ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4648/2020

Ședința publică din data de 24 septembrie 2020

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

1.1. Cadrul procesual

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal, la data de 16.05.2017, reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bistrița Năsăud i-a solicitat instanței să dispună: în principal anularea în întregime a Deciziei de soluționare a contestației nr. 102/23.03.2017 emisă de către Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, a Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată F-BN nr. 376/22.12.2016, aceasta din urmă emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bistrița-Năsăud; în subsidiar, obligarea pârâtei Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor la soluționarea contestației fiscale formulate împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată F-BN nr. 482/22.12.2016 și a Raportului de inspecție fiscală xnr. 376/22.12.2016 ambele emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bistrița Năsăud, în raport de suma de 2.431.045 RON obligații fiscale pentru care soluționarea contestației a fost suspendată; anularea parțială a deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată F-BN nr. 376/22.12.2016, în raport de suma de 577.721 RON stabilită în sarcina reclamantei cu titlu de TVA; suspendarea deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată F-BN nr. 376/22.12.2016, până la soluționarea definitivă a acțiunii având ca obiect anularea deciziei de impunere în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004; obligarea pârâtelor în solidar la suportarea cheltuielilor de judecată.

1.2. Hotărârea pronunțată de instanța de fond

Prin sentința civilă nr. 406/2017 din 22 decembrie 2017 pronunțată de Curtea de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal au fost respinse ca nefondate excepțiile de inadmisibilitate a acțiunii invocate în cauză.

Instanța a admis în parte acțiunea formulată de reclamanta A. S.R.L., a anulat în parte decizia de soluționare a contestației nr. 102/23.03.2017 emisă de pârâta Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, respectiv în privința soluției de suspendare a soluționării contestației.

A obligat pârâta Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor la soluționarea contestației fiscale formulate împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată F-BN nr. 482/22.12.2016 și a Raportului de inspecție fiscală xnr. 376/22.12.2016 ambele emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bistrița Năsăud, în raport de suma de 2.431.045 RON obligații fiscale pentru care soluționarea contestației a fost suspendată.

Instanța a respins, în rest, acțiunea, ca nefondată și a obligat pârâta Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor să îi plătească reclamantei suma de 100 de RON cu titlu de cheltuieli de judecată parțiale.

A respins ca nefondată cererea de obligare a pârâtei Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bistrița-Năsăud la plata cheltuielilor de judecată.

1.3. Cererile de recurs

Împotriva hotărârii pronunțate de instanța de fond au formulat recurs S.C. A. S.R.L., Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bistrița-Năsăud și Agenția Națională de Administrare Fiscală.

Recurenta-reclamantă S.C. A. S.R.L. a criticat sentința și încheierea din 24.11.2017 pronunțate de instanța de fond pentru motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

Cu privire la încheierea din 24.11.2017 a instanței de fond, recurenta-reclamantă a arătat că a solicitat administrarea probei cu expertiză fiscală în privința obligațiilor fiscale pentru care a fost soluționată contestația fiscală, iar instanța de fond a respins proba solicitată cu motivarea că prezenta cauză poate fi soluționată și fără efectuarea unei expertize. Or, recurenta a susținut că în cauză efectuarea unei expertize era utilă.

Cu privire la sentința atacată, recurenta-reclamantă a criticat refuzul instanței de fond de a analiza argumentele reclamantei în susținerea acțiunii care nu au fost invocate în contestația fiscală, fiind aduse în discuție direct în fața instanței de judecată.

De asemenea, recurenta-reclamantă a arătat că este greșită soluția dată de instanța de fond cu privire la obligațiile fiscale în privința cărora a fost soluționată contestația fiscală. A susținut că în cauză trebuie verificate aspectele care au condus la adoptarea unor poziții divergente între părțile cauzei.

Recurenta-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bistrița-Năsăud a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., arătând că hotărârea a fost pronunțată cu încălcarea și aplicarea greșită a legii, susținând că este lipsită de temei legal și nu cuprinde motive pertinente pe care să se sprijine soluția dată și nici pe cele pentru care au fost înlăturate apărările pârâtelor.

Recurenta a arătat că organul de inspecție fiscală nu a putut stabili realitatea tranzacțiilor efectuate de societatea reclamantă cu societățile furnizoare, consemnate în facturile prezentate la control, considerându-se că acestea nu au avut loc în realitate. Organele de inspecție fiscală au întocmit și transmis organelor de urmărire penală o sesizare, prin care s-a apreciat că faptele constatate ar putea întruni elementele constitutive ale infracțiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, cu menționarea prejudiciului adus la bugetul de stat, iar soluționarea contestației administrative-fiscale a fost suspendată prin decizia ce face obiectul acțiunii introductive, pentru determinarea corectă a situației fiscale, după administrarea mijloacelor de probă specifice organului de urmărire penală.

Recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., arătând că hotărârea a fost pronunțată cu încălcarea și aplicarea greșită a normelor de drept material aplicabile în cauză.

Recurenta a susținut că au fost corect aplicate prevederile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 în conformitate cu care organul de soluționare a contestației poate suspenda prin decizie motivată soluționarea cauzei atunci când, în speță, există indicii cu privire la săvârșirea unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare și care are o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Recurenta a arătat că raportat la dispozițiile art. 55 din Codul de procedură fiscală, nu se poate spune că în speță infracțiunea pentru care au fost sesizate organele de urmărire penală nu privește mijloacele de probă, așa cum greșit a reținut instanța de fond.

Recurenta a arătat că între stabilirea obligațiilor fiscale constatate prin Raportul de inspecție fiscală care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere contestate și existența elementelor constitutive ale vreunei infracțiuni există o strânsă interdependență de care depinde soluționarea cauzei pe cale administrativă.

II. Decizia Înaltei Curți de Casație și Justiție

Analizând actele și lucrările dosarului, în raport cu motivele de recurs formulate, sentința atacată și dispozițiile legale incidente cauzei, instanța de control judiciar va menține soluția dată de instanța de primă jurisdicție ca fiind legală și, pe cale de consecință, recursurile formulate vor fi respinse, pentru considerentele ce urmează.

2.1. Argumentele de fapt și de drept relevante.

Prin acțiunea introductivă reclamanta a supus controlului judiciar Decizia de soluționare a contestației nr. 102/23.03.2017, Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată F-BN nr. 376/22.12.2016, și obligarea pârâtei Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor la soluționarea contestației fiscale formulate împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată F-BN nr. 482/22.12.2016 și a Raportului de inspecție fiscală xnr. 376/22.12.2016 ambele emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bistrița Năsăud, în raport de suma de 2.431.045 RON, obligații fiscale pentru care soluționarea contestației a fost suspendată; anularea parțială a deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată F-BN nr. 376/22.12.2016, în raport de suma de 577.721 RON stabilită în sarcina reclamantei cu titlu de TVA.

Instanța de primă jurisdicție a admis în parte acțiunea reclamantei, fiind obligată pârâta Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor la soluționarea contestației fiscale formulate împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată F-BN nr. 482/22.12.2016 și a Raportului de inspecție fiscală xnr. 376/22.12.2016, ambele emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bistrița Năsăud, în raport de suma de 2.431.045 RON, pentru care soluționarea contestației a fost suspendată.

Instanța a respins, în rest, acțiunea reclamantei.

Pentru a pronunța această hotărâre, instanța de fond a reținut că în speță infracțiunea cu privire la care au fost sesizate organele de urmărire penală nu privește mijloacele de probă, condiție prevăzută expres de art. 277 din Codul de procedură fiscală.

Instanța de fond a constatat diferența dintre art. 277 alin. (1) din actualul Codul de procedură fiscală și dispozițiile corespunzătoare din vechiul Codul de procedură fiscală, respectiv art. 214 alin. (1) lit. a) care prevedea că "organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă."

Instanța de fond a reținut că în Codul actual nu se permite suspendarea soluționării contestației în orice situație în care organul fiscal a sesizat organele în drept cu privire la o infracțiune care ar avea o înrâuire hotărâtoare asupra soluționării contestației, ci numai atunci când această infracțiune privește mijloacele de probă.

Această diferență demonstrează intenția legiuitorului de a reduce situațiile în care se poate dispune suspendarea și de a o permite numai atunci când organele fiscale nu pot să cerceteze aspectele care pot să fie cercetate în cadrul unui proces penal, cum este de exemplu existența unor înscrisuri false.

Or, în speță, a concluzionat instanța de fond că din decizia de suspendare a contestației nu rezultă că s-ar fi dispus sesizarea organelor fiscale cu privire o infracțiune care să privească direct mijloacele de probă, nefiind prin urmare îndeplinite sub acest aspect condițiile prevăzute de art. 277 alin. (1) din Codul de procedură fiscală.

Împotriva acestei hotărâri au declarat recurs toate părțile, reclamanta criticând soluția dată de instanța de fond de respingere a acțiunii cu privire la obligațiile fiscale în privința cărora a fost soluționată contestația fiscală, iar pârâtele au criticat soluția de admitere a acțiunii reclamantei, de obligare a organului fiscal la soluționarea contestației care a fost suspendată.

Înalta Curte analizând actele și lucrările cauzei constată că nu sunt fondate criticile formulate de recurentele-pârâte și le va respinge ca atare, având în vedere următoarele argumente.

Conform art. 277 alin. (1) din Codul de procedură fiscală "Organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când: a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare și a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă; b) soluționarea cauzei depinde, în tot sau în parte, de existența ori inexistența unui drept care face obiectul unei alte judecăți."

Or, în cauza dedusă judecății, suspendarea soluționării contestației administrative nu s-a dispus pentru cercetarea unei infracțiuni care să privească mijloacele de probă, nefiind îndeplinite toate condițiile pentru dispunerea suspendării, situație în care instanța de fond în mod corect a dispus anularea deciziei cu privire la aspectul ce vizează suspendarea soluționării contestației.

Înalta Curte de Casație și Justiție constată că recurentele-pârâte nu explică în ce a constat infracțiunea cu privire la mijloacele de probă, neexistând critici explicite cu privire la argumentelecurții de apel referitoare la neîndeplinirea cerințelor art. 277 din noul Codul de procedură fiscală.

Înalta Curte apreciază că nu sunt întemeiate nici criticile de nelegalitate formulate de recurenta-reclamantă, în condițiile în care judecătorul fondului a apreciat în mod corect că în fața instanței de judecată nu se pot invoca alte argumente decât cele menționate în cadrul contestației administrativ fiscale, reținând, în esență, că nu ar avea niciun sens să se reglementeze procedura prealabilă a contestației administrativ fiscală dacă în cadrul acesteia s-ar expune argumente diferite de cele susținute ulterior în fața instanței de judecată și că o astfel de modalitatea de a proceda ar transforma contestația administrativ fiscală într-o procedură formală care nu permite trecerea prin filtrul organului fiscal a argumentelor avute în vedere de reclamant pentru cererea sa. De asemenea, potrivit Codului de procedură fiscală (art. 281 alin. (2), în fața instanței de judecată se atacă în primul rând decizia de soluționare a contestației. Or, cum această decizie nu se poate pronunța decât prin raportare la contestația formulată și la argumentele cuprinse în cadrul acesteia, temeinicia sa nici nu poate să fie analizată prin prisma unor alte argumente decât cele cuprinse în cadrul contestației administrativ fiscale.

Înalta Curte constată că această motivare nu este combătută de recurenta-reclamantă prin contraargumente întemeiate pe dispozițiile legale, ci prin invocarea unei decizii de speță a instanței supreme care, dincolo de faptul că nu are valoare obligatorie, nu conține asemenea contraargumente. Înalta Curte are în vedere și faptul că, astfel cum s-a arătat într-o altă decizie de speță a instanței supreme (decizia nr. 2843/2016), motivele invocate direct în fața instanței de contencios fiscal nu pot avea ca efect anularea deciziei de soluționare a contestației, atâta timp cât pentru emiterea acesteia legea impune să fie examinate numai motivele invocate de titularul contestației administrative.

Contrar susținerilor recurentei-reclamante, instanța de fond a respins în mod legal și cererea de efectuare a unei expertize fiscale în privința obligației de plată a sumei de 577.721 RON, reprezentând TVA. Aceasta întrucât, astfel cum rezultă din considerentele sentinței, judecătorul fondului a argumentat în mod corect, potrivit celor arătate mai sus, că în cadrul contestației administrativ fiscale nu s-au expus critici punctuale cu referire directă la această obligație fiscală, astfel că aceste critici nu puteau fi invocate pentru prima dată în fața instanței de judecată.

Nefiind identificate motive de casare a hotărârii instanței de fond, Înalta Curte va respinge ca nefondate recursurile formulate.

2.2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursurile ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de S.C. A. S.R.L., Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bistrița-Năsăud și Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva sentinței civile nr. 406/2017 din 22 decembrie 2017 pronunțate de Curtea de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Soluția va fi pusă la dispoziția părților prin mijlocirea grefei instanței.

Pronunțată astăzi, 24 septembrie 2020.