ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2729/2017

Cererea de chemare în judecată Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal, reclamanta SN D. SA a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, suspendarea executării Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată din 27.05.2015.

Hotărârea primei instanțe Curtea de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal, prin Sentința nr. 197 din 26 august 2015, a respins atât excepția lipsei calității procesuale pasive invocată de pârâtă, cât și cererea de suspendare formulată de reclamantă, ca neîntemeiată, dispunând restituirea către reclamantă a cauțiunii consemnate cu recipisa de consemnare pentru suma de 176.106,30 RON., emisă de A. la data de 12.08.2015.

Calea de atac exercitată Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamanta SN D. SA, invocând prevederile art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 din C. proc. civ. În opinia recurentei, prima instanță nu s-a pronunțat asupra fondului cauzei, câtă vreme a apreciat că nu se mai impune analizarea condiției prevenirii unei pagube iminente, din moment ce nu există un caz bine justificat, invocând prevederile art. 397 și art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ. Or, cererea de suspendare trebuia analizată din perspectiva tuturor motivelor invocate și a condițiilor pe care legea le impune pentru suspendarea unui act administrativ. Totodată, recurenta a susținut, contrar celor reținute de prima instanță, că motivarea actului administrativ atacat nu respectă exigențele art. 43 alin. (2) lit. e) și f) și art. 63 alin. (2) din C. proc. fisc. , întrucât motivarea trebuie să provină chiar de la organul fiscal emitent, iar nu de la o altă autoritate, iar pe de altă parte a invocat deficitara motivare a actului contestat, care echivalează cu nemotivarea lui, și alte încălcări ale normelor legale. Astfel, a făcut trimitere la prevederile art. 21 alin. (2) lit. i) din C. fisc. coroborate cu cele ale art. 21 alin. (1) și art. 21 alin. (4) lit. b) din același cod, la prevederile art. 107 - 108 din Tratatul privind funcționarea Uniunii Europene și Tratatul Comunității Europene - actual art. 107 Tratatul privind funcționarea Uniunii Europene, precum și la nelegalitatea și netemeinicia verificării impozitului pe veniturile salariale cu ignorarea sumei de 3.786 RON achitată în plus în anul 2010, făcând referire și la nesocotirea Deciziei nr. 4.314 din 13.11.2014 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, prin care s-a stabilit, cu putere de lucru judecat, că societatea recurentă are dreptul de a deduce TVA aferentă serviciilor de marketing prestate de B. De asemenea, a susținut că prima instanță a încălcat prevederile art. 14 din Legea nr. 554/2004 raportat la art. 2 alin. (1) lit. t) din aceeași lege, întrucât împrejurările care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă cu privire la actul administrativ pot privi atât starea de drept, cât și starea de fapt.

Apărările intimatei-pârâte Prin întâmpinare, intimata-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, și menținerea hotărârii atacate, fiind temeinică și legală.

Procedura de examinare a recursului în completul de filtru Raportul întocmit potrivit dispozițiilor art. 493 alin. (2) și (3) din C. proc. civ. a fost analizat în completul de filtru și comunicat părților în baza Încheierii de ședință din data de 25 mai 2017, potrivit art. 493 alin. (4) C. proc. civ. Totodată, completul de filtru a apreciat incidența în cauză a prevederilor art. 493 alin. (6) din C. proc. civ. II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului Examinând sentința atacată prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor formulate de intimată și în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este fondat, pentru considerentele arătate în continuare. 1. Argumentele de fapt și de drept relevante Recurenta-reclamantă a învestit instanța de contencios administrativ cu o cerere vizând suspendarea executării efectelor Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată din 27.05.2015, emisă de intimata-pârâtă. În ceea ce privește motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 din C. proc. civ., invocat, se apreciază că nu poate fi primit, întrucât pentru admiterea cererii de suspendare este obligatorie, potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, îndeplinirea cumulativă a celor două condiții, lipsa cazului bine justificat, făcând inutilă analiza condiției pagubei iminente. Totodată, se reține că hotărârea atacată conține considerente care corespund cerințelor art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., ceea ce este confirmat și de faptul că recurenta a fost în măsură să formuleze și critici privind fondul soluției adoptate. Referitor la motivul de recurs prevăzut la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., instanța de control judiciar constată că este întemeiat. Potrivit art. 14 alin. (l) din Legea nr. 554/2004 "în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond". Altfel spus, un act administrativ va putea fi suspendat din executarea sa numai în situația în care instanța va constata în mod temeinic îndeplinirea cumulativă a celor două condiții: existența unui caz bine justificat și necesitatea evitării unei pagube iminente ireparabile sau dificil de reparat. Cazul bine justificat și iminența unei pagube sunt analizate în funcție de circumstanțele concrete ale fiecărei cauze, fiind lăsate la aprecierea judecătorului, care nu poate efectua decât o analiză sumară a aparenței dreptului, pe baza împrejurărilor de fapt și de drept prezentate de partea interesată, cu respectarea unui echilibru rezonabil între interesul public pe care autoritatea publică este obligată să îl îndeplinească și drepturile subiective sau interesele legitime private care pot fi afectate. Cazul bine justificat poate fi reținut pe baza unor indicii de răsturnare a prezumției de legalitate, identificate dintr-un probatoriu căruia nu i se poate pretinde amploarea și consistența dovezilor ce urmează a fi administrate în cadrul acțiunii în anularea actului, pentru că în cadrul procedurii sumare a suspendării de executare nu poate fi prejudecat fondul litigiului. Noțiunea de caz bine justificat a fost definită, la art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, ca fiind acele împrejurări legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ. Legea nu face distincție între motivele de nelegalitate substanțială, de drept material, și cele de nelegalitate procedurală, esențial este însă ca nelegalitatea să fie evidentă, să poată fi decelată cu ușurință la nivelul aparențelor, fără o cercetare aprofundată a cauzei. Analizând situația concretă dedusă judecății, instanța de control judiciar reține că prin Sentința nr. 354 din 22 decembrie 2016, pronunțată în dosarul nr. x/2016, Curtea de Apel Timișoara a admis, în parte, acțiunea formulată de reclamanta SN D. SA și a anulat, în parte, Decizia din 30.12.2015 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara. Totodată, a anulat, în parte, Raportul de inspecție fiscală din 27.05.2015 și Decizia de impunere din 27.05.2015 emise de Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili - Activitatea de Inspecție Fiscală în ceea ce privește stabilirea impozitului pe profit fără luarea în considerare a cheltuielilor deductibile în cuantum de 10.797.461,45 RON reprezentând contravaloarea serviciilor de marketing prestate de către B. și C., și în ceea ce privește stabilirea obligațiilor fiscale accesorii aferente obligațiilor fiscale stabilite cu titlul de impozit pe profit fără luarea în considerare a cheltuielilor deductibile în cuantum de 10.797.461,45 RON. De asemenea, a obligat Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili - Activitatea de Inspecție Fiscală la recalcularea bazei de impozitare și impozitul pe profit datorat de către reclamantă prin considerarea ca fiind deductibile a cheltuielilor în cuantum de 10.797.461,45 RON reprezentând contravaloarea serviciilor de marketing prestate de către B. și C., respingând în rest acțiunea. Pronunțarea acestei hotărâri judecătorești are aptitudinea de a genera o "îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ", în sensul explicitat prin art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, așa încât este îndeplinită condiția "cazului bine justificat". Deși, nefiind definitivă, această sentință are numai o putere de lucru judecat relativă, constituie un reper în verificarea aparenței de nelegalitate, pentru că judecătorul fondului a avut posibilitatea administrării și interpretării unor probe și a efectuării unei evaluări aprofundate, pe care mecanismul procesual al suspendării de executare nu o îngăduie. În ceea ce privește cea de-a doua condiție, prevăzută de dispozițiile art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004, se reține că noțiunea de pagubă iminentă are în vedere producerea unui prejudiciu. Or, punerea în executare a măsurilor dispuse prin actul contestat ar conduce în mod indubitabil la perturbarea activității societății recurente și, implicit, a prejudicierii acesteia, iar în condițiile în care această consecință este cauzată de un act administrativ în privința căruia a fost răsturnată prezumția de legalitate, prin anularea sa, diminuarea respectivă nu mai are caracter prezumat legal, astfel că și această condiție este îndeplinită. 2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul, va casa sentința atacată și va admite cererea, cu consecința suspendării executării actelor administrative atacate până la soluționarea definitivă a cauzei.