ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1849/2020

Ședința publică din data de 14 mai 2020

Asupra recursurilor de față,

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1.1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția de contencios administrativ și fiscal, la data de 11.04.2017, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești-Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dâmbovița, în principal, anularea Deciziei nr. 253/04.10.2016 emise de DGSC privind soluționarea contestației nr. A-SLP 1532/08.08.2016 în ceea ce privește Decizia de impunere nr. x/04.07.2016 emisă de AJFP Dâmbovița și, pe cale de consecință, procedând la soluționarea pe fond a contestației, anularea deciziei de impunere și a actelor care au stat la baza emiterii acesteia, respectiv Raportul de inspecție fiscală nr. x/04.07.2016.

În subsidiar, în măsura în care instanța va aprecia inadmisibilă soluționarea pe fond a contestației, a solicitat anularea deciziei de soluționare și obligarea pârâtei DGSC la soluționarea contestației formulate împotriva deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală.

1.2. Soluția primei instanțe

Prin sentința nr. 4204 din 8 noiembrie 2017, Curtea a admis excepția inadmisibilității și a respins capătul de cerere având ca obiect anularea Deciziei de impunere nr. x/04.07.2016 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/04.07.2016 emise de AJFP Dâmbovița, ca inadmisibil.

A admis capătul de cerere referitor la Decizia de suspendare a soluționării contestației nr. 253/04.10.2016 emisă de Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor.

A anulat Decizia de suspendare a soluționării contestației nr. 253/04.10.2016 emisă de Direcția Generală de Soluționarea a Contestațiilor.

A obligat pârâta Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor să soluționeze contestația administrativă formulată de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x/04.07.2016 și Raportului de inspecție fiscală nr. x/04.07.2016 emise de AJFP Dâmbovița.

Împotriva acestei hotărâri, pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești-Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dâmbovița și Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor au formulat recurs.

2.1. Recurenta-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești-Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dâmbovița și-a întemeiat recursul pe dispozițile art. 483 și urm. C. proc. civ. și a solicitat admiterea recursului, modificarea în parte a hotărârii instanței de fond în sensul respingerii cererii formulate împotriva deciziei de soluționare a contestației, ca netemeinică și nelegală.

Recurenta a reiterat cele arătate prin întâmpinarea formulată în fața instanței de fond, apreciind că, până la soluționarea laturii penale, a fost suspendată corect și legal soluționarea contestației formulate de societatea intimată, urmând a fi reluată în conformitate cu art. 277 alin. (3) din Legea nr. 207/2015 privind codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare.

2.2. Prin recursul său, recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea hotărârii recurate cu consecința respingerii acțiunii, ca neîntemeiată.

A apreciat recurenta că organul de soluționare a contestației a făcut o corectă aplicare a normelor procedurale incidente, art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2017 privind Codul de procedură fiscală, potrivit cărora decizia de suspendare a cauzei se impune a fi luată ori de câte ori este vădit că soluționarea laturii penale are o înrâurire hotărâtoare asupra dezlegării pricinii, măsura de suspendare fiind de natură a preîntâmpina emiterea unor hotărâri contradictorii.

Aspectele asupra cărora organul de soluționare este învestit a se pronunța fac obiectul verificării organelor de urmărire penală, aspecte care ridică problema realității operațiunilor derulate de reclamantă.

Organele de inspecție fiscală au transmis Inspectoratului de Poliție Județean Dâmbovița-Serviciul de investigare a criminalității economice Raportul de inspecție fiscală nr. x/04.07.2016 ce a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr. x/04.07.2016 încheiate la A. S.A..

Prin Adresa nr. x/31.08.2016, Inspectoratul de Poliție Județean Dâmbovița-Serviciul de investigare a criminalității economice a precizat faptul că se efectuează cercetări în Dosarul penal nr. 290519/2016 privind comiterea infracțiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) și c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale.

Organele administrative nu se pot pronunța pe fondul cauzei înainte de a se finaliza soluționarea laturii penale, având în vedere că operațiunile efectuate au implicații fiscale pentru care se ridică problema realității operațiunilor înregistrate, cu consecința diminuării bazelor de impozitare aferente obligațiilor datorate bugetului consolidat al statului.

A apreciat recurenta-pârâtă că prezenta speță se circumscrie considerentelor Deciziilor nr. 71/1996 și nr. 95/2011 ale Curții Constituționale, precum și jurisprudenței europene, concluzia fiind că decizia privind suspendarea cauzei se impune a fi luată ori de câte ori este vădit că soluția laturii penale a cauzei are o înrâurire hotărâtoare asupra dezlegării pricinii, pentru că, în caz contrar, ar însemna să fie ignorate cercetările organelor de urmărire penală efectuate în cauză, în condițiile în care organele de inspecție fiscală au sesizat organele de cercetare penală, constatându-se indiciile săvârșirii unor infracțiuni.

A concluzionat recurenta că decizia privind suspendarea cauzei se impune a fi luată ori de câte ori este vădit că soluționarea laturii penale are o înrâurire hotărâtoare asupra dezlegării pricinii pe cale administrativă, suspendarea soluționării având natura de a preîntâmpina derularea simultană și în paralel a două proceduri independente, administrativă și penală, cu privire la aceleași fapte.

Intimata-reclamantă A. S.R.L. a formulat întâmpinare, prin care a invocat excepția nulității recursului formulat de recurenta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești-Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dâmbovița, apreciind că susținerile acesteia nu se pot încadra în motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) C. proc. civ.

În subsidiar, pe fond, a solicitat respingerea ambelor recursuri, ca nefondate.

4.1. Referitor la recursul formulat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, Înalta Curte urmează a analiza, cu prioritate, conform art. 248 C. proc. civ., excepția nulității recursului invocată de intimata-reclamantă S.C. A. S.R.L..

Instanța de control judiciar constată că recursul nu îndeplinește cerințele de formă prevăzute de dispozițiile art. 486 alin. (1) lit. d) C. proc. civ.

Din susținerile recurentei-pârâte Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești-Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dâmbovița, rezultă că aceasta nu a indicat, nici formal, vreunul dintre motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. și nici nu a adus vreo critică de nelegalitate sentinței atacate care să se poată încadra în motivele prevăzute de textul legal.

Potrivit art. 483 alin. (3) din C. proc. civ., "Recursul urmărește să supună Înaltei Curți de Casație și Justiție examinarea, în condițiile legii, a conformității hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile", legiuitorul înțelegând să încadreze calea de atac a recursului în rândul căilor extraordinare de atac, obiectul său fiind acela al verificării aspectelor de nelegalitate indicate în mod expres și limitativ de dispozițiile art. 488 C. proc. civ.

Conform art. 488 C. proc. civ., modificarea sau casarea unei hotărâri se poate cere pentru ipotezele prevăzute la pct. 1-8.

Cererea de recurs trebuie să cuprindă arătarea motivelor de casare și dezvoltarea lor, condiția legală a dezvoltării motivelor implicând determinarea greșelilor anume imputate, o minimă argumentare a criticii în fapt și în drept, arătarea probelor pe care se bazează.

Motivele de recurs desemnează ipotezele expres și limitativ prevăzute de lege pentru care se poate cere casarea hotărârii atacate, textul legal interpretându-se în sensul formulării unei argumentări juridice a nelegalității invocate, prin indicarea dispozițiilor legale pretins încălcate ori greșit aplicate de instanță și prin precizarea eventualelor greșeli săvârșite de instanță în legătură cu aceste dispoziții legale, în lipsa acestor mențiuni neputându-se exercita controlul judiciar.

Potrivit art. 489 alin. (2) C. proc. civ., recursul este nul în cazul în care motivele invocate nu se încadrează în motivele de casare prevăzute la art. 488.

În practica judiciară s-a decis că simpla nemulțumire a unei părți sau a părților în litigiu față de hotărârea pronunțată nu este suficientă pentru casarea acesteia, ci partea recurentă are obligația să-și întemeieze recursul pe cel puțin unul dintre motivele prevăzute limitativ de lege.

Prin urmare, recursul nu reprezintă o cale devolutivă de atac, instanța de recurs fiind învestită cu analiza conformității hotărârii recurate în raport cu dispozițiile legale incidente, prin prisma motivelor de casare expuse de art. 488 alin. (1) C. proc. civ.

Or, recurenta-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești-Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dâmbovița nu a formulat nicio critică posibil a fi circumscrisă motivelor de nelegalitate prevăzute de art. 488 alin. (1) C. proc. civ., alegațiile din cererea de recurs vizând elemente de fapt ale cauzei și netemeinicia sentinței. Or, această neregularitate a cererii de recurs este sancționată cu nulitatea.

4.2. În ceea ce privește recursul pârâtei Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, Înalta Curte, examinând hotărârea atacată în raport de prevederile legale incidente, constată că recursul este nefondat, pentru considerentele ce vor fi arătate în continuare.

Potrivit dispozițiilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală:

"Organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când:

a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare și a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă."

Dispoziția legală relevată constituie o transpunere în cadrul procedurii administrativ fiscale a principiului de drept "penalul ține în loc civilul", fiind firesc, așa cum se susține și în jurisprudența constituțională (Deciziile nr. 1237/2008, nr. 56/2013 ale Curții Constituționale), ca soluționarea contestației formulate împotriva actelor administrative fiscale să fie suspendată fie până la încetarea motivului care a determinat suspendarea, fie până la un termen stabilit de organul fiscal competent prin decizia de suspendare. Aceasta, deoarece hotărârea definitivă a instanței penale prin care se soluționează acțiunea civilă este opozabilă organelor fiscale competente pentru soluționarea contestației, cu privire la sumele pentru care statul s-a constituit parte civilă.

Rezultă, astfel, că, pentru intervenția acestei măsuri procesuale, se impune îndeplinirea cumulativă a două condiții:

- organele penale să fie sesizate de către organul care a efectuat activitatea de control, în situația în care în cursul inspecției fiscale s-au descoperit indicii privind săvârșirea unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare;

- constatarea infracțiunii cu privire la care există indicii să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Pentru îndeplinirea primei condiții, este necesar ca declanșarea cercetărilor penale să se facă la sesizarea organului fiscal, a manifestării de voință a acestuia, concretizată într-o plângere penală, care pe timpul inspecției fiscale a descoperit indiciile săvârșirii unei infracțiuni.

Referitor la cea de-a doua condiție legală, în jurisprudența instanței supreme s-a reținut constant că instanța de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei emise în temeiul art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 poate evalua măsura administrativă, inclusiv în ceea ce privește exercitarea dreptului de apreciere al autorității fiscale prin raportare la definiția excesului de putere, cuprinse în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, a proporționalității și a celorlalte exigențe ale dreptului la o bună administrare, pentru că, în caz contrar, s-ar accepta incidența acestor prevederi în cazul oricărui demers formal de sesizare a organelor penale, cu consecința amânării nepermise a soluției în procedura administrativă.

Altfel spus, incidența acestui caz de suspendare facultativă a soluționării contestației fiscale nu poate fi acceptată automat, textul legal instituind o posibilitate, și nu o obligație pentru organul de soluționare a contestației.

Condiția esențială impusă de lege se referă la justificarea acestei măsuri de interdependența dintre posibilul caracter penal al faptelor investigate și stabilirea corectă a obligațiilor bugetare în sarcina contribuabilului contestator.

Organul de inspecție fiscală, pentru a motiva suspendarea soluționării contestației, a reținut că organele fiscale, în urma controlului efectuat, au suspiciuni în privința operațiunilor efectuate de societate, că societatea ar fi înregistrat în evidența contabilă cheltuieli care nu au avut la bază operațiuni reale, făcând referire la Adresa nr. x/31.08.2016, prin care Inspectoratul de Poliție Județean Dâmbovița-Serviciul de investigare a criminalității economice a precizat faptul că se efectuează cercetări în Dosarul penal nr. 290519/2016 privind comiterea infracțiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) și c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale.

Or, Înalta Curte apreciază că aspectele în privința cărora organele fiscale au suspiciuni, verificarea situației de fapt constând în realitatea operațiunilor și înregistrărilor efectuate de societate, se pot lămuri de către autoritatea fiscală cu ocazia soluționării contestației, nefiind influențate de cercetările pe latură penală sau pronunțarea unei hotărâri judecătorești de condamnare pentru infracțiunea prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005.

De la data formulării sesizării penale, deși au trecut mai mult de 3 ani, recurenta-pârâtă ANAF nu a făcut dovada în sensul că în dosarul penal s-ar fi efectuat vreun demers eficient, că s-ar fi dispus vreo măsură împotriva societății sau că s-ar fi dispus începerea urmăririi penale, acest aspect nefiind contestat nici de intimata-pârâtă.

Întrucât obligația fiscală din decizia de impunere a fost stabilită în sarcina societății reclamante, indiferent de soluția care se va pronunța în cauza penală, aceasta rămâne cea stabilită prin decizia de impunere, legalitatea acestui act administrativ fiscal urmând a fi analizată și stabilită în faza administrativă, de către organul de soluționare a contestației, iar, în faza judiciară, de către instanța de contencios administrativ competentă.

Înalta Curte apreciază că suspendarea sine die a soluționării contestației societății recurente este de natură a întârzia în mod nejustificat accesul părții la instanță, ceea ce contravine prevederilor art. 6 paragraful 1 din Convenția Drepturilor Omului.

Astfel, reținându-se că față de societatea comercială reclamantă până în prezent nu s-au dispus măsuri de natură a constata caracterul penal al faptelor sesizate de fisc (ceea ce ar fi putut justifica măsura de suspendare dispusă de organul administrativ pentru a acorda prioritate organului de cercetare penală), precum și faptul că între stabilirea caracterului infracțional al faptelor săvârșite și stabilirea obligațiilor bugetare suplimentare nu există o legătură ce ar putea influența soluționarea contestației administrative, constată că în cauză nu sunt aplicabile dispozițiile art. 277 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003.

Prin urmare, criticile recurentei-pârâte Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor sunt nefondate, hotărârea primei instanțe reflectând interpretarea și aplicarea corectă a prevederilor legale incidente cauzei.

4.3. Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 489 C. proc. civ., Înalta Curte va constata nul recursul formulat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor publice Ploiești-Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dâmbovița și, în temeiul art. 496 C. proc. civ., va respinge recursul pârâtei Agenția Națională de Administrare Fiscală, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Constată nul recursul formulat de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dâmbovița împotriva sentinței nr. 4204 din 8 noiembrie 2017 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Respinge recursul formulat de Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor împotriva aceleiași sentințe, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică astăzi, 14 mai 2020.