ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 494/2021

Cererea de chemare în judecată Prin acțiunea formulată reclamanta S.C. A. S.R.L. B. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov - Serviciul Soluționare Contestații: anularea Deciziei nr. 2668/26.01.2017, prin care s-a dispus suspendarea soluționării contestației formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/19.07.2016 emisă de A.J.F.P. Brașov - Activitatea de Inspecție Fiscală în baza constatărilor din Raportul de Inspecție Fiscală nr. x/19.07.2016, cu obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

Soluția instanței de fond Curtea de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 79/F/2018 din 14 mai 2018, a admis acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtul Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov - Serviciul Soluționare Contestații și, în consecință, a anulat Decizia nr. 2668/26.01.2017 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov - Serviciul Soluționare Contestații 1, prin care s-a dispus suspendarea soluționării contestației formulate de S.C. A. S.R.L. B. împotriva Deciziei de impunere x/19.07.2016 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecție fiscală emisă de A.J.F.P. Brașov - Activitatea de Inspecție Fiscală și, pe cale de consecință, a obligat pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov - Serviciul Soluționare Contestații 1 să soluționeze contestația formulată de S.C. A. S.R.L. B. împotriva Deciziei de impunere x/19.07.2016 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecție fiscală emisă de A.J.F.P. Brașov - Activitatea de Inspecție Fiscală.

Calea de atac exercitată Împotriva hotărârii instanței de fond pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov a declarat recurs. Recursul este întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ. După o amplă prezentare a situației de fapt, în motivarea recursului se arată că instanța de fond a reținut în mod neîntemeiat această situație, fără a avea în vedere apărările formulate și probatoriul aflat la dosar. Având în vedere faptul că S.C. A. S.R.L. și furnizorii menționați anterior nu pot demonstra desfășurarea unei activități economice reale, organele de inspecție fiscală au stabilit că facturile de achiziție înregistrate în evidența contabilă de societatea verificată nu au calitatea de documente justificative, conform prevederilor art. 6 din Legea nr. 82/1991 privind Legea contabilității, republicată și nu pot sta la baza înregistrării în contabilitate a cheltuielilor și a TVA aferenta bunurilor și serviciilor achiziționate. Astfel, prin înregistrarea în evidența contabilă de înscrisuri prin care nu se poate susține realitatea tranzacțiilor comerciale consemnate în facturile emise de furnizorii s-a creat aparența de legalitate a unor tranzacții comerciale în vederea diminuării obligațiilor fiscale. Echipa de inspecție fiscală a stabilit că înregistrarea și deducerea de cheltuieli și TVA, pentru care nu s-a făcut dovada realității acestora, este susceptibilă de a fi încadrată în prevederile art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, cu modificările și completările ulterioare. Recurenta mai arată că în stabilirea obligațiilor fiscale constatate prin Raportul de inspecție fiscală nr. x/19.07.2016, care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr. x/19.07.2016, și stabilirea caracterului infracțional al faptelor săvârșite există o strânsă interdependență de care depinde soluționare cauzei pe cale administrativă. Astfel, organele de inspecție fiscală din cadrul A.J.F.P. Brașov au înaintat Parchetului de pe Tribunalul Brașov, plângerea penală nr. 4450/25.07.2016 împreună cu Decizia de impunere nr. x/19.07.2016, Raportul de inspecție fiscală nr. x/19.07.2016 și Procesul-verbal nr. x/25.07.2016, în vederea începerii cercetărilor în ceea ce privește săvârșirea de către contribuabil a infracțiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, cu modificările și completările ulterioare, iar Tribunalul Brașov a comunicat prin adresa nr. x/15.11.2016, faptul că urmare a înregistrării Plângerii penale a fost constituit Dosarul penal x/2016 care se afla în lucru la I.P.J. Brașov - Serviciul de investigare a Criminalității Economice. În susținerea recursului sunt redate texte de lege incidente pricinii.

Soluția instanței de recurs Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat. Pentru a ajunge la această soluție instanța a avut în vedere considerentele în continuare arătate. Din actele și lucrările dosarului rezultă că prin Decizia nr. 2668/26.01.2017, Serviciul Soluționare Contestații 1 din cadrul Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Brașov a dispus suspendarea soluționării contestației formulată de S.C. A. S.R.L. B. împotriva Deciziei de impunere nr. x/19.07.2016 emisă de A.J.F.P. Brașov - Activitatea de Inspecție Fiscală în baza constatărilor din Raportul de Inspecție Fiscală nr. x/19.07.2016. Prin aceeași decizie s-a dispus ca soluționarea contestației să fie reluată la data la care contestatorul sau organul de inspecție fiscală sesizează organul de soluționare competent cu privire la încetarea motivului care a determinat suspendarea, în condițiile legii. În considerentele acestei decizii s-a reținut că cele constatate prin Raportul de inspecție fiscală nr. x/19.07.2016 și care au stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr. x/19.07.2016, fac obiectul plângerii penale nr. 4450/25.07.2016, înregistrată în dosarul penal nr. x/2016 și care se află în lucru la I.P.J. Brașov - Serviciul de Investigare a Criminalității Economice, în vederea stabilirii existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale infracțiunii prevăzute la art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, astfel că, în temeiul art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală se impune suspendarea soluționării contestației până la soluționarea cauzei penale. Înalta Curte constată că instanța de fond în mod corect a apreciat, în raport de conținutul actului de sesizare a organelor de cercetare penală dar și de cele rezultate din raportul de inspecție fiscală că, în cauză, nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 277 din Legea nr. 207/2015 potrivit căruia: "(1) Organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când: a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare și a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă". În cauza de față, pârâta nu a justificat condiționalitatea ca infracțiunea sesizată organelor de cercetare penală să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă. Înalta Curte apreciază că simpla sesizare a organelor de cercetare penală, în vederea constatării existenței vreunei infracțiunii, nu justifică măsura suspendării soluționării contestației administrativ fiscale. Prevederile art. 277 din Legea nr. 207/2015, pot constitui temei al suspendării soluționării contestației administrativ fiscale, însă nu este suficient ca organul fiscal să fi sesizat organele de cercetare penală cu privire la săvârșirea unei infracțiuni ci este necesar ca dezlegarea dată de organele de cercetare penală cu privire la existența faptei, identitatea și vinovăția autorului să constituie în sine un temei pentru continuarea procedurii administrative, acesta fiind înțelesul noțiunii de "înrâurire hotărâtoare" asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă. Organele de cercetare penală nu pot înlocui analiza pe care trebuie să o efectueze organul fiscal învestit cu soluționarea contestației, care este pe deplin competent a verifica situația de fapt fiscală și aspectele relevante în cauză. Înalta Curte nu reține ca fiind întemeiat argumentul în sensul că doar organele de cercetare penală ar avea posibilitatea de a stabili realitatea operațiunilor derulate de reclamantă întrucât o astfel de interpretare ar conduce la concluzia eronată în sensul că organele fiscale învestite cu soluționarea contestațiilor nu ar putea stabili natura operațiunilor economice în condițiile în care există suficiente elemente în acest sens, iar pârâta avea posibilitate de a analiza răspunderea fiscală a recurentei-reclamante care poate fi antrenată chiar și dacă fapta nu constituie în același timp infracțiune. Pârâta are deplină competență în a-și exercita dreptul de apreciere, în virtutea prevederilor art. 6 din Legea nr. 207/2015 potrivit căruia: "(1) Organul fiscal este îndreptățit să aprecieze, în limitele atribuțiilor și competențelor ce îi revin, relevanța stărilor de fapt fiscale prin utilizarea mijloacelor de probă prevăzute de lege și să adopte soluția întemeiată pe prevederile legale, precum și pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză raportat la momentul luării unei decizii". De asemenea, art. 7 alin. (3) din același act normativ prevede că: "Organul fiscal este îndreptățit să examineze, din oficiu, starea de fapt, să obțină și să utilizeze toate informațiile și documentele necesare pentru determinarea corectă a situației fiscale a contribuabilului/plătitorului. În analiza efectuată, organul fiscal este obligat să identifice și să ia în considerare toate circumstanțele edificatoare fiecărui caz în parte". De altfel, până la data pronunțării soluției în prezentul dosar, pârâta nu a depus nici o dovadă a modului de finalizare a sesizării penale, a stadiului în care se află dosarul penal, de la data sesizării trecând un interval de timp considerabil. Deci, în tot acest timp nu există nici un element din care să se deducă modul de soluționare al plângerii penale, situație ce conduce la concluzia că nicidecum nu este suficientă o simplă formulare a unei sesizări penale ca premisă a suspendării de plano a soluționării contestației, încălcându-se astfel accesul la justiție al reclamantei, cu nerespectarea prevederilor art. 6 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului. Nici principiul de drept potrivit căruia "penalul ține în loc civilul", nu este reținut în speță, incidența acestuia fiind prevăzută de legiuitor doar în situația în care are loc o judecată în fața instanței civile. Procedura de soluționare a contestației împotriva deciziei de impunere, este una administrativ-jurisdicțională, care putea fi finalizată cu soluționarea contestației formulată de către reclamantă. În funcție de soluționarea demersurilor în plan penal, legislația în materie prevede remedii pe care pârâta le are în continuare la îndemână, cum ar fi constituirea de parte civilă într-un potențial proces penal pentru recuperarea daunelor produse de către reclamantă prin comiterea unei fapte de natură penală cauzatoare de prejudicii, astfel că dreptul reclamantei la rezolvarea contestației, în sensul respectării garanțiilor dreptului la un proces echitabil, în componenta referitoare la soluționarea cauzei într-un termen rezonabil, regăsit în cuprinsul art. 6 CEDO, nu poate fi îngrădit, constituind o chestiune fundamentală în economia convenției și a prevederilor Constituționale, respectiv a celor regăsite in cuprinsul art. 21 din Legea fundamentală. Prin soluționarea contestației fiscale anterior finalizării procesului penal nu se ignoră cercetările organelor de urmărire penală efectuate în cauză, iar art. 277 din Legea nr. 207/2015 nu prevede obligația organelor fiscale să suspende soluționarea contestației cu care au fost învestite și în a căror competență intră, textul având caracter dispozitiv, iar pe cale de consecință, suspendarea soluționării contestației nu este obligatorie, ci este facultativă. Astfel fiind, se impune a analiza legalitatea actelor de control din perspectiva criticilor formulate de reclamantă pe calea contestației administrative, fără ca soluționarea acesteia să depindă de rezultatul anchetei penale care va statua dacă respectivele fapte îmbracă sau nu conținutul constitutiv al vreunei infracțiuni. De asemenea, Înalta Curte constată că și celelalte critici formulate sunt nefondate, judecătorul fondului apreciind în mod corect și legal starea de fapt dedusă judecății, hotărârea pronunțată nefiind susceptibilă de criticile formulate, dimpotrivă, aceasta a fost dată cu aplicarea corectă a dispozițiilor legale aplicabile cauzei, după cercetarea atentă a fondului și a probatoriilor administrate. Prin urmare, instanța constată că susținerile și criticile recurentei sunt neîntemeiate și nu pot fi primite, iar instanța de fond a pronunțat o hotărâre legală, motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., fiind nefondat.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.