată de prima instanță, Înalta Curte constată că soluția pronunțată asupra excepției inadmisibilității capătului 4 de cerere a fost motivată și nu există o contradicție între considerente sau între considerente și dispozitiv. Astfel, prima instanță a reținut, în mod corect, că Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor nu avea competența legală de a soluționa cererea accesorie privind dobânzile, aspect necontestat în cauză, însă în situația soluționării de către instanță a cererii principale, date fiind prevederile art. 1 alin. (1), art. 8 alin. (1) și art. 18 din Legea nr. 554/2004, aceasta se poate pronunța și asupra cererii accesorii de reparare a pagubei produse, prin acordarea dobânzilor solicitate . De asemenea, nu se poate vorbi despre o eludare a procedurii instituite de dispozițiile art. 124 Codul de procedură fiscală, întrucât anularea actului administrativ fiscal contestat dă naștere dreptului reclamantei de a primi dobânzile aferente, iar instanța a recunoscut acest drept, obligând pârâta la rambursarea T.V.A., dar și la acordarea dobânzii, conform dispozițiilor menționate. Potrivit celui de al doilea motiv de casare invocat - art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., casarea unor hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material. Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greșită a legii materiale, nu și a legii procesuale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii atunci când instanța a recurs la textele de lege aplicabile speței dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omițând unele condiții pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greșit. În prezenta cauză aceste motive nu sunt incidente, iar soluția primei instanțe este expresia interpretării și aplicării corecte a prevederilor legale în raport cu starea de fapt rezultată din probele administrate în procedura administrativă și în cea judiciară. Astfel, reclamanta a solicitat rambursarea T.V.A. înscrisă în facturile emise de B. S.A. în baza contractului de vânzare-cumpărare nr. x/25.04.2012, având ca obiect achiziția de către A. - a unui teren în suprafață de 78.329, 78 mp situat în str. x, București, compus din 15 loturi, imobil provenit din dezmembrarea terenului de 276.590 mp, proprietatea inițială a B.. Prin actele administrativ-fiscale contestate, organele fiscale au dispus ajustarea bazei impozabile și respingerea rambursării T.V.A., în temeiul dispozițiilor art. 149 alin. (4) lit. d) din Legea nr. 571/2003, pentru perioada ulterioară lunii octombrie 2014, cu motivarea că imobilul ce a făcut obiectul tranzacției și-a încetat existența în patrimoniul reclamantei, întrucât prin hotărârea judecătorească definitivă și irevocabilă din 01.10.2014 emisă de Curtea de Apel Bucuresti - sectia II-a penală, publicată la data de 14.10.2014, se menține sechestrul asigurător instituit asupra terenului în suprafață de 276.590 mp, imobil care, la data publicării hotărârii judecătorești, figurează ca aparținând S.C. B. S.A. În acord cu cele reținute de instanța de fond, Înalta Curte constată că validitatea actelor de proprietate și a înscrierilor în cartea funciară nu a fost contestată de organele fiscale. De altfel, nici la data cererii de chemare în judecată și nici la data inspecției fiscale, în cartea funciară nu se menționa instituirea vreunui sechestru penal. În același timp, măsura indisponibilizării bunurilor, ca efect al aplicării sechestrului asigurător, nu reprezintă o modalitate prin care dreptul de proprietate să fie afectat sub forma confiscarii, prin instituirea sechestrului titutarul dreptului de proprietate nu poate înstrăina bunul, nu-l mai poate greva cu alte sarcini, spre a putea permite celui îndreptățit să își realizeze creanța prin urmărirea lui, în cazul neexecutării, însă acesta rămâne în continuare titularul dreptului. Dispozițiile art. 253 alin. (4) C. proc. pen. prevăd obligativitatea notării sechestrului asiguător în cartea funciară, iar imobilul-teren proprietatea reclamantei nu cuprinde nicio astfel de notare, astfel că nu se putea invoca dispariția bunului din patrimoniul acesteia, pentru a se dispune ajustarea T.V.A. aferentă achiziției în discuție. Contrar susținerilor recurentelor dispozițiile art. 149 alin. (4) lit. d) Codul de procedură fiscală nu sunt aplicabile în cauză, întrucât măsura sechestrului penal a fost instituită prin încheierea de ședință din 15.09.2014 pronunțată în dosar nr. x/2005 al Curții de Apel București, prin care s-a dispus extinderea obiectului măsurilor de indisponibilizare anterioare, din ordonanța Parchetului și din încheierea de ședință din data de 20.05.2010 a tribunalului și asupra conturilor și activelor societăților comerciale la care inculpații din acel dosar figurau ca împuterniciți, beneficiari, asociați sau administratori. Sechestrul penal inițial privea doar bunurile aparținând inculpaților persoane fizice, nu și terenul în litigiu ce aparținea societății B., iar la data extinderii obiectului sechestrului, reclamanta dobândise deja dreptul de proprietate asupra celor 15 loturi și le întabulase definitiv. Prin urmare, Înalta Curte nu poate primi interpretarea recurentelor în sensul pierderii dreptului de proprietate ca urmare a instituirii sechestrului asigurător, datorită faptului ca dispozițiile legale nu îi conferă un astfel de efect, respectiv acela de invalidare a unui drept de proprietate înscris definitiv în cartea funciară. Pentru considerentele expuse, constatând că hotărârea recurată nu este afectată de nelegalitate, în temeiul dispozițiilor art. 496 C. proc. civ. Înalta Curte va respinge ca nefondate cele două recursuri promovate în cauză. PENTRU ACESTE MOTIVE,