ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2726/2020

Ședința publică din data de 23 iunie 2020

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal la data de 06.10.2017 sub nr. x/2017, reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F. - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj, a solicitat instanței anularea deciziei de impunere nr. x/28.10.2016 si obligarea organului fiscal la soluționarea în fond, în totalitate, a contestației sale înregistrate sub nr. x/23.12.2016, cu cheltuieli de judecată.

Prin sentința civilă nr. 407 din 20 decembrie 2017 pronunțată de Curtea de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal s-a admis în parte cererea de chemare în judecată formulată de reclamantă S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F. - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj

S-a anulat în parte decizia nr. 265/05.04.2017 privind soluționarea contestației formulate de S.C. A. S.R.L. cu privire la suspendarea soluționării contestației formulate.

A fost obligată pârâta să soluționeze integral contestația formulată de S.C. A. S.R.L. împotriva deciziei de impunere nr. x/28.10.2016 și a deciziei referitoare la obligațiile de plată accesorii nr. x/29.11.2016.

S-au respins ca neîntemeiate celelalte capete de cerere din cuprinsul cererii de chemare în judecată formulată în dosarul nr. x/2017.

S-a respins ca prematură cererea de chemare în judecată formulată în dosarul nr. x/2017.

S-a respins cererea privind obligarea pârâtelor la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată reprezentând taxa judiciară de timbru.

Împotriva sentinței menționate la pct. 2 a formulat recurs pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj criticând-o pentru motive de nelegalitate circumscrise cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., în raport de greșita aplicare a dispozițiilor art. 277 din Codul de procedură fiscală.

A apreciat recurenta ca fiind în parte nelegala soluția data de instanța fondului în ceea ce privește obligarea DGRFP Cluj sa soluționeze integral contestația formulata de S.C. A. S.R.L. împotriva Deciziei de impunere nr. x-și a Deciziei referitoare la obligațiile de plata accesorii nr. x/29.11.2016.

In susținerea recursului s-a arătat că instanța fondului a analizat cu superficialitate speța dedusa judecății si a făcut confuzie intre cele doua situații de suspendare a soluționării contestației, reglementate la art. 277 alin. (1) lit. a) și art. 277 alin. (2) din Codul de procedură fiscală.

Contrar aprecierilor instanței fondului, s-a arătat ca organul de soluționare a contestației a motivat faptul ca intre stabilirea obligațiilor fiscale constatate prin Raportul de inspecție fiscala nr. x/28.10.2016 care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr. x/28.10.2016, contestata, si stabilirea caracterului infracțional al faptelor săvârșite exista o strânsa legătura, de care depinde soluționarea cauzei pe cale administrativa, întrucât se pune problema realității operațiunilor desfășurate de către furnizorii de bunuri si servicii S.C. B. S.R.L., S.C. C. S.R.L., S.C. D. S.R.L. si S.C. E. S.R.L. precum si a înregistrării de operațiuni fără documente justificative.

Societățile precizate nu au angajați care sa poată efectua lucrările si nici utilajele necesare, mai mult se presupune ca făcând parte dintr-un grup având comportament tipic "firmelor fantoma" pentru care au fost sesizate organele de urmărire penala.

Urmare celor constatate echipa de inspecție fiscala din cadrul Adminisratiei Județene a Finanțelor Publice Cluj, în temeiul art. 132 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, au înaintat Parchetului de pe langa Tribunalul Cluj plângerea penala nr. x/01.11.2016, înregistrata sub nr. x/2016 din 22.11.2016, împreuna cu Procesul-verbal nr. x/28.10.2016, ale cărui constatări au fost preluate în raportul de inspecție fiscala x/28.10.2016, care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr. x/28.10.2016, contestată, în vederea stabilirii existentei sau inexistentei elementelor constitutive ale infracțiunii prevăzute de art. 9, alin. (1), lit. a) si c din Legea 241/2005 pentru prevenirea si combaterea evaziunii fiscale, cu modificările si completările ulterioare.

A invocat recurenta - pârâtă argumentele Curții Constituționale expuse prin deciziile nr. 449/26.10.2004, nr. 72/28.05.1996 și nr. 95/2011, apreciind că prezenta speță se circumscrie acestora considerente.

In concluzie, în mod corect organul de soluționare a contestației a arătat ca decizia privind suspendarea cauzei se impune a fi luata ori de cate ori este vădit ca soluția laturii penale a cauzei are o înrâurire hotărâtoare asupra dezlegării pricinii, suspendarea soluționării având natura de a preîntâmpina emiterea unor hotărâri contradictorii, date fiind și prevederile pct. 10.2 din OANAF nr. 3741/2015 privind aprobarea Instrucțiunilor pentru aplicarea titlului VIII din L.207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Pentru aceste motive s-a apreciat ca sentința civila nr. 405/2017 pronunțată de Curtea de Apel Cluj în data de 20.12.2017, este data cu încălcarea dispozițiilor legale si se impune casarea sentinței și respingerea cererii de chemare în judecata formulata de S.C. A. S.R.L..

Intimata - reclamantă A. S.R.L. a formulat întâmpinare prin care a solicitat, în principal, anularea recursului întrucât motivele formulate nu se încadrează în cazul de casare invocat, iar, în subsidiar, respingerea acestuia și menținerea sentinței primei instanțe.

Prin rezoluția completului învestit cu soluționarea dosarului a fost fixat termen de judecată pe fond a recursului la data de 23 iunie 2020, constatându-se că nu mai subzistă motivele care au determinat fixarea termenului de judecată pentru examinarea recursului, prin prisma exigențelor dispozițiilor art. 493 alin. (5) - (7) din C. proc. civ., față de Hotărârea Colegiului de Conducere al Înaltei Curți de Casație și Justiție nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de Hotărârea Plenului Judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție, adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispozițiile art. 493 din C. proc. civ. este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal.

Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtă este nefondat, pentru următoarele considerente:

Argumente de fapt și de drept relevante

Prin decizia nr. 265/05.04.2017 privind soluționarea contestației formulate de S.C. A. S.R.L. împotriva deciziei de impunere nr. x/28.10.2016 privind obligații fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice și a deciziei nr. 20533/29.11.2016 referitoare la obligații de plată accesorii, pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Cluj-Napoca a dispus respingerea în parte a contestației reclamantei, sub aspectul motivelor referitoare la lipsa audierii societății reclamante, lipsa informării contribuabilului, lipsa din decizia de impunere a motivelor de fapt, a temeiului de drept și a obiectului actului administrativ fiscal, depășirea duratei maxime de realizare a inspecției fiscale, precum și suspendarea soluționării contestației formulate împotriva deciziei de impunere și a deciziei privind obligațiile fiscale accesorii, în temeiul art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală

Prin decizia de impunere nr. x/28.10.2016 privind obligații fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice, emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj, s-au stabilit în sarcina reclamantei obligațiile fiscale în cuantum de 555.381 RON reprezentând impozit pe profit și TVA în cuantum de 58.896 RON.

Prin decizia nr. 20533/29.11.2016 referitoare la obligații de plată accesorii, s-a stabilit în sarcina reclamantei obligația de plată a sumei de 437.404 RON.

Prin plângerea penală nr. x/01.11.2016 înregistrată la Parchetul de pe lângă Tribunalul Cluj sub nr. x/22.11.2016, însoțită de procesul-verbal nr. x/28.10.2016, ale cărui constatări au stat la baza raportului de inspecție fiscală x/28.10.2016, s-a adus la cunoștința organelor penale suspiciunea ca reclamanta să fi comis infracțiunile prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. a) și c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, respectiv ascunderea bunului ori a sursei impozabile sau taxabile și evidențierea în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operațiuni reale ori evidențierea altor operațiuni fictive.

In cadrul motivelor de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., criticile de nelegalitate formulate de recurenta - pârâtă privesc chestiunea litigioasă a interpretării și aplicării, de către instanța de fond, a prevederilor art. 277 alin. (1) din Legea nr. 207/2015, sub aspectul întrunirii condițiilor prevăzute de acest text de lege pentru a se dispune suspendarea procedurii administrative de soluționare a contestațiilor formulate de recurenta-reclamantă.

Conform art. 277 din Codul de procedură fiscală, organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare și a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

Având în vedere că textul de lege instituie o facultate, iar nu o obligație a organului fiscal de a suspenda soluționarea contestației administrative în cazul formulării unei sesizări adresate organelor de cercetare penală, instanța de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei emise în temeiul textului de lege anterior indicat poate evalua măsura administrativă, inclusiv în ceea ce privește exercitarea dreptului de apreciere al autorității fiscale, prin raportare la definiția excesului de putere, cuprinse în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, cu respectarea principiului proporționalității.

Raportând aceste considerații de ordin teoretic la criticile de nelegalitate formulate de pârâte, precum și la actele existente la dosarul cauzei, instanța reține că părțile nu au contestat îndeplinirea primei cerințe a textului de lege, organul fiscal competent dispunând sesizarea Parchetului de pe langa Tribunalul Cluj cu plângerea penala nr. x/01.11.2016, înregistrata sub nr. x/2016 din 22.11.2016 în vederea stabilirii existentei sau inexistentei elementelor constitutive ale infracțiunii prevăzute de art. 9, alin. (1), lit. a) si c din Legea 241/2005 pentru prevenirea si combaterea evaziunii fiscale, cu modificările si completările ulterioare.

Prin urmare, în stabilirea caracterului legal al măsurii suspendării procedurii administrative este relevantă examinarea celei de-a doua condiții prevăzute de art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, respectiv existența raportului de interdependență dintre mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare și caracterul infracțional al faptelor imputate, legătură de care depinde soluționarea contestației administrative.

Înalta Curte constată că prima instanță a făcut o corectă analiză a acestei cerințe, stabilind corect că organul fiscal nu se află într-o imposibilitate absolută de a soluționa contestația reclamantei.

Fără a face aprecieri asupra forței probante a înscrisurilor ce vizează fondul controlului fiscal, în vederea stabilirii caracterului real al operațiunilor, Înalta Curte constată că, în condițiile în care controlul derulat de organul fiscal a stabilit anumite elemente factuale, apreciate ca fiind de natură a contura fictivitatea operațiunilor economice derulate de reclamantă, respectiv a procedat la stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare în sarcina acesteia, printr-un act administrativ fiscal ce constituie titlu de creanță, nu se poate susține că organul de soluționare a contestației ar fi în imposibilitate să se pronunțe asupra contestației administrative formulate de reclamantă cu argumentul că ar fi necesar ca, în prealabil, să se stabilească existența sau nu a unei infracțiuni.

Înalta Curte reține că interpretarea prevederilor din legislația națională trebuie făcută într-un mod care să concorde cu garanțiile dreptului la un proces echitabil, consacrat în art. 6 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului și în jurisprudența CEDO, cu precădere la termenul rezonabil în derularea procedurilor administrative și judiciare.

Raportând aceste garanții la susținerile recurentei - pârâte privind necesitatea existenței unei soluții pronunțate pe latura penală a cauzei pentru finalizarea procedurii administrative, Înalta Curte reține că suspendarea procedurii de soluționare a contestației administrative a avut drept consecință amânarea pe o perioadă consistentă de timp a accesului la justiție al reclamantei, în speță aproximativ 4 ani.

Or, aceste împrejurări sunt de natură a afecta drepturile și interesele legitime ale reclamantei, situație ce se impune a fi remediată prin anularea deciziei atacate și obligarea organului fiscal de a soluționa pe fond contestația administrativă cu care a fost învestit de reclamantă, cu atât mai mult cu cât Înalta Curte constată că nu există niciun impediment pentru organul fiscal de a valorifica rezultatul procesului penal într-o fază ulterioară a procesului civil.

Având în vedere aceste aspecte, Înalta Curte constată că nu sunt îndeplinite condițiile suspendării soluționării contestației administrative de către organul fiscal competent, iar hotărârea instanței de fond este dată cu aplicarea corectă a dispozițiilor art. 277 din Codul de procedură fiscală.

Reține Înalta Curte și considerentele Deciziei nr. 483/2019 referitoare la respingerea excepției de neconstituționalitate a dispozițiilor vechiul Codul de procedură fiscală, respectiv ale art. 108 și ale art. 214 alin. (1) lit. a) și alin. (4) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, prin care Curtea Constituțională a statuat că instanța de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei de suspendare a contestației poate evalua măsura administrativă inclusiv în ceea ce privește exercitarea dreptului de apreciere al autorității fiscale prin raportare la definiția excesului de putere, cuprinsă în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, a proporționalității și a celorlalte exigențe ale dreptului la o bună administrare pentru că, în caz contrar, s-ar accepta incidența art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală în cazul oricărui demers formal de sesizare a organelor penale, cu consecința amânării nepermise a soluției în procedura administrativă.

Totodată, reține instanța de control judiciar că în motivarea soluției organului fiscal sunt reiterate aspecte privind starea de fapt, fără a fi prezentate în concret mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare de care ar depinde soluția dată în procedura administrativă, doar existența unei sesizări penale nesatisfăcând cerința textului de lege.

De asemenea, instanța de recurs constată că invocarea prevederilor pct. 10.2 din OANAF nr. 3741/2015 privind aprobarea Instrucțiunilor pentru aplicarea titlului VIII din L.207/2015 privind Codul de procedură fiscală, nu prezintă relevanță pentru speța dedusă judecății, acestea vizând condițiile in care se reia procedura administrativă după suspendare.

Pentru considerentele expuse, nefiind identificate motive de casare a sentinței prin prisma dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul dispozițiilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de recurenta-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj împotriva sentinței civile nr. 407 din 20 decembrie 2017 pronunțate de Curtea de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 23 iunie 2020.