ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4451/2012

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4451/2012 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2012)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele

cauzei

primei instanțe

Prin acțiunea înregistrată la 10 august 2011,

reclamanții F.C.A. și F.A. au solicitat ca, în contradictoriu cu pârâta A.F.P. a

sect. 3 București, să se dispună anularea actului administrativ fiscal nr. 1081725

din 11 iulie 2011 privind soluționarea contestației înregistrate sub nr. 32.660

din 28 iunie 2011 și obligarea pârâtei să soluționeze pe fond contestația

formulată împotriva procesului – verbal de control inopinat din 27 mai 2011. În

subsidiar, în măsura în care se va aprecia că nu se impune transmiterea dosarului

în vederea soluționării pe fond de către pârâtă a contestației administrative,

reclamanții au solicitat să se dispună anularea procesului – verbal de control

inopinat din 27 mai 2011, prin care s-a stabilit că pentru veniturile obținute în

perioada 1 iunie 2006 – 11 decembrie 2008 din tranzacțiile imobiliare datorează

T.V.A. în sumă de 610.050 lei și accesoriile aferente în sumă de 701.299 lei.

În motivarea

acțiunii, reclamanții au susținut că prin procesul – verbal de control inopinat

din 27 mai 2011 întocmit de reprezentanții pârâtei s-a constatat un debit

fiscal în sumă totală de 1.311.349 lei și s-a dispus efectuarea unei inspecții fiscale

parțiale. Deși această inspecție fiscală nu s-a realizat, reclamanții au arătat

că pârâta a emis Decizia nr. 1081510 din 8 iunie 2011 de instituire a măsurilor

asiguratorii, a întocmit procesele – verbale de sechestru asigurator pentru

bunurile mobile și imobile, precum și înștiințările de poprire asiguratorie.

Față de efectele juridice produse de procesul – verbal de control inopinat din 27

mai 2011, reclamanții au considerat că acesta este un act administrativ fiscal,

în înțelesul dispozițiilor art. 41 din O.G. nr. 92/2003, întrucât stabilește

drepturi și obligații fiscale, astfel că, pârâta trebuia să soluționeze pe fond

contestația lor înregistrată sub nr. 32.660 din 28 iunie 2011 și nu să

procedeze la respingerea ei ca prematură, cum nelegal a dispus prin Adresa nr. 1081725

din 11 iulie 2011.

de fond

Curtea de Apel

București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a pronunțat sentința

civilă nr. 5715 din 7 octombrie 2011, prin care a respins acțiunea ca

neîntemeiată.

Hotărând astfel,

instanța de fond a apreciat că procesul – verbal de control inopinat din 27 mai

2011 nu constituie un act administrativ fiscal, susceptibil de a fi contestat conform

procedurii reglementate de dispozițiile art. 205 și următoarele C. proc. fisc.

Ca argument pentru

soluția pronunțată, s-a reținut că procesul – verbal de control inopinat din 27

mai 2011 are natura unui act premergător inspecției fiscale, fiind propusă realizarea

unei inspecții fiscale parțiale cu privire la tranzacțiile imobiliare derulate

de reclamanți în perioada 2006 – 2009, urmând ca în urma inspecției fiscale, să

fie emisă decizia de impunere a obligației de plată a T.V.A. sau, după caz,

decizia de nemodificare a bazei de impunere, ambele decizii fiind susceptibile

de contestare în baza dispozițiilor art. 205 C. proc. fisc., iar în cadrul contestației

respective pot fi valorificate inclusiv aspecte de nelegalitate a controlului

fiscal.

Instanța de fond a înlăturat

ca neîntemeiate susținerile din acțiune privind calificarea procesului – verbal

de control inopinat din 27 mai 2011 ca fiind un act administrativ fiscal susceptibil

de contestare pentru că lezează drepturi recunoscute de lege, reținând că actul

respectiv nu stabilește, nu modifică și nu stinge prin el însuși drepturi și

obligații.

De asemenea, s-a avut

în vedere că, instituirea măsurilor asiguratorii nu este de natură ă determine

calificarea acestui proces - verbal de control ca fiind un act administrativ

fiscal, întrucât măsurile au fost instituite în temeiul dispozițiilor art. 129 alin.

(3) C. proc. fisc. și pot fi contestate pe calea unei contestații de executare,

procedură exercitată de altfel de către reclamanți.

exercitată

Împotriva acestei

sentințe, au declarat recurs reclamanții și au solicitat ca, în baza dispozițiilor

art. 304 pct. 7,pct. 9 și art. 304 alin. (1) C. proc. civ., să fie modificată

hotărârea atacată, în sensul admiterii acțiunii astfel cum a fost formulată.

În motivul de recurs

invocat în baza art. 304 pct. 7 C. proc. civ., s-a susținut că hotărârea instanței

de fond conține un considerent străin de natura cauzei și anume, faptul că s-a

formulat contestație la executare, deși acesta este lipsit de relevanță, în

condițiile în care aspectele care țin de fondul titlului executoriu nu pot fi analizate

în cadrul contestației la executare, întrucât legea prevede o altă procedură

judiciară pentru contestația la titlu.

În motivul de recurs

invocat în baza art. 304 pct. 9 C. proc. civ., a fost criticată hotărârea instanței

de fond pentru aplicarea greșită a dispozițiilor art. 21 din Constituția

României, art. 41 și art. 205 C. proc. fisc. și pentru încălcarea flagrantă a principiului

contradictorialității procesului.

Încălcarea

dispozițiilor art. 21 din Constituția României privind liberul acces la

justiție și art. 6 parag. 1 din Convenția europeană a drepturilor omului și

libertăților fundamentale a fost invocată de recurenți față de soluția de

respingere a acțiunii, motivată pe existența unei căi de atac pe fond, deși

inspecția fiscală propusă nu s-a efectuat și nu s-a finalizat printr-un raport

de inspecție fiscală, care să fie contestat în cadrul procedurii speciale.

Încălcarea principiului

contradictorialității a fost invocată în raport cu acele considerente ale

hotărârii atacate care se referă la practică judiciară, nedepusă la dosarul

cauzei și necomunicată părților pentru a-și formula apărări.

Aplicarea greșită a dispozițiilor

art. 41 și art. 205 C. proc. fisc. a fost susținută ca motiv de modificare a hotărârii

atacate, arătându-se că instanța de fond nu a calificat actul juridic dedus

judecății în funcție de conținutul și de efectele juridice produse, din care rezulta

că atacul respectiv este un act administrativ fiscal, întrucât emană de la o

autoritate publică, exprimă manifestarea unilaterală de voință a acesteia,

urmărește executarea legii și produce efecte juridice de necontestat, prin

stabilirea unor obligații fiscale în sarcina recurenților, cu titlul de T.V.A.

și accesorii aferente.

Concluzia instanței

de fond că procesul – verbal de control inopinat din 27 mai 2011 nu produce efecte

juridice a fost criticată de recurenți și față de emiterea ulterioară a Deciziei

nr. 1081510 din 8 iunie 2011 de instituire a măsurilor asiguratorii pentru

obligațiile fiscale în sumă de 1.311.349 lei stabilite de intimata – pârâtă

prin procesul – verbal susmenționat, ceea ce reprezintă o recunoaștere implicită

a efectelor juridice produse în mod efectiv de actul respectiv.

În motivul de recurs

formulat în baza art. 304 alin. (1) C. proc. civ., s-a susținut că, și în

ipoteza calificării procesului – verbal de control inopinat din 27 mai 2011 ca

nefiind un act administrativ – fiscal susceptibil de a fi contestat în

condițiile prevăzute de art. 205 și următoarele C. proc. fisc., se impunea considerarea

contestației formulate ca reprezentând plângerea prealabilă prevăzută de art. 7

alin. (1) din Legea nr. 554/2004 pentru a se asigura părții liberul acces la

justiție, prin posibilitatea contestării pe fond a unui act administrativ

apreciat ca fiind vătămător pentru drepturile recunoscute de lege sau

interesele legitime ale recurenților.

II. Considerentele

Înaltei Curți asupra recursului

Examinând actele și

lucrările dosarului, în raport și cu dispozițiile art. 304 și art. 304 alin. (1)

C. proc. civ., Înalta Curte va admite prezentul recurs pentru următoarele considerente:

de drept relevante

În urma unui control

inopinat cu privire la tranzacțiile imobiliare încheiate de recurenții –

reclamanți F.C. – A. și F.A. în perioada 2006 – 2009, intimata – pârâtă A.F.P.

sect. 3 București a întocmit procesul - verbal de control inopinat din 27 mai 2011,

prin care a stabilit că, pentru veniturile obținute în perioada 1 iunie 2006 –

11 decembrie 2008 din tranzacții imobiliare, recurenții – reclamanți datorează

suma de 1.311.349 lei, reprezentând T.V.A. și accesoriile aferente.

În cuprinsul procesului

– verbal s-a reținut că recurenții – reclamanți au efectuat în perioada supusă verificării

tranzacții cu terenuri și clădiri în scopul obținerii de venituri cu caracter

de continuitate, devenind astfel persoane impozabile, conform dispozițiilor art.

127 alin. (1) și (2) din Legea nr. 571/2003. Reprezentanții administrației

intimate au avut în vedere că, asocierea recurenților – reclamanți a depășit la

data de 10 aprilie 2006 plafonul special de scutire în sumă de 200.000 lei,

prevăzut de art. 152 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, motiv pentru care s-a

considerat că trebuia să se solicite înregistrarea ca plătitor de T.V.A. până

la data de 1 iunie 2006, ceea ce nu s-a realizat, astfel că, pentru perioada 1

iunie 2006 – 11 decembrie 2008 se datorează T.V.A. în sumă de 610.050 lei, cu

accesoriile aferente în sumă de 701.299 lei.

Prin același proces -

verbal s-a dispus ca pentru aspectele constatate cu privire la asocierea recurenților

– reclamanți să se efectueze o inspecție fiscală parțială.

Contestația formulată

de recurenții – reclamanți împotriva acestui proces – verbal de control

inopinat a fost respinsă ca prematură prin adresa din 11 iulie 2011 a A.F.P. sect.

3 București, cu motivarea că nu pot constitui obiect al contestației decât

sumele și măsurile stabilite și înscrise de organul fiscal în titlul de creanță

sau în actul administrativ fiscal atacat, conform dispozițiilor art. 206 alin. (2)

din O.G. nr. 92/2003.

Legalitatea acestei

adrese a fost greșit constată de instanța de fond, care a respins neîntemeiat

motivele de nelegalitate de ordin procedural și material invocate ca argumente ale

acțiunii în anulare formulate de recurenții - reclamanți.

Astfel, se reține că,

actul respectiv a fost menținut ca fiind legal, deși din punct de vedere

formal, a fost emis cu nerespectarea dispozițiilor art. 201 și 211 C.

proc. fisc., întrucât contestația administrativă nu a fost soluționată printr-o

decizie, nu are forma și conținutul prevăzut de lege pentru soluționarea

contestației și nu a fost semnat de conducătorul direcției generale, directorul

general al organului competent constituit la nivel central sau după caz, de conducătorul

organului fiscal emitent, ci de un șef de serviciu și anume, conducătorul

activității de inspecție fiscală.

Actul prin care intimata

– pârâtă a respins ca prematură contestația formulată de recurenții -

reclamanți împotriva procesului - verbal de control inopinat din 27 mai 2011 se

dovedește a fi nelegal și sub aspectul normelor de drept substanțial care definesc

actul administrativ fiscal, și actele juridice asimilate acestuia, care pot fi contestate

în procedura administrativă prevăzută de dispozițiile art. 205 și următoarele C.

proc. fisc.

Conform dispozițiilor

art. 205 alin. (1) C. proc. fisc., se poate formula contestație împotriva titlului

de creanță, precum și împotriva altor acte administrative fiscale, iar

contestația este o cale administrativă de atac, care nu înlătură dreptul la

acțiune al celui care se consideră lezat în drepturile sale printr-un act

administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia.

Noțiunea de act

administrativ fiscal este definită în art. 41 C. proc. fisc., ca reprezentând actul

emis de organul fiscal competent în aplicarea legislației privind stabilirea,

modificarea sau stingerea drepturilor și obligațiilor fiscale. Potrivit dispozițiilor

art. 88 din același cod, sunt asimilate deciziilor de impunere, fiind acte administrative

fiscale și deciziile referitoare la bazele de impunere și deciziile referitoare

la obligațiile de plată accesorii.

Față de aceste

dispozițiile legale, instanța de fond nu a avut în vedere conținutul

fundamental al raportului juridic fiscal, reprezentat de drepturile și

obligațiile părților din raportul de drept material fiscal, rezultat dintr-un act

juridic individual, cu caracter unilateral prin care se constată și se stabilește

obligația față de bugetul de stat a unei persoane fizice sau juridice.

Aceste caracteristici

proprii actului administrativ – fiscal se regăsesc în conținutul procesului –

verbal de control inopinat din 27 mai 2011, prin care s-a constatat atât

calitatea recurenților - reclamanți de subiecți ai obligației de plată a T.V.A.

în perioada 1 iunie 2006 – 11 decembrie 2008, baza de impunere, cât și suma datorată

cu acest titlu la bugetul de stat, cu accesoriile aferente.

În consecință,

indiferent de denumirea sub care a fost întocmit, actul respectiv produce

efecte juridice prin stabilirea unui raport de drept material fiscal, care

poate fi contestat cu privire la calitatea de plătitor, la obiectul impunerii,

la baza de impunere sau la întinderea obligației de plată în procedura

prevăzută de dispozițiile art. 205 și următoarele din C. proc.

Din acest motiv, se

constată că instanța de fond a calificat greșit procesul - verbal de control

inopinat din 27 mai 2011 ca fiind un act premergător inspecției fiscale și

aceasta cu atât mai mult cu cât, intimata – pârâtă, deși nu a mai efectuat o

inspecție fiscală a dat eficiență constatărilor din procesul – verbal de control

inopinat și a emis Decizia nr. 1081510 din 8 iunie 2011 de instituire a măsurilor

asiguratorii asupra patrimoniului recurenților – reclamanți pentru debitul în

sumă totală de 1.311.349 lei, reprezentând T.V.A. și accesoriile aferente.

Conținutul și

efectele juridice ale procesului - verbal de control inopinat din 27 mai 2011

întocmit de intimata – pârâtă pentru constatarea și individualizarea obligației

fiscale a recurenților – reclamanți sunt esențiale pentru calificarea lui ca act

administrativ fiscal, susceptibil de a fi contestat potrivit dispozițiilor art.

205 și următoarele C. proc. fisc. și din acest motiv, contestația din 28 iunie 2011

se impunea să fie soluționată pe fond de către organul competent, determinat în

conformitate cu dispozițiile art. 209 C. proc. fisc.

Pentru considerentele

care au fost expuse, și care fac inutilă cercetarea celorlalte susțineri din

recurs, constatându-se că sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 1 alin.

(1) din Legea nr. 554/2004, se va modifica în baza prevederilor art. 304 pct. 9

C. proc. civ. hotărârea atacată, în sensul că, va fi admisă acțiunea formulată

de reclamanți, se va dispune anularea actului administrativ prin care pârâta a

respins în mod nelegal contestația din 28 iunie 2011 ca prematură și va fi obligată

pârâta să soluționeze pe fond această contestație formulată împotriva

procesului – verbal de control inopinat din 27 mai 2011.

de recurs și temeiul juridic al acesteia

În baza dispozițiilor

art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 312 alin. (1) C. proc. civ., Înalta

Curte va admite prezentul recurs și va modifica hotărârea atacată, în sensul

că, va admite acțiunea formulată de reclamanții F.C.A. și F.A., dispunând anularea

actului administrativ nr. 1081725 din 11 iulie 2011 emis de pârâta A.F.P. sect.

3 și obligarea pârâtei să soluționeze pe fond contestația formulată de reclamanți

împotriva procesului – verbal de control inopinat din 27 mai 2011.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul

declarat de F.C.A. și F.A. împotriva Sentinței nr. 5715 din 7 octombrie 2011 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Modifică sentința

atacată, în sensul că admite acțiunea formulată de reclamanții F.C.A. și F.A.

Anulează actul

administrativ nr. 1081725 din 11 iulie 2011 emis de pârâta A.F.P. Sect. 3.

Obligă pârâta să

soluționeze pe fond contestația formulată de reclamanți împotriva procesului

verbal de control inopinat din 27 mai 2011.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 31 octombrie 2012.