ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 65/2021

Ședința publică din data de 14 ianuarie 2021

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Brașov, secția de contencios administrativ și fiscal, reclamantă S.C. A. S.A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta

Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov, anularea Deciziei nr. 2812/16.01.2018 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov prin care s-a dispus suspendarea soluționării contestației formulate de S.C. A. S.A. Brașov împotriva Deciziei de impunere nr. x/31.05.2017, deciziei de modificare a bazei de impozitare nr. x/31.05.2017, deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii nr. x/27.07.2017 și Raportului de Inspecție Fiscală nr. x/31.05.2017.

Totodată s-a solicitat obligarea pârâtei Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov să soluționeze contestația formulată reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x/31.05.2017, deciziei de modificare a bazei de impozitare nr. x/31.05.2017, deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii nr. x/27.07.2017 și Raportului de Inspecție Fiscală nr. x/31.05.2017.

Curtea de Apel Brașov, secția de contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 125 din 19 septembrie 2018, a admis excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov și, în consecință, a respins acțiunea formulată de reclamanta formualtă în contradictoriu cu această pârâtă ca fiind îndreptată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

Totodată, a admis acțiunea formulată de reclamantă, a anulat Decizia nr. 2812/16.01.2018 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov, prin care s-a dispus suspendarea soluționării contestației formulate de S.C. A. S.A. Brașov împotriva Deciziei de impunere nr. x/31.05.2017, deciziei de modificare a bazei de impozitare nr. x/31.05.2017, deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii nr. x/27.07.2017 și Raportului de Inspecție Fiscală nr. x/31.05.2017.

De asemenea, a obligat pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov să soluționeze contestația formulată de societatea reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x/31.05.2017, deciziei de modificare a bazei de impozitare nr. x/31.05.2017, deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii nr. x/27.07.2017 și Raportului de Inspecție Fiscală nr. x/31.05.2017, obligând-o, totodată, să plătească reclamantei suma de 70 de RON, cheltuieli de judecată.

Împotriva acestei sentințe a declarat recurs pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov în nume propriu și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov, invocând motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

În motivarea căii de atac, recurenta-pârâtă a reluat situația de fapt expusă și în fața primei instanțe, susținând, în esență, că în mod greșit prima instanță a reținut că, în cauză, nu sunt îndeplinite condițiile art. art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, respecitv că nu este îndeplinită condiția sesizării legale de către organul fiscal a organelor competente în ceea ce privește existenta indiciilor săvârșirii unei infracțiuni, făcând trimitete la faptul că această autoritate s-a constituit parte civilă în dosarul penal, aspect nereținut.

Contrar celor reținute de prima instanță, prima condiție reținută a fi neîndeplinită, respectiv că actele emise de către organele de inspecție fiscală trebuie semnate și vizate de către contribuabilul verificat, este de fapt îndeplinită, or, art. 132 din Legea nr. x nu obligă organul flscal să comunice actul organului în drept semnat de contribuabil, fiind obligatoriu să fie comunicate actele către contribuabil, în cauză, aceste acte au fost comunicate societății reclamante care, de altfel, le-a și contestat.

Așa fiind, a arărat că nu este de acord cu reținerile primei înstanțe, potrivit cărora sesizarea organelor de inspecție fiscală s-a efectuat la un dosar penal deja existent și astfel nu este îndeplinită condiția sesizării legale de către organul fiscal a organelor competente cu privire la existenta indiciilor săvârșirii unei infracțiuni.

Or, din actele întocmite reiese în mod evident existența săvârșirii de fapte de natura celor reglementate de evaziunea fiscală, în cadrul dosarului penal autoritatea s-a constituit parte civilă, în plus, fiind deja existent un dosar penal în legătură cu fapte săvârșite de către reclamantă și reprezentanții săi legai, nu se impunea formularea unei sesizări penale din partea organelor de inspecție fiscală, fiind suficientă constituirea de parte civilă de către Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov, în cadrul dosarului penal deja existent.

Potrivit recurentei, între stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare și stabilirea caracterului infracțional al faptelor există o strânsa interdependență de care depinde soluționarea cauzei pe cale administrative, iar suspendarea soluționării contestației permite organelor de cercetare penală să-și finalizeze cercetările în vederea stabilirii unei certitudini privind activitatea economică a contribuabililor și a furnizorilor acestora, fiind de natură să evite pronunțarea unor hotărâri contradictorii.

Astfel, prin soluționarea dosarului penal se cercetează indiciile săvârșirii unor infracțiuni pentru a se stabili existența sau inexistența infracțiunii privind operațiunile economice desfășurate, iar acțiunea penală are întâietate față de acțiunea civilă, aspecte care a condus organul de soluționare a contestațiilor să suspende soluționarea contestației reclamantei până la soluționarea cauzei penale în mod definitiv, procedura urmând a fi reluată potrivit art. 277 alin (3) din Legea nr. 207/2015.

În concluzie, a solicitat admiterea recursului astfel cum a fost formulat.

Prin întâmpinare, intimata-reclamantă A. S.A. a solicitat respingerea recursului și menținerea sentinței atacate, fiind legală și temeinică.

II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului

Examinând sentința atacată prin prisma criticilor formulate de recurentă și în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este nefondat.

Intimata-reclamantă a învestit instanța de contencios administrativ cu o cerere vizând anularea Deciziei nr. 2812/16.01.2018 prin care s-a dispus suspendarea soluționării contestației și obligarea autorității pârâte să soluționeze această contestație.

Curtea de apel a admis acțiunea formulate de reclamantă, a anulat decizia contestată și a obligat autoritatea publică pârâtă să soluționeze contestația administrativă.

Soluția Curții de apel este corectă, fiind adoptată și de instanța de control judiciar, în urma propriului demers de aplicare a dispozițiilor legale la situația de fapt.

Instanța de control judiciar constată că nu poate primi criticile recurentei, care, în esență, sunt centrate pe împrejurarea că, în opinia părții, nu se impunea formularea unei sesizări penale din partea organelor de inspecție fiscală, fiind suficientă constituirea de parte civilă în cadrul dosarului penal deja existent.

Prin Decizia contestată, nr. 2812/16.01.2018, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov a dispus suspendarea soluționării contestației formulate de S.C. A. S.A. Brașov împotriva Deciziei de impunere nr. x/31.05.2017, deciziei de modificare a bazei de impozitare nr. x/31.05.2017, deciziei referitoare la obligațiile fiscale accesorii nr. x/27.07.2017 și Raportului de Inspecție Fiscală nr. x/31.05.2017.

Pentru a pronunța această soluție, organul fiscal de soluționare a contestației a reținut că cele constatate prin actele administrative care stabilesc obligațiile fiscale formează obiectul sesizării penale nr. 1656/31.05.2017 înaintate Parchetului de pe lângă Tribunalul Brașov în vederea stabilirii existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale infracțiunii prevăzute la art. 9 alin. (1) lit. a), b) și c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, astfel, în temeiul art. 277 alin(1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, se impune suspendarea soluționării contestației până la soluționarea cauzei penale.

Din această perspectivă sunt relevante prevederile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, în conformitate cu care:

"Organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când:

a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare și a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă"

Dispoziția legală relevată constituie o transpunere în cadrul procedurii administrativ fiscale a principiului de drept "penalul ține în loc civilul", fiind firesc, așa cum se susține și în jurisprudența constituțională (Deciziile nr. 1.237/2008, nr. 56/2013 ale Curții Constituționale), ca soluționarea contestației formulate împotriva actelor administrative fiscale să fie suspendată fie până la încetarea motivului care a determinat suspendarea, fie până la un termen stabilit de organul fiscal competent prin decizia de suspendare. Aceasta, deoarece hotărârea definitivă a instanței penale prin care se soluționează acțiunea civilă este opozabilă organelor fiscale competente pentru soluționarea contestației, cu privire la sumele pentru care statul s-a constituit parte civilă.

Rezultă astfel că pentru intervenția acestei măsuri procesuale se impun a fi îndeplinite cumulativ, trei condiții:

- organele penale să fie sesizate, în condițiile art. 132 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, de către organul care a efectuat activitatea de control, în situația în care în cursul inspecției fiscale s-au descoperit indicii privind săvârșirea unei infracțiuni;

- infracțiunea să fie în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare;

- constatarea infracțiunii cu privire la care există indicii să aibă o înrâurire hotărâ­toare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Pentru îndeplinirea primei condiții, este necesar ca declanșarea cercetărilor penale să se facă la sesizarea organului fiscal, care în timpul inspecției fiscale a descoperit indiciile săvârșirii unei infracțiuni, concretizată într-o plângere penală însoțită de procesul-verbal întocmit conform art. 132 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Potrivit art. 132 alin. (2) și (3) din Codul de procedură fiscală, actul prin care organul de inspecție fiscală sesizează organele judiciare competente în legătură cu constatările efectuate cu ocazia inspecției fiscale și care ar putea întruni elemente constitutive ale unei infracțiuni este procesul-verbal întocmit de organul de inspecție fiscală și semnat de acesta și de către contribuabilul/plătitorul supus inspecției, cu sau fără explicații ori obiecțiuni din partea contribuabilului/plătitorului.

În cauză, se constată că această primă condiție nu este îndeplinită, întrucât nu s-a făcut dovada existenței unei sesizări a organelor de cercetare penală din partea autorității de inspecție fiscală privind descoperirea unor indicii privind săvârșirea unei infracțiuni.

Astfel, în cuprinsul deciziei atacate se invocă drept temei de fapt al suspendării soluționării contestației înaintarea către Parchetul de pe lângă Tribunalul Brașov a sesizării penale nr. 1656/31.05.2017, sesizare ce reprezintă o adresă trimisă Parchetului de pe lângă Tribunalul Brașov de către Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov, prin care se comunică acestei unități de parchet concluziile verificărilor întreprinse ca urmare a emiterii și transmiterii către organul fiscal a Ordonanței din data de 2 martie 2016, a procurorului din cadrul Parchetului de pe lângă Tribunalul Brașov (dosar nr. x/2015).

Așadar, respectiva adresa nu poate constitui un act de sesizare în sensul prevederilor legale sus-menționate, în plus, aceasta a fost transmisă unității de parchet pentru a fi avută în vedere la soluționarea unui dosar penal deja existent la data formulării de către reclamantă a contestației administrative.

Prin urmare, se constată că organul de control, care a constatat indiciile săvârșirii unei infracțiuni ce ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă, nu a sesizat organele penale, acesta apreciind că, în cauză, constituirea de parte civilă a Administrației Județene a Finanțelor Publice Brașov în cadrul dosarului penal deja existent echivalează cu sesizarea în sensul textului de lege menționat.

Or, așa cum s-a arătat, una dintre condițiile ce trebuie îndeplinite este reprezentată de sesizarea organelor penale de către organul fiscal care a definitivat activitatea de control, în sensul prevederilor art. 132 din Codul de procedură fiscală, așadar, nu din oficiu sau de către o altă persoană.

Deși nu se mai impune analizarea celorlalte două condiții, instanța de control judiciar remarcă că nici acestea nu sunt îndeplinite în cauză, cum corect a sesizat judecătorul fondului.

Astfel, o simplă sesizare penală cu privire la posibila existență a comiterii unor infracțiuni nu justifică prin ea însăși suspendarea soluționării contestației administrative.

În jurisprudența Înaltei Curți de Casație și Justiție s-a reținut în mod constant că instanța de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei emise în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, aplicabile deopotrivă și deciziei emise în temeiul art. 277 alin. (1), lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, poate evalua măsura administrativă inclusiv în ceea ce privește exercitarea dreptului de apreciere al autorității fiscale prin raportare la definiția excesului de putere, cuprinse în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, a proporționalității și a celorlalte exigențe ale dreptului la o bună administrare, pentru că în caz contrar, s-ar accepta incidența art. 277 alin. (1), lit. a) din Codul de procedură fiscală în cazul oricărui demers formal de sesizare a organelor penale, cu consecința amânării nepermise a soluției în procedura administrativă.

În acest sens, este necesară o examinare în concret a existenței indiciilor săvârșirii unei infracțiuni și a "înrâuririi hotărâtoare" pe care ar putea-o avea soluția penală în cauză.

Sub acest aspect, în acord cu judecătorul fondului, se reține că, fiind o situație de excepție, organul fiscal trebuie să motiveze și să justifice existența unei interdependențe între posibilul caracter penal al faptelor cercetate și stabilirea obligațiilor fiscale ale contribuabililor. O simplă sesizare a organelor de urmărire penală pentru o eventuală infracțiune de evaziune fiscală nu îndeplinește exigențele legiuitorului.

Motivarea unei decizii administrative nu poate fi limitată la considerente teroretice ori la temeiul de drept al acesteia, ci trebuie să conțină și elementele de fapt care să permită, pe de o parte, destinatarilor să cunoască și să evalueze temeiurile deciziei, iar pe de altă parte, să facă posibilă exercitarea controlului de legalitate.

În acest sens, nemotivarea înrâuririi hotărâ­toare pe care soluția din penal o are asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă reprezintă o cauză de nulitate a acesteia, întrucât obligația motivării actului administrativ reprezintă o cerință de legalitate, constituind o garanție împotriva arbitrariului administrației publice și numai aceasta face posibilă exercitarea efectivă a dreptului la apărare.

Prioritatea de soluționare a cercetărilor penale în raport de procedura administrativă de soluționare a contestației administrative nu poate constitui un motiv suficient pentru intervenția unei astfel de măsuri cu implicații atât de importante în viața economică a unui contribuabil. Aceasta pentru că nu întotdeauna efectuarea cercetărilor și stabilirea răspunderii penale impietează sau afectează cercetările administrative, fiind necesară stabilirea în concret și fără dubiu a legăturii și influențelor pe care le-ar avea constatarea săvârșirii unei infracțiuni asupra antrenării răspunderii fiscale.

Prin urmare, toate criticile formulate sunt nefondate, soluția pronunțată de prima instanță reflectă interpretarea și aplicarea corectă a prevederilor legale incidente cauzei.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 alin. (1) din C. proc. civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată și completată, Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat, nefiind identificate motive de reformare a sentinței în limitele art. 488 alin. (1) pct. 8 din același cod.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul, formulat de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov în nume propriu și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov împotriva sentinței nr. 125 din 19 septembrie 2018 a Curții de Apel Brașov, secția de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică astăzi, 14 ianuarie 2021.