ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2259/2022

Ședința publică din data de 13 aprilie 2022

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 20 septembrie 2019, pe rolul Curții de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal, reclamantă A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor ("ANAF") și intimata-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii, a solicitat următoarele:

(i) anularea Deciziei nr. 266/03.07.2019 emise de către ANAF-DGSC, prin care s-a dispus suspendarea soluționării contestației fiscale formulată de reclamantă și înregistrată la DGSC sub nr. x/16.05.2019;

(ii) obligarea pârâtelor la soluționarea în fond a contestației fiscale, în termen de 10 de zile de la comunicarea hotărârii, în temeiul art. 18 alin. (6) din Legea 554/2004;

(iii) obligarea pârâtelor, în temeiul art. 18 alin. (1) și alin. (5) din Legea 554/2004, la plata de penalități către societate în cuantum de 1.000 RON pentru fiecare zi de întârziere, în situația neîndeplinirii în termen a obligațiilor stabilite de instanță în urma admiterii capetelor de cerere de mai sus;

(iv) obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de soluționarea prezentei cauze.

Prin sentința civilă nr. 1022 din 20 decembrie 2019, Curtea de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal a dispus următoarele:

- a admis excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii și a respins ca atare acțiunea formulată împotriva acestei pârâte;

- a admis în parte acțiunea în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor;

- a anulat Decizia nr. 266/03.07.2019 emisă de pârâta ANAF - DGSC;

- a obligat pârâta ANAF la soluționarea pe fond a contestației administrative înregistrată sub nr. x/16.05.2019.

- a respins în rest acțiunea formulată de A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală- Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, ca neîntemeiată.

Împotriva sentinței civile nr. 1022 din 20 decembrie 2019, pronunțată de Curtea de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinței recurate și, în rejudecare, respingerea în tot a acțiunii.

În motivarea recursului, pârâta susține că hotărârea atacată a fost pronunțată cu încălcarea dispozițiilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, apreciind că între stabilirea obligațiilor fiscale constatate prin Raportul de inspecție fiscală nr. x/28.02.2019, în baza căruia s-au emis Decizia de impunere nr. x/28.02.2019 și Decizia de modificare a bazei de impunere nr. x/28.02.2019 și stabilirea caracterului infracțional al faptelor ce au făcut obiectul sesizării penale există o strânsă interdependență, de care depinde soluționarea cauzei pe cale administrativă.

Recurenta-pârâtă reiterează aspectele reținute de organul de control în urma inspecției fiscale, referitoare la stabilirea obligațiilor suplimentare de plată în sarcina reclamantei, expunând concluziile privitoare la relația societății reclamante cu societățile B. S.R.L., C. S.R.L., D. S.R.L., E. S.R.L.. Arată recurenta-pârâtă că organul de inspecție fiscală a adresat Parchetului de pe lângă Tribunalul Ilfov sesizarea penală nr. MBC-AIF 667/21.03.2019, în vederea constatării existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale infracțiunilor prevăzute de art. 8 alin. (1) și (2) din Legea nr. 241/2005, cu referire la prejudiciul adus bugetului de stat, în sumă de 10.251.023 RON, reprezentând impozit pe profit și TVA, astfel cum a fost reținut prin Decizia de impunere nr. x/28.02.2019.

Consideră recurenta-pârâtă că în speță se pune problema realității operațiunilor înregistrate de societate, echipa de inspecție fiscală apreciind că intimata-reclamantă a înregistrat tranzacții comerciale care nu au avut conținut economic, respectivele operațiuni având ca scop diminuarea bazelor de impunere pentru stabilirea impozitului pe profit și TVA de plată la bugetul de stat. Contrar celor reținute de instanța de fond, aspectele verificate de organele de urmărire penală pot avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează a fi dată în procedura administrativă, astfel că organele administrative nu se pot pronunța pe fondul cauzei înainte de a se finaliza soluționarea laturii penale.

Apreciază recurenta că susținerile intimatei privind existența documentelor justificative pentru operațiunile desfășurate, însușite de instanța de fond, nu pot conduce la admiterea acțiunii, întrucât doar organele de cercetare penală pot stabili dacă operațiunile comerciale au fost derulate conform documentelor prezentate de societate, respectiv dacă aceste documente reflectă realitatea tranzacțiilor. Trebuie avute în vedere și dispozițiile art. 22 alin. (1) C. proc. pen. (actual art. 28 alin. (1), potrivit cărora hotărârea definitivă a instanței penale are autoritate de lucru judecat în fața instanței civile, cu privire la existența faptei și a persoanei care a săvârșit-o. În același sens, recurenta solicită a fi avute în vedere și decizia Curții Constituționale nr. 401/2016, hotărârea CJUE pronunțată în cauza C-225/02, precum și practica judiciară constantă, din care recurenta citează, exemplificativ, din deciziile nr. 1970/2017, nr. 3730/2017 și nr. 2240/2018 ale ÎCCJ-SCAF.

Prin întâmpinarea înregistrată în dosarul instanței de recurs, intimata.-reclamantă A. S.R.L. a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, în raport de motivul de casare invocat, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală este nefondat, pentru următoarele considerente:

Cu caracter prealabil, în ceea ce privește aspectele sesizate de recurenta-pârâtă, referitoare la modificarea prin Legea nr. 295/2020 a prevederilor art. 272 din Codul de procedură fiscală, Înalta Curte reține că această modificare nu privește cadrul procesual pasiv al cauzei (astfel cum s-a reținut și în practicaua prezentei decizii), ci reprezintă un aspect referitor la punerea în executare a sentinței instanței de fond.

Astfel, Decizia nr. 266/03.07.2019 de suspendare a soluționării contestației a fost emisă de pârâta ANAF, prin Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, legitimarea procesuală pasivă a acestei pârâte fiind dată de calitatea sa de emitent al actului administrativ a cărui anulare se solicită în cauză și de organ învestit cu soluționarea contestației fiscale. Prin modificările aduse de Legea nr. 295/2020, după pronunțarea sentinței recurate, atribuția legală a soluționării contestațiilor formulate împotriva titlurilor de creanță a fost stabilită în sarcina Ministerului Finanțelor.

Este adevărat că pârâta ANAF a fost obligată, prin sentința de fond, consecutiv anulării deciziei nr. 266/2019, la reluarea procedurii de soluționare a contestației fiscale, iar în prezent această atribuție revine Ministerului Finanțelor. Însă această împrejurare nu determină modificarea cadrului procesual în faza procesuală a recursului, câtă vreme nu există o prevedere legală expresă prin care să se dispună transmiterea calității procesuale pasive în litigiile în curs de judecată. Efectele modificării legislative se vor produce la momentul punerii în executare a sentinței definitive a instanței, în sensul că procedura de soluționare a contestației va fi reluată de autoritatea care exercită în prezent această atribuție, potrivit art. II pct. 9 și art. III din Legea nr. 295/2020.

Pe recurs, Înalta Curte constată că motivele de nelegalitate formulate de recurenta-pârâtă privesc chestiunea litigioasă a interpretării și aplicării, de către instanța de fond, a prevederilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, sub aspectul întrunirii condițiilor prevăzute de acest text de lege pentru a se dispune suspendarea procedurii administrative de soluționare a contestației formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/28.02.2019.

Conform art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare și a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă. Așadar, simpla sesizare a organelor de urmărire penală nu este suficientă pentru a se dispune suspendarea soluționării contestației fiscale, ci prevederile normative anterior citate prevăd două cerințe care trebuie întrunite în mod cumulativ pentru ca organul fiscal să poată dispune măsura, respectiv existența sesizării penale cu obiectul indicat în text și interdependența soluției ce va fi dată în procedura administrativă de soluția organelor de urmărire penală.

Înalta Curte mai reține că, întrucât textul de lege amintit instituie o facultate, iar nu o obligație a organului fiscal de a suspenda soluționarea contestației administrative în cazul formulării unei sesizări adresate organelor de cercetare penală, instanța de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei de suspendare a soluționării contestației poate evalua măsura administrativă inclusiv în ceea ce privește exercitarea dreptului de apreciere al autorității fiscale, prin raportare la definiția excesului de putere, cuprins în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004 și la principiul proporționalității.

Raportând aceste considerații la criticile de nelegalitate formulate de pârâtă, precum și la înscrisurile existente la dosarul cauzei, Înalta Curte reține că părțile nu au contestat îndeplinirea primei cerințe a textului de lege, organul fiscal competent dispunând sesizarea Parchetului de pe lângă Tribunalul Ilfov, la data de 21.03.2019, în vederea verificării tranzacțiilor derulate de reclamantă cu furnizorii săi. Prin urmare, în stabilirea caracterului legal al măsurii suspendării procedurii administrative este relevantă examinarea celei de-a doua condiții prevăzute de art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, respectiv existența raportului de dependență a soluționării contestației administrative de stabilirea caracterului infracțional al faptelor imputate societății debitoare.

Înalta Curte constată că pârâta susține în mod greșit a fi îndeplinită condiția ca rezultatul sesizării penale să aibă o înrâurire hotărâtoare în soluționarea contestației administrative, apreciind, așadar, că organul fiscal se află în imposibilitatea de a soluționa contestația reclamantei în lipsa concluziilor organelor de cercetare penală.

Fără a face aprecieri cu privire la forța probantă a înscrisurilor prezentate de intimata-reclamantă ori cu privire la argumentele de fapt și de drept invocate în timpul controlului fiscal sau în timpul soluționării prezentului litigiu, în vederea stabilirii caracterului real al achizițiilor evidențiate în contabilitate, Înalta Curte constată că, în condițiile în care controlul derulat de organul fiscal a stabilit anumite elemente factuale, apreciate ca fiind de natură a contura fictivitatea operațiunilor economice derulate de reclamantă, respectiv a procedat la stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare în sarcina acesteia printr-un act administrativ fiscal ce constituie titlu de creanță (Decizia de impunere nr. x/28.02.2019), nu se poate susține că organul de soluționare a contestației ar fi în imposibilitatea de a se pronunțe asupra contestației administrative formulate de reclamantă, sub argumentul că ar fi necesar ca, în prealabil, să se stabilească existența sau nu a unei infracțiuni. Aceasta cu atât mai mult cu cât, astfel cum a remarcat și instanța de fond, sesizarea penală cuprinde aceleași constatări ca și cele din Raportul de inspecție fiscală nr. x/28.02.2019, care au fost considerate suficiente pentru stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare de plată și emiterea deciziei de impunere.

Înalta Curte mai reține că interpretarea prevederilor din legislația națională trebuie făcută într-un mod care să concorde cu garanțiile dreptului la un proces echitabil, consacrat în art. 6 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului și în jurisprudența CEDO, cu precădere cu privire la termenul rezonabil în derularea procedurilor administrative și judiciare.

Raportând susținerile intimatei-reclamante la aceste garanții și principii, Înalta Curte le apreciază a fi întemeiate, reținând că suspendarea procedurii de soluționare a contestației administrative a avut drept consecință amânarea pe o perioadă consistentă de timp (peste 3 ani) a dreptului contribuabilului de acces la justiție. Aceasta în condițiile în care, din cuprinsul înscrisurilor depuse la dosarul cauzei, nu rezultă că organele de urmărire penală ar fi întreprins vreun act de cercetare ori ar fi ajuns la o soluție privind existența ori inexistența infracțiunilor ce fac obiectul plângerii formulate de organele fiscale.

Or, aceste împrejurări sunt de natură a afecta drepturile și interesele legitime ale reclamantei, situație ce se impune a fi remediată prin anularea deciziei atacate și obligarea organului fiscal la soluționarea pe fond a contestației administrative cu care a fost învestit de reclamantă.

Având în vedere aceste aspecte, Înalta Curte constată că nu sunt îndeplinite condițiile suspendării soluționării contestației administrative de către organul fiscal competent, iar hotărârea instanței de fond este dată cu aplicarea corectă a dispozițiilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, criticile formulate în recurs de pârâta ANAF fiind nefondate.

În consecință, constatând că nu este incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., republicat, în temeiul prevederilor art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva sentinței civile nr. 1022 din 20 decembrie 2019, pronunțată de Curtea de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 13 aprilie 2022.