ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2981/2017

Prin cererea de chemare în judecată, înregistrată la data de 16 aprilie 2015 sub nr. x/2/2015 pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta A. a solicitat, în temeiul art. 24 din Legea nr. 554/2004, obligarea pârâtelor Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București la plata către reclamantă a penalităților de 1.000 RON pentru fiecare zi de întârziere, calculate pentru perioada cuprinsă între data de 27 ianuarie 2014 și data executării obligației stabilite prin Sentința civilă nr. 1282 din 9 aprilie 2013 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal în Dosarul nr. y/2/2012.

Reclamanta a invocat excepția de nelegalitate a Deciziei nr. 262350 din 10 iulie 2013 emise de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice București, motivat de faptul că actul contestat a fost emis de către o autoritate publică necompetentă, cu încălcarea art. 209 alin. (3) din C. proc. fisc.

Prin încheierea pronunțată la data de 24 februarie 2016, curtea de apel a respins excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei A.N.A.F. și excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtului directorul Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice București și a admis excepția de nelegalitate a Deciziei nr. 262350 din 10 iulie 2013 emise de pârâta Direcția Generală Regională A Finanțelor Publice București.

În ceea ce privește excepția lipsei calității procesuale pasive a ANAF, curtea a reținut competența acesteia de a soluționa contestația administrativ fiscală, fiind aplicabile dispozițiile art. 209 alin. (1) lit. c) C. proc. fisc. , iar în ceea ce privește lipsa calității procesuale pasive a numitului B., a reținut dispozițiile art. 24 alin. (2) din Legea nr. 554/2004.

Referitor la excepția de nelegalitate a Deciziei nr. 262350 din 11 iulie 2013, curtea a admis-o motivat de faptul că este nelegală, fiind emisă de o entitate necompetentă, cu grava nesocotire a legii și a celor statornicite de instanță.

Prin încheierea pronunțată la data de 18 noiembrie 2016, curtea de apel a respins cererea formulată de reclamantă în contradictoriu cu pârâții B., în calitate de președinte al Agenției Naționale de Administrare Fiscală, și C., în calitate de director al Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice București, privind plata amenzii prevăzute de art. 24 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, ca tardiv formulată, a admis în parte cererea de chemare în judecată și a obligat fiecare pârâtă să plătească în favoarea reclamantei o penalitate de 1.000 RON, pentru fiecare zi de întârziere, de la data pronunțării încheierii până la executarea obligațiilor stabilite prin titlul executoriu reprezentat de Sentința civilă nr. 1282 din 9 aprilie 2013 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal în Dosarul nr. y/2/2012, irevocabilă prin Decizia nr. 34 din 10 ianuarie 2014 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție în același dosar, a respins cererea de chemare în judecată formulată în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, în ceea ce privește penalitățile de întârziere calculate pentru perioada anterioară pronunțării încheierii, ca neîntemeiată.

Cu privire la cererea admisă, în parte, împotriva acestei dispoziții din încheiere fiind formulate recursurile, curtea de apel a reținut cele dispuse prin Sentința civilă nr. 1282 din 9 aprilie 2013 pronunțată de Curtea de Apel București și prin Decizia civilă nr. 34 din 10 ianuarie 2014 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal și dispozițiile art. 24 din Legea nr. 554/2004 și art. 906 C. proc. civ. A arătat că, fiind admisă excepția de nelegalitate, potrivit art. 4 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, soluționarea cererii de obligare a instituțiilor pârâte la plata penalităților se face fără a se ține cont de Decizia nr. 262350 din 10 iulie 2013 privind soluționarea contestației formulate de reclamantă, a reținut că în cauză nu au fost prezentate dovezi din care să reiasă că pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București ar fi înaintat pârâtei Agenția Națională de Administrare Fiscală contestația administrativă formulată de reclamantă, și că această din urmă pârâtă ar fi soluționat-o, astfel că solicitarea de obligare a pârâtelor la plata penalităților reglementate de art. 24 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 este întemeiată; în ceea ce privește perioada, instanța a reținut că penalitățile aplicabile autorității publice debitoare au caracterul unor măsuri de constrângere, au scopul de a-l determina pe debitor să-și îndeplinească obligația, nu pot fi considerate mijloace de despăgubire a creditorului, nu este stabilit, nici prin art. 24 din Legea nr. 554/2004, nici prin art. 906 din C. proc. civ., momentul de la care încep să fie calculate penalitățile, astfel că nu pot fi aplicate decât de la data pronunțării încheierii prevăzute de art. 24 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, moment la care instanța analizează și condițiile pentru aplicarea măsurilor solicitate.

Împotriva încheierilor din data de 24 februarie 2016 și 18 noiembrie 2016, în temeiul dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ, au formulat recurs pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București și Agenția Națională de Administrare Fiscală, cu invocarea motivelor de casare prevăzute de art. 488 alin. (6) și alin. (8) C. proc. civ.

În motivarea recursului, recurenta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București a arătat, cu privire la încheierea de ședință din data de 24 februarie 2016, față de dispozițiile prevăzute de art. 488 alin. (6) C. proc. civ., că instanța de fond nu a motivat în niciun fel soluția prin care a înțeles să admită excepția de nelegalitate, nu s-a menționat și reținut de către instanța de fond care ar fi motivele de nelegalitate în ceea ce privește decizia de soluționare a contestației și de ce anume aceasta ar fi fost emisă de către o entitate necompetentă, așa cum a învederat prin concluziile orale susținute la termenul de judecată din data de 10 februarie 2016, nu se află în situația prevăzută de disp. art. 4 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, excepția de nelegalitate a Deciziei nr. 262350 din 10 iulie 2013 fiind inadmisibilă.

Recurenta a arătat că soluționarea litigiului nu depinde de legalitatea Deciziei nr. 262350 din 10 iulie 2013, invocarea acestui act administrativ de către pârâte având ca unic scop dovedirea punerii în executare a Sentinței civile nr. 1282 din 9 aprilie 2013, întrucât prin acțiunea introductivă formulată de reclamantă s-a solicitat obligarea pârâtelor la plata de penalități pentru neexecutarea Sentinței civile nr. 1282 din 9 aprilie 2013, însă punerea în executare s-a făcut prin emiterea Deciziei nr. 262350 din 10 iulie 2013; or, în cazul admiterii excepției de nelegalitate a Deciziei nr. 262350 din 10 iulie 2013, s-ar ajunge în situația de a nu se ține cont în soluționarea cauzei de actul prin care a fost pusă în executare sentința, pârâtele ar fi în imposibilitate să dovedească că și-au îndeplinit obligațiile, fiindu-le refuzat dreptul la apărare.

Un alt aspect care dovedește inadmisibilitatea excepției de nelegalitate a unui act administrativ fiscal, s-a mai arătat, este scopul realizat pe termen lung pe calea acestei excepții; în opinia autorilor din literatura de specialitate, intenția legiuitorului, în raport de excepția de nelegalitate, este, pe de o parte, cea evidentă și imediată, anume aceea de a putea soluționa într-un fel un litigiu aflat pe rolul instanței în pofida existenței unui act administrativ care dispune în alt fel, iar pe de altă parte, pe termen lung, indirect și implicit, faptul că ridicarea și admiterea repetată a acestei excepții cu privire la același act administrativ are rolul de a crea un precedent judiciar care va fi invocat și în alte dosare și este de presupus ca, după conturarea unei practici unitare de admitere a excepției, actul administrativ în discuție să intre în desuetudine, ceea ce va obliga autoritatea emitentă să îl retracteze, rezultând faptul că dispozițiile art. 4 din Legea nr. 554/2004 nu se referă la posibilitatea invocării ilegalității unui act administrativ fiscal, așa cum este Decizia nr. 262350 din 10 iulie 2013, astfel că excepția de nelegalitate este inadmisibilă.

Mai mult, actul este un act administrativ fiscal, conform art. 41 Codul de procedură fiscală, diferența dintre actele administrative fiscale și actele administrative susceptibile a fi cenzurate prin dispozițiile art. 4 din Legea nr. 554/2004 rezultând cu claritate din prevederile Codului de procedura fiscală; or, în cazul actului administrativ fiscal, atât Codul de procedură fiscală (art. 205 și următoarele), cât și Legea contenciosului administrativ (art. 7), prevăd obligativitatea procedurii prealabile, procedură ce a fost urmată în speță.

Având în vedere aspectele menționate, precum și împrejurarea că Decizia de soluționare contestații nr. 262350 din 10 iulie 2013 a fost comunicată societății, prin reprezentant, chiar în ziua emiterii (10 iulie 2013), rezultă faptul că reclamantei i s-a prescris dreptul la acțiune, conform disp. art. 11 din Legea nr. 554/2004, în ceea ce privește acest act administrativ fiscal, iar prin invocarea excepției de nelegalitate aceasta încearcă să obțină pe o altă cale o hotărâre judecătorească de constatare a nelegalității deciziei, de care ulterior să se folosească în relația cu organele fiscale; reclamanta este singura răspunzătoare pentru prescripția dreptului la acțiune, raportat la faptul că nu a depus minime diligențe pentru verificarea și contestarea actului administrativ fiscal ce i-a fost comunicat, fiind absurd și nelegal ca instituția care a pronunțat Decizia de soluționare contestații cu nr. 262350 din 10 iulie 2013 să fie sancționată pentru culpa și pasivitatea reclamantei, care a înțeles să nu o conteste în termenul de 6 luni prevăzut de lege.

În ceea ce privește soluția instanței de fond privind obligarea instituției la plata de penalități în cuantum de 1.000 RON pentru fiecare zi de întârziere, recurenta a arătat că solicitarea reclamantei a rămas fără obiect, odată cu emiterea Deciziei de soluționare contestații cu nr. 262350 din 10 iulie 2013, prin care DGRFPB - Serviciul Reprezentanțe Străine, Ambasade și de Administrare a Contribuabililor Nerezidenți a soluționat contestația înregistrată sub nr. 103737 din 28 februarie 2012, formulată de reclamantă, referitoare la calculul de dobânzi cuvenite societății pentru rambursarea cu depășirea termenului legal a sumei reprezentând TVA aferentă deconturilor pentru perioada aprilie 2009 - ianuarie 2012, și a respins ca neîntemeiată contestația formulată împotriva adresei cu nr. 57235 din 1 august 2012, emisă de către DGRFPB - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Nerezidenți; decizia a fost comunicată reprezentantului legal al SC D. SRL, d-nul E., împuternicit al societății nerezindente F. GMBH, la data de 10 iulie 2013, iar de la această dată reclamanta avea posibilitatea legală să atace decizia emisă în soluționarea contestației, în termen de 6 luni de la comunicare, așa cum prevede art. 11 din Legea nr. 554/2004.

În ceea ce privește reținerea instanței de fond referitoare la faptul că prin Sentința civilă nr. 1282 din 9 aprilie 2013 pronunțată în Dosarul nr. y/2/2012 de către Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal s-ar institui o obligație în sarcina ANAF de a soluționa contestația împotriva Adresei cu nr. 57235 din 1 august 2012 emisă de către DGRFPB - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Nerezidenți, recurenta a arătat că este nelegală și neîntemeiată, întrucât, prin Sentința civilă nr. 1282 din 9 aprilie 2012 pronunțată în Dosarul nr. y/2/2014, rămasă definitivă prin Decizia nr. 34 din 10 ianuarie 2014, instanța a admis în parte acțiunea formulată de reclamanta F. GMBH, în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, a obligat pârâtele la efectuarea tuturor operațiunilor administrative necesare și la soluționarea contestației administrativ fiscale nr. 103737 din 28 februarie 2012 formulată împotriva adresei nr. 57235 din 1 august 2012; prin urmare, instanța de judecata nu a decis care din cele din două instituții - ANAF și DGRFPB - urmează să soluționeze contestația formulata de reclamantă; în ceea ce privește Decizia nr. 34 din 10 ianuarie 2014 pronunțată de către înalta Curte de Casație și Justiție, prin care Sentința civilă nr. 1282 din 9 aprilie 2012 a rămas definitivă și irevocabilă și prin care reclamanta arată că s-a instituit în sarcina ANAF să soluționeze contestația, această decizie nu a modificat în niciun fel soluția instanței de fond și, în plus, aceasta nu își mai produce efectele, întrucât la data de 10 iulie 2013 a fost emisă Decizia de soluționare contestații cu nr. 262350 de către DGRFPB.

De asemenea, a menționat recurenta, Decizia de soluționare a contestației nr. 262350 din 10 iulie 2013 emisă de către DGRFPB respectă în totalitate prevederile legale în baza cărora a fost emisă; astfel, reclamanta a formulat mai multe cereri referitoare la plata de dobânzi și diferențe de curs valutar, ca urmare a soluționării cu întârziere a deconturilor de TVA, DGRFPB a răspuns prin adresa cu nr. 57235 din 1 august 2012, prin care solicitările reclamantei referitoare la plata de dobânzi și diferențe de curs valutar au fost respinse ca neîntemeiate; nu se putea vorbi la acel moment de un refuz nejustificat, așa cum este reglementat de art. 209 alin. (3) C. proc. fisc. , așa cum în mod eronat a reținut instanța de fond; prin această adresă a respins pe fond solicitarea reclamantei de a plăti dobânzi pentru rambursarea cu întârziere a TVA-ului, neputându-se vorbi de un refuz nejustificat, întrucât din prevederile art. 1 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, art. 2 alin. (1) lit. i) și lit. n) din același act normativ se reține faptul că situația unui refuz nejustificat de soluționare a unei cereri de către autoritatea publică este condiționată de existența unui refuz explicit, care să fie exprimat cu exces de putere, cu depășirea limitelor dreptului de apreciere al autorităților; reclamanta a formulat contestație fiscală, înregistrată sub nr. 103737 din 28 august 2012, întemeiată pe dispozițiile art. 205 - 218 C. proc. fisc. , iar aceasta a fost soluționată de către DGRFPB la data de 10 iulie 2013 prin emiterea deciziei de soluționare contestații cu nr. 262350, având în vedere art. 205 alin. (1), art. 209 alin. (2) C. proc. fisc. , pct. 5.3 din Ordinul Președintelui ANAF nr. 450/2013; decizia de soluționare contestații în mod legal a fost emisă de către aceeași instituție, respectiv DGRFPB - Serviciul Reprezentanțe Străine, Ambasade și de Administrare a Contribuabililor Nerezidenți; adresa menționată se încadrează la categoria "alt act administrativ fiscal" așa cum este prevăzută de Codul de procedură fiscală, și împotriva acestor acte se specifică foarte clar că eventualele contestații se soluționează de către organele fiscale emitente; în concluzie, având în vedere faptul că prin emiterea deciziei de soluționare contestații cu nr. 262350 din 10 iulie 2013 a fost îndeplinită obligația prevăzută de Sentința civilă nr. 1282 din 9 aprilie 2013, în mod netemeinic și nelegal instanța de fond a dispus obligarea la plata de penalități în cuantum de 1.000 RON, nefiind îndeplinită condiția prevăzută la art. 24 alin. (3) și art. 25 din Legea nr. 554/2004.

În motivarea recursului, recurenta Agenția Națională de Administrare Fiscală a arătat, față de dispozițiile prevăzute de art. 488 alin. (6) C. proc. civ., cu privire la încheierea din data de 24 februarie 2016, că instanța de fond nu a motivat în niciun fel soluția prin care a înțeles să respingă excepția lipsei calității procesuale pasive a ANAF.

În ceea ce privește reținerea instanței de fond referitoare la faptul că prin Sentința civilă nr. 1282 din 9 aprilie 2013 pronunțată în Dosarul nr. y/2/2012 de către Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal s-ar institui o obligație în sarcina ANAF de a soluționa contestația formulată împotriva Adresei cu nr. 57235 din 1 august 2012, emisă de către DGRFPB - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Nerezidenți, recurenta a arătat că prin Sentința civilă nr. 1282 din 9 aprilie 2012 instanța a admis în parte acțiunea formulata de reclamantă, a obligat pârâtele la efectuarea tuturor operațiunilor administrative necesare și la soluționarea contestației administrativ fiscale nr. 103737 din 28 februarie 2012 formulată împotriva adresei nr. 57235 din 1 august 2012, instanța nu a decis care din cele două instituții - ANAF și DGRFPB - urmează să soluționeze contestația formulată de reclamanta, specificând în considerentele hotărârii doar faptul că va obliga pârâtele, potrivit competențelor ce le sunt atribuite, la soluționarea contestației, iar în ceea ce privește Decizia nr. 34 din 10 ianuarie 2014 pronunțată de către Înalta Curte de Casație și Justiție, aceasta nu a modificat în nici un fel soluția instanței de fond și în plus aceasta nu își mai produce efectele, întrucât, la data de 10 iulie 2013, deci cu aproape 6 luni înainte, a fost emisă decizia de soluționare contestații cu nr. 262350 de către DGRFPB; în situația în care reclamanta ar fi fost nemulțumită de aceasta decizie de soluționare și ar fi apreciat-o ca fiind emisă de către o instituție care nu avea competenta de o emite, avea posibilitatea legală să o conteste în termenul de 6 luni prevăzut de către art. 11 din Legea nr. 554/2004, însă reclamanta nu a contestat, astfel încât la acest moment orice invocare a nelegalității a acestei decizii este tardivă.

A mai arătat recurenta că decizia de soluționare a contestației nr. 262350 din 10 iulie 2013 emisă de către DGRFPB respectă în totalitate prevederile legale în baza cărora a fost emisă. Reclamanta a formulat mai multe cereri referitoare la plata de dobânzi și diferențe de curs valutar, ca urmare a soluționării cu întârziere a deconturilor de TVA, la aceste cereri DGRFPB a răspuns prin adresa cu nr. 57235 din 1 august 2012, astfel că nu se poate vorbi la acel moment de un refuz nejustificat, așa cum este reglementat de către art. 209 alin. (3) C. proc. fisc. , cum în mod eronat a reținut instanța de fond, iar contestația formulată de către reclamanta F. GMBH a fost soluționată de către DGRFPB la data de 10 iulie 2013, prin emiterea Deciziei nr. 262350; având în vedere art. 205 alin. (1), art. 209 alin. (2), prevederile pct. 5.3 din Ordinul Președintelui ANAF nr. 450/2013, în vigoare la momentul emiterii deciziei, adresa menționată se încadrează la categoria "alt act administrativ fiscal" așa cum este prevăzută de către Codul de procedura fiscală, și împotriva acestor acte se specifică foarte clar că eventualele contestații se soluționează de către organele fiscale emitente, prin urmare în mod legal și temeinic decizia de soluționare contestații cu nr. 262350 din 10 iulie 2013 a fost emisă de către Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Serviciul de Reprezentanțe Străine, Ambasade și de Administrare a Contribuabililor Nerezidenți.

Recurenta a mai arătat că instanța de fond nu a motivat în niciun fel soluția prin care a înțeles sa admită excepția de nelegalitate a Deciziei de soluționare contestații cu nr. 262350 din 10 iulie 2013 emisă de către DGRFPB, nu s-a menționat și reținut de către instanța de fond în încheierea de ședință din data de 24 februarie 2016 care ar fi motivele de nelegalitate în ceea ce privește decizia de soluționare a contestației și de ce anume aceasta ar fi fost emisă de către o entitate necompetentă, prin urmare devenind incidente dispozițiile prevăzute de art. 488 alin. (6) din Codul de procedura civilă.

De asemenea, a menționat că soluționarea litigiului nu depinde de legalitatea Deciziei nr. 262350 din 10 iulie 2013, invocarea acestui act administrativ de către pârâte având ca unic scop dovedirea punerii în executare a Sentinței civile nr. 1282 din 9 aprilie 2013, iar în cazul admiterii excepției de nelegalitate a Deciziei nr. 262350 din 10 iulie 2013 s-ar ajunge în situația de a nu se ține cont în soluționarea cauzei de actul prin care a fost pusă în executare sentința în discuție, mai exact pârâtele ar fi în imposibilitate să dovedească că și-au îndeplinit obligațiile și au dat curs hotărârii judecătorești, așadar, nu numai că soluționarea litigiului nu depinde de legalitatea Deciziei nr. 262350 din 10 iulie 2013, ci, dimpotrivă, pârâtelor le-ar fi refuzat dreptul la apărare.

Mai mult, actul este un act administrativ fiscal, conform art. 41 C. proc. fisc. , diferența dintre actele administrative fiscale și actele administrative susceptibile a fi cenzurate prin dispozițiile art. 4 din Legea nr. 554/2004 rezultând cu claritate din prevederile Codului de procedură fiscală; în cazul actului administrativ fiscal, atât Codul de procedură fiscală (art. 205 și următoarele), cât și Legea contenciosului administrativ (art. 7) prevăd obligativitatea procedurii prealabile, procedură ce a fost urmată în speță.

Având în vedere aspectele mai sus menționate, precum și împrejurarea că Decizia de soluționare contestații nr. 262350 din 10 iulie 2013 a fost comunicată societății, prin reprezentant, chiar în ziua emiterii (10 iulie 2013), rezultă cu claritate faptul că reclamantei i s-a prescris dreptul la acțiune, conform disp. art. 11 din Legea nr. 554/2004, în ceea ce privește acest act administrativ fiscal, iar prin invocarea excepției de nelegalitate aceasta încearcă să obțină pe o altă cale o hotărâre judecătorească de constatare a nelegalității deciziei, de care ulterior să se folosească în relația cu organele fiscale; reclamanta este singura răspunzătoare pentru prescripția dreptului la acțiune, fiind absurd și nelegal ca instituția care a pronunțat Decizia de soluționare contestații cu nr. 262350 din 10 iulie 2013 să fie sancționată pentru culpa și pasivitatea reclamantei care a înțeles să nu o conteste în termenul de 6 luni prevăzut de lege.

În ceea ce privește obligarea la plata de penalități în cuantum de 1.000 RON pentru fiecare zi de întârziere, recurenta a arătat că la dosarul cauzei se află depusă decizia de soluționare contestații cu nr. 262350 din 10 iulie 2013 prin care DGRFPB - Serviciul Reprezentanțe Străine, Ambasade și de Administrare a Contribuabililor Nerezidenți a soluționat contestația înregistrată sub nr. 103737 din 28 februarie 2012, prin care a fost respinsă ca neîntemeiată contestația formulată de societatea nerezidentă F. GMBH împotriva adresei cu nr. 57235 din 1 august 2012, emisă de către DGRFPB - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Nerezidenți, iar decizia a fost comunicată reprezentantului legal al societății, în calitate de reprezentant al SC D. SRL, împuternicit al societății nerezindente F. GMBH, la data de 10 iulie 2013, de la această dată reclamanta având posibilitatea legală să atace respectiva Decizie emisă în soluționarea contestației, în termen de 6 luni de la comunicare, așa cum prevede art. 11 din Legea nr. 554/2004; or, reclamanta F. GMH nu a atacat în termenul legal de 6 luni Decizia de soluționare contestații cu nr. 262350 din 10 iulie 2013, astfel încât orice discuție referitoare la legalitatea acestei decizii nu mai poate fi ridicată în fața instanței de judecată la acest moment; situația unui refuz nejustificat de soluționare a unei cereri de către autoritatea publică este condiționată de existența unui refuz explicit, care să fie exprimat cu exces de putere, adică cu depășirea limitelor dreptului de apreciere al autorităților, iar în cauză nu se poate invoca refuzul nejustificat al organelor fiscale competente de a soluționa cererea formulată de reclamanta ..., deoarece acestea au răspuns motivat la solicitarea societății și au respins solicitarea de acordare dobânzi; în concluzie, având în vedere faptul că prin emiterea Deciziei de soluționare contestații cu nr. 262350 din 10 iulie 2013 a fost îndeplinită obligația prevăzută de Sentința civilă nr. 1282 din 9 aprilie 2013, în mod netemeinic și nelegal instanța de fond a dispus obligarea la plata de penalități în cuantum de 1.000 RON, nefiind îndeplinită condiția prevăzută la art. 24 alin. (3) și art. 25 din Legea nr. 554/2004.

Intimata-reclamantă A. a formulat întâmpinări prin care a solicitat respingerea recursurilor ca nefondate.

Intimata a arătat că încheierea a fost motivată adecvat. Instanța de fond a decis admiterea excepției de nelegalitate a Deciziei 262350, cu motivarea că a fost emisă de o autoritate necompetentă, cu grava nesocotire a legii și a celor statornicite de instanță, încheierea a fost pronunțată după dezbaterile de la termenul din 10 februarie 2016, dezbateri consemnate pe larg în încheierea de ședință de la acel termen; dezbaterile au vizat tocmai faptul că Decizia 262350 a fost emisă de o autoritate necompetentă (DGRFPB, iar nu ANAF, ca autoritate ierarhic superioară), cu grava nesocotire a legii (art. 209 alin. (3) C. proc. fisc. , ce stabilește soluționarea contestației, în cazul refuzului nejustificat, de către autoritatea ierarhic superioară) și a celor statornicite de instanță (prin Sentința 1282, devenită irevocabilă prin decizia ÎCCJ).

Cu privire la admisibilitatea excepției de nelegalitate a Deciziei 262350, intimata a arătat că s-a invocat faptul că excepția de nelegalitate nu ar putea viza actul administrativ-fiscal constând în Decizia 262350, însă acesta este un motiv nou, invocat direct în recurs, și care nu a fost invocat și nici dezbătut la fond, astfel că nu poate fi primit, inclusiv prin raportare la dispozițiile art. 488 și 489 C. proc. civ.; în al doilea rând, în privința naturii sale juridice, Decizia 262350 este un act administrativ individual privind soluționarea unei contestații, adică un act administrativ dat în soluționarea unei căi de atac contra unui act administrativ-fiscal sau contra refuzului nejustificat, nu este un act administrativ-fiscal primar (precum o decizie de impunere), ce ar fi fost supusă căii de atac a contestației, este chiar actul administrativ unilateral prin care s-a soluționat contestația; aceasta a fost emisă în mod nelegal, cu sfidarea vădită a unei hotărâri irevocabile a instanței, iar Legea nr. 554/2004 cât și Codul de procedură fiscală stabilesc că actele administrative, precum decizia privind soluționarea contestației, sunt supuse controlului de legalitate al instanței de contencios administrativ; în acest sens, chiar art. 218 C. proc. fisc. reafirmă că acest control de legalitate al deciziei privind soluționarea contestației se realizează de instanța de contencios administrativ; conform prevederilor art. 4 din Legea nr. 554/2004, instanța poate analiza legalitatea oricărui act administrativ cu caracter individual, astfel cum este Decizia 262350, art. 4 din Legea nr. 554/2004 nu distinge între categoriile de acte administrative; intimata a menționat, în acest sens, și cele reținute prin minuta CSM Nr. 6/8683/1154/2008, și anume "s-a stabilit că este admisibilă excepția de ne/egalitate invocată împotriva unui act administrativ fiscal.., deoarece, conform art. 4 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, legalitatea unui act administrativ unilateral cu caracter individual, indiferent de data emiterii acestuia, poate fi cercetată oricând în cadrul unui proces, pe cale de excepție, din oficiu sau la cererea părții interesate".

Intimata a precizat, de asemenea, faptul că obiectul cererii introductive vizează punerea în executare a Sentinței 1282, prin care ANAF, iar nu DGRPFB, a fost obligată la soluționarea contestației . . . . . . . . . .; Decizia 262350 a format obiectul excepției de nelegalitate (admise de instanța de fond), deoarece este un act emis de o altă autoritate decât cea obligată să soluționeze recursul grațios formulat de . . . . . . . . . ., prin dispozitivul Sentinței 1282 și conform prevederilor art. 209 alin. (3) C. proc. fisc. , iar interesul justificat de . . . . . . . . . .în speță vizează finalizarea procedurii prealabile în procesul de recuperare a sumelor solicitate pentru soluționarea cu întârziere a deconturilor de TVA depuse printr-un act administrativ emis de autoritatea competentă, adică de ANAF, iar nu de DGRFPB, în condițiile stabilite prin Sentința 1282, ce este pusă în executare silită; or, față de prevederile Sentinței 1282, ce are putere de lucru judecat, cadrul procesual adecvat examinării legalității Deciziei 262350, prin care s-au nesocotit Sentința 1282 și legea, este cel trasat în prezentul dosar.

Cu privire la relevanța actului vizat de excepția de nelegalitate, intimata a arătat că, prin acțiunea în contencios administrativ-fiscal formulată, a solicitat, între altele, obligarea în mod solidar a recurentelor-pârâte, ANAF și DGRFPB, la plata penalităților datorate ca urmare a refuzului de a executa obligațiile stabilite în sarcina acestora prin art. 209 alin. (3) C. proc. fisc. și prin Sentința 1282, prin răspunsul la întâmpinare formulat pârâta ANAF a argumentat că prin emiterea Deciziei 262350 de către DGRFPB pârâtele și-ar fi executat obligațiile impuse prin Sentința 1282, or, având în vedere că o autoritate publică nu-și poate îndeplini obligația de a emite un act administrativ, obligație impusă printr-o hotărâre judecătorească conform Legii nr. 554/2004, emițând un act ilegal, excepția de nelegalitate a Deciziei 262350 este pertinentă în speță, actul fiind relevant pentru soluția pronunțată de instanța de fond.

Instanța de fond a admis în mod judicios excepția de nelegalitate a Deciziei 262350, problema litigioasă principală supusă cenzurii instanței de fond vizând respectarea de către pârâte a obligațiilor stabilite prin art. 209 alin. (3) C. proc. fisc. și prin Sentința 1282, obligații confirmate prin decizia ICCJ, și anume obligația ANAF, iar nu a DGRFPB, de a soluționa contestația . . . . . . . . . ., și obligația DGRFPB de a efectua operațiunile de transmitere a contestației spre soluționare de către ANAF; în loc. de transmiterea dosarului contestației de la DGRFPB către ANAF și de soluționarea contestației de către ANAF, DGRFPB a emis, în mod nelegal, Decizia 262350, prin care a respins în mod abuziv contestația . . . . . . . . . ., deși competența de soluționare a contestației revenea ANAF, iar nu DGRFPB. Așa cum instanța de fond a constatat în mod corect, cenzura nerespectării obligațiilor pârâtelor și obligarea acestora la executarea hotărârilor judecătorești amintite nu se putea efectua decât în urma înlăturării Deciziei 262350 din cauză, fără o cenzură adecvată a Deciziei 262350 instanța de fond urmând a pronunța o hotărâre judecătorească pe baza unui act ilegal, Decizia 262350.

A menționat intimata că motivele pretinsei neexecutări a obligațiilor stabilite irevocabil prin Sentința 1282 și decizia ICCJ se impun a fi înlăturate, deoarece sunt invocate direct în recurs, nefiind invocate la instanța de fond, astfel că nu pot fi primite, inclusiv prin raportare la dispozițiile art. 488 și 489 C. proc. civ.; se susține în mod greșit că Sentința 1282 și decizia ICCJ nu ar specifica autoritatea competentă să soluționeze contestația și că DGRFPB - Serviciul Reprezentanțe Ambasade Străine și de Administrare a Contribuabililor Nerezidenți, care a soluționat cererile . . . . . . . . . . .privind dobânzile de întârziere, ar fi avut competența de a soluționa contestația. Intimata a citat din considerentele deciziei ÎCCJ, care au autoritate de lucru judecat și sunt obligatorii pentru recurente, iar în ceea ce privește cel de al doilea motiv invocat de recurentă, privind aplicabilitatea art. 209 alin. (2) C. proc. fisc. , a arătat că acest argument repune în discuție, în mod nepermis și cu vădita sfidare a autorității judecătorești, constatările Sentinței 1282 și ale deciziei ICCJ, constatări care au putere de lucru judecat.

Intimatul pârât G. a depus întâmpinare prin care a solicitat admiterea recursurilor, modificarea, în parte, a încheierii din data de 18 noiembrie 2016, în sensul respingerii acțiunii, și menținerea hotărârii instanței de fond în ceea ce privește soluția de respingere, ca tardivă, a acțiunii formulate în contradictoriu cu G.

Examinând încheierile recurate prin prisma motivelor de casare invocate prin cererile de recurs, prevăzute de dispozițiile art. 488 pct. 6 și pct. 8 C. proc. civ., hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei, respectiv încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material, Înalta Curte constată următoarele:

Reclamanta A. a chemat în judecată pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București și a solicitat, prin cererea înregistrată la data de 16 aprilie 2015 la Curtea de Apel București, obligarea acestora la plata penalităților de 1.000 RON pentru fiecare zi de întârziere, calculate pentru perioada cuprinsă între data de 27 ianuarie 2014 și data executării obligației stabilite prin Sentința civilă nr. 1282 din 9 aprilie 2013 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal în Dosarul nr. y/2/2012.

În motivarea cererii de chemare în judecată, întemeiată pe dispozițiile art. 24 din Legea nr. 554/2004, reclamanta a arătat că pârâtele nu au îndeplinit obligația stabilită prin Sentința civilă nr. 1282 din 9 aprilie 2013 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal în Dosarul nr. y/2/2012, prin care au fost obligate să soluționeze contestația administrativă nr. 103737 din 28 august 2012 formulată împotriva adresei nr. 57235 din 1 august 2012 în termen de 15 zile de la data rămânerii irevocabile a sentinței, până la data de 27 ianuarie 2014, astfel că reclamanta este îndreptățită să solicite obligarea acestora la plata penalităților de 1000 RON pentru fiecare zi de întârziere.

Pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală a depus întâmpinare prin care a invocat excepția lipsei calității procesuale pasive și a solicitat respingerea acțiunii ca neîntemeiată, a arătat că pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București a îndeplinit obligația stabilită prin titlul executoriu, emițând Decizia nr. 262350 din 10 iulie 2013, comunicată reclamantei la aceeași dată, iar pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București a depus la dosar această decizie.

Reclamanta a invocat, în temeiul art. 4 din Legea nr. 554/2004, excepția de nelegalitate a Deciziei nr. 262350 din 10 iulie 2013 emise de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice București, a solicitat constatarea nelegalității actului administrativ contestat și soluționarea cauzei fără a ține cont de acesta, motivat de faptul că actul contestat a fost emis de către o autoritate publică necompetentă, cu încălcarea art. 209 alin. (3) C. proc. fisc.

Pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București a solicitat respingerea excepției de nelegalitate în principal ca inadmisibilă, iar în subsidiar ca neîntemeiată.

Prin încheierea pronunțată la data de 24 februarie 2016, curtea de apel a respins excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei A.N.A.F. și a admis excepția de nelegalitate a Deciziei nr. 262350 din 10 iulie 2013 emise de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, iar prin încheierea pronunțată la data de 18 noiembrie 2016 a admis în parte cererea de chemare în judecată și a obligat fiecare pârâtă să plătească în favoarea reclamantei o penalitate de 1000 RON, pentru fiecare zi de întârziere, de la data pronunțării încheierii până la executarea obligațiilor stabilite prin titlul executoriu reprezentat de Sentința civilă nr. 1282 din 9 aprilie 2013 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal în Dosarul nr. y/2/2012, irevocabilă prin Decizia nr. 34 din 10 ianuarie 2014 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție.

Înalta Curte constată, raportat la motivele de casare invocate de recurente, prevăzute de art. 488 pct. 6 și 8 C. proc. civ., că sunt nefondate aceste motive de casare în ceea ce privește dispoziția curții de apel de respingere a excepției lipsei calității procesuale pasive a ANAF, prin încheierea din 24 februarie 2016, și sunt fondate motivele de casare care privesc inadmisibilitatea excepției de nelegalitate, raportat la dispozițiile art. 4 din Legea nr. 554/2004, și admiterea cererii de obligare a pârâtelor la plata de penalități în baza art. 24 din Legea nr. 554/2004.

Examinând încheierea din data de 24 februarie 2016, curtea constată că, deși în mod succint, aceasta cuprinde motivele pentru care instanța de fond a respins excepția, instanța având în vedere competența acesteia de a soluționa contestația administrativ fiscală, cu aplicarea dispozițiile art. 209 alin. (1) lit. c) C. proc. fisc.

Motivele invocate de recurenta pârâtă ANAF sunt nefondate, raportat la obiectul cererii de chemare în judecată, prin care reclamanta a solicitat obligarea la penalități, în temeiul art. 24 din Legea nr. 554/2004, pentru neîndeplinirea obligației stabilită prin Sentința nr. 1282 din 9 aprilie 2013 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a Contencios Administrativ și Fiscal în Dosarul nr. y/2/2012,

Calitatea procesuală pasivă, condiție de exercițiu al acțiunii civile, presupune existența unei identități între persoana chemată în judecată și persoana care este obligată în raportul juridic dedus judecății. Calitatea procesuală rezultă din identitatea dintre părți și subiectele raportului juridic litigios, astfel cum acesta este dedus judecății, conform art. 36 C. proc. civ.

Prin Sentința nr. 1282 din 9 aprilie 2013, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a respins excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei Agenția Națională de Administrare Fiscală, a admis în parte acțiunea formulată de reclamanta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .GMBH, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București și a obligat pârâtele la efectuarea tuturor operațiunilor administrative necesare și la soluționarea contestației administrativ fiscale nr. 103737 din 28 august 2012 formulată împotriva adresei nr. 57235 din 1 august 2012.

În condițiile în care prin sentința a cărei nerespectare o invocă reclamanta, au fost obligate cele două pârâte, Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București, iar cererea de chemare în judecată are ca obiect obligarea la penalități în temeiul dispozițiilor art. 24 din Legea nr. 554/2004, care se referă la obligația executării hotărârilor pronunțate în contencios administrativ prin care autoritatea publică este obligată să încheie, să înlocuiască sau să modifice actul administrativ, să elibereze un alt înscris sau să efectueze anumite operațiuni administrative și sancțiunile aplicabile, Agenția Națională de Administrare Fiscală are calitate procesuală pasivă în cererea formulată pentru obligarea la penalități pentru neexecutare hotărârii, fiind nefondate motivele de recurs invocate de pârâtă cu privire la încheierea din data de 24 februarie 2016, prin care a fost respinsă excepția lipsei calității procesuale pasive.

Examinând aceeași încheiere, din data 24 februarie 2016, prin care a fost admisă excepția de nelegalitate, curtea constată că cerința motivării, prevăzută de art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., nu este îndeplinită, în ceea ce privește această excepție, a cărei examinare, potrivit dispozițiilor art. 4 din Legea nr. 554/2004, impune, în primul rând, examinarea admisibilității acesteia, și, în al doilea rând, analiza pe fond.

Instanța de fond nu s-a conformat dispozițiilor art. 4 din Legea nr. 554/2004, a admis această excepție cu o motivarea extrem de succintă, reținând că "Decizia este nelegală, fiind emisă de o entitate necompetentă, cu grava nesocotire a legii și a celor statornicite de instanță", fără a examina admisibilitatea, și cu aplicarea eronată a dispozițiilor Legii nr. 554/2004.

Susținerile intimatei pârâte privind faptul că se invocă și un motiv nou privind admisibilitatea excepției de nelegalitate, faptul că aceasta nu ar putea viza actul administrativ fiscal, motiv invocat direct în recurs și care nu a fost invocat și dezbătut la fond, astfel că nu poate fi primit, prin raportare la dispozițiile art. 488 și 489 C. proc. civ., sunt nefondate, în condițiile în care recurenta a invocat inadmisibilitatea excepției de nelegalitate la instanța de fond, iar pe de altă parte motivele invocate se circumscriu motivelor de casare invocate de recurentă, cu privire la încheierea recurată, raportat la argumentele instanței de fond, vizând aplicarea greșită a dispozițiilor legale.

Înalta Curte constată că excepția de nelegalitate a Deciziei nr. 262350 din 10 iulie 2013 emise de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București este inadmisibilă.

Prin Decizia nr. 262350 din 10 iulie 2013, pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București a soluționat, în temeiul dispozițiilor art. 205-218 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, contestația formulată de reclamantă.

Reclamanta a solicitat, prin depunerea deconturilor de TVA, rambursarea taxei pe valoare adăugată pentru lunile mai-septembrie 2010, în sumă totală de 17.023.531 RON; ca urmare a faptului că sumele solicitate au fost rambursate peste termenul legal de 45 de zile, reclamanta a solicitat dobânzi și despăgubiri, iar prin adresa nr. 57235 din 1 august 2012, Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București a comunicat reclamantei refuzul de plată a acestora; prin cererea înregistrată la nr. 103737 din 28 august 2012 reclamanta a solicitat anularea adresei nr. 57235 din 1 august 2012 și plata dobânzilor și a daunelor provocate de diferența de curs valutar.

Prin Decizia nr. 262350 din 10 iulie 2013, Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București a respins ca neîntemeiată contestația nr. 103737 din 28 august 2012 formulată de reclamantă. S-a reținut prin decizie că sesizarea organului fiscal s-a făcut prin contestația nr. 103737 din 28 august 2012 și Sentința nr. 1282 din 9 aprilie 2013.

Decizia nr. 262350 din 10 iulie 2013 este, așadar, decizia administrativă emisă în soluționarea contestației formulată de reclamantă, în temeiul dispozițiilor titlului IX din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.

Curtea de Apel, învestită cu cererea reclamantei în temeiul dispozițiilor art. 24 din Legea nr. 554/2004, motivată de faptul că pârâtele nu au executat Sentința civilă nr. 1282 din 9 aprilie 2013 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal în Dosarul nr. y/2/2012, prin care au fost obligate să soluționeze contestația administrativă nr. 103737 din 28 august 2012 formulată împotriva adresei nr. 57235 din 1 august 2012, a admis excepția de nelegalitate, invocată de reclamantă, a Deciziei de soluționare a contestației nr. 103737 din 28 august 2012, decizie pe care pârâții au depus-o în apărare, în combaterea cererii de chemare în judecată.

În ceea ce privește excepția de nelegalitate, potrivit dispozițiilor art. 4 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ, forma în vigoare aplicabilă în prezenta cauză,"(1) Legalitatea unui act administrativ cu caracter individual, indiferent de data emiterii acestuia, poate fi cercetată oricând în cadrul unui proces, pe cale de excepție, din oficiu sau la cererea părții interesate. (2) Instanța învestită cu fondul litigiului și în fața căreia a fost invocată excepția de nelegalitate, constatând că de actul administrativ cu caracter individual depinde soluționarea litigiului pe fond, este competentă să se pronunțe asupra excepției, fie printr-o încheiere interlocutorie, fie prin hotărârea pe care o va pronunța în cauză. În situația în care instanța se pronunță asupra excepției de nelegalitate prin încheiere interlocutorie, aceasta poate fi atacată odată cu fondul. (3) În cazul în care a constatat nelegalitatea actului administrativ cu caracter individual, instanța în fața căreia a fost invocată excepția de nelegalitate va soluționa cauza, fără a ține seama de actul a cărui nelegalitate a fost constatată.".

Potrivit acestor dispoziții, legalitatea unui act administrativ cu caracter individual poate fi cercetată pe calea excepției de nelegalitate, din oficiu sau la cererea părții interesate, în situația în care de actul administrativ depinde soluționarea litigiului pe fond.

Excepția de nelegalitate, astfel cum este reglementată, reprezintă un mijloc de apărare prin care se solicită instanței, în cadrul unui proces, să examineze și să constate nelegalitatea unui act administrativ cu caracter individual, efectul specific al admiterii excepției fiind acela că instanța în fața căreia a fost invocată excepția de nelegalitate va soluționa cauza fără a ține seama de actul a cărui nelegalitate a fost constatată, actul administrativ individual fiind lipsit de efecte exclusiv în cauza dedusă judecății.

Excepția de nelegalitate reprezintă un contr