ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1777/2018

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea înregistrată la data de 07.12.2015 la Curtea de Apel Brașov, sub nr. x/2015, reclamanta SC A. SRL a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, suspendarea parțială a executării Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată nr. x/06.10.2015 și a Raportului de Inspecție fiscală nr. x nr. 284/06.10.2015, pentru suma de 18.256.907 RON (din totalul de 19.124.242 RON), precum și suspendarea tuturor actelor subsecvente, ce eventual se vor emite de către pârâtă, până la soluționarea pe fond a litigiului privind anularea actelor menționate, litigiu aflat în etapa procedurii prealabile, cu cheltuieli de judecată.

Prin cererea precizatoare depusă la data de 09.12.2015, reclamanta a arătat că actele subsecvente la care a făcut referire în cererea introductivă, și a căror suspendare a executării o solicită, sunt Titlul executoriu nr. x/24.11.2015 și Somația nr. 209/24.11.2015.

Prin Sentința nr. 3/2016 din 12 ianuarie 2016, Curtea de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, a dispus următoarele:

- a admis cererea formulată și modificată de reclamata SC A. SRL, în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și, în consecință,

- a dispus suspendarea în parte a executării Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată nr. x/06.10.2015 și a Raportului de Inspecție Fiscală nr. F- MC nr. 284/06.10.2015, emise de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, pentru suma de 18.256.907 RON, până la pronunțarea instanței de fond;

- a respins, ca inadmisibilă, cererea de suspendare a executării Titlului executoriu nr. x/24.11.2015 și a Somației nr. x/24.11.2015, emise de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

Împotriva Sentinței nr. 3/2016 din 12 ianuarie 2016, pronunțată de Curtea de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, invocând dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din Noul C. proc. civ.

În motivarea recursului declarat se arată că hotărârea pronunțată a fost dată cu aplicarea greșită a normelor de drept material, motiv de casare prevăzut de art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

Arată recurenta că, în speță, motivele invocate de reclamantă în cererea de chemare în judecată nu sunt de natură să dovedească faptul că sunt îndeplinite cerințele art. 14 din Legea nr. 554/2004.

Recurenta susține că argumentele de nelegalitate a actelor administrative, invocate de intimata-reclamantă în dovedirea îndeplinirii condiției cazului bine justificat, sunt motive ce țin de analizarea pe fond a legalității acestora, motive asupra cărora urmează să se pronunțe instanța de contencios administrativ în urma soluționării cauzei privind anularea acestora.

Precizează recurenta că reclamanta nu a probat, ci numai a susținut, nelegalitatea vădită a actului a cărui suspendare o solicită, nereușind să răstoarne prezumția de legalitate de care se bucură actele administrative, astfel că în cauză nu este îndeplinită condiția existenței cazului bine justificat.

Mai arată recurenta că nu este îndeplinită nici condiția privind iminența producerii unei pagube, în situația în care reclamantul nu a făcut dovada că în speță există un prejudiciu material viitor și previzibil, pe care l-ar putea suferi dacă nu se suspendă executarea actelor administrative atacate și care să justifice suspendarea executării acestora.

Concluzionează recurenta în sensul că argumentele reclamantei, aduse în susținerea cererii de suspendare, nu sunt de natură să facă dovada îndeplinirii cumulative a celor două condiții prevăzute de lege, acestea neputând fi reținute în soluționarea cauzei.

Prin Raportul asupra admisibilității în principiu a recursului ce formează obiectul acestei cauze, în urma verificării îndeplinirii condițiilor de admisibilitate prevăzute de dispozițiile art. 486 și ale art. 487 din C. proc. civ. republicat, s-a reținut că cererea de recurs îndeplinește atât cerințele de formă prevăzute la art. 486 alin. (1) lit. a) și c) - e) C. proc. civ., cât și cerințele prevăzute de art. 486 alin. (2) C. proc. civ., că recursul a fost declarat și motivat cu respectarea termenului prevăzut de art. 14 alin. (4) din Legea nr. 554/2004, privind contenciosul administrativ, respectiv că este admisibil în principiu.

Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) din Noul C. proc. civ., a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 26 octombrie 2017, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) din Noul C. proc. civ.

Pârâtele nu au formulat puncte de vedere cu privire la raportul întocmit în cauză.

Examinând cauza și sentința atacată, în raport cu actele și lucrările dosarului, precum și cu dispozițiile legale incidente pricinii, având în vedere și susținerile părților, Înalta Curte va respinge recursul declarat în cauză ca nefondat, pentru considerentele ce se vor arăta în continuare.

Instanța de control judiciar constată că în speță nu sunt întrunite cerințele impuse de art. 488 din Noul C. proc. civ., în vederea casării hotărârii: prima instanță a reținut corect situația de fapt, în raport de materialul probator administrat în cauză și a realizat o încadrare juridică adecvată.

Analizând cererea de recurs, Înalta Curte apreciază că susținerile recurentei se circumscriu motivului de recurs prevăzut la pct. 8 art. 488 alin. (1) din Noul C. proc. civ., potrivit căruia casarea unei hotărâri se poate cere atunci când "hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material".

Înalta Curte apreciază că aceste critici ale recurentei, vizând pretinsa încălcare sau greșita aplicare de către instanța de fond a normelor de drept material, astfel cum au fost formulate, nu sunt întemeiate.

Din actele și lucrările dosarului rezultă faptul că prin cererea formulată reclamanta SC A. SRL a solicitat instanței, în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, ca prin hotărârea ce va pronunța să se dispună suspendarea executării parțiale a Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată nr. x/06.10.2015 și a Raportului de Inspecție fiscală nr. x nr. 284/06.10.2015, respectiv pentru suma de 18.256.907 RON (din totalul de 19.124.242 RON), precum și suspendarea tuturor actelor subsecvente, ce eventual se vor emite de către pârâtă, până la pronunțarea instanței de fond.

Prin cererea precizatoare depusă la data de 09.12.2015, reclamanta a arătat că actele subsecvente la care a făcut referire în cererea introductivă, și a căror suspendare a executării o solicită, sunt Titlul executoriu nr. x/24.11.2015 și Somația nr. 209/24.11.2015.

Prin sentința pronunțată, Curtea de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, a dispus următoarele:

- a admis cererea formulată și modificată de reclamata SC A. SRL, în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și, în consecință,

- a dispus suspendarea în parte a executării Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată nr. x/06.10.2015 și a Raportului de Inspecție Fiscală nr. F- MC nr. 284/06.10.2015, emise de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, pentru suma de 18.256.907 RON, până la pronunțarea instanței de fond;

- a respins, ca inadmisibilă, cererea de suspendare a executării Titlului executoriu nr. x/24.11.2015 și a Somației nr. x/24.11.2015, emise de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

În recursul declarat împotriva acestei hotărâri, recurenta-pârâtă a invocat, în esență, faptul că cele două condiții prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 nu sunt îndeplinite și că instanța de fond a pronunțat hotărârea recurată cu interpretarea și aplicarea greșită a acestor prevederi legale.

Măsura suspendării actului administrativ se circumscrie noțiunii de protecție provizorie a drepturilor și intereselor particularilor până la momentul la care instanța competentă va cenzura legalitatea actului, consacrată prin mai multe instrumente juridice internaționale, atât în sistemul de protecție instituit în cadrul Consiliul Europei, cât și în ordinea juridică a Uniunii Europene.

Legea română corespunde recomandării Comitetului de Miniștri din cadrul Consiliului Europei, R 89/13.09.1989, pentru că prevede, în art. 14 și 15 din Legea nr. 554/2004, atribuția instanței de contencios administrativ de a ordona măsuri vremelnice de suspendare a executării actului administrativ, atunci când drepturile sau interesele legitime ale particularilor sunt impuse unui risc iminent de vătămare, în scopul evitării exercitării abuzive a prerogativelor de care dispun autoritățile publice în contextul puterii lor discreționare.

Suspendarea executării actului administrativ este o măsură provizorie de protecție a drepturilor și intereselor legitime ale subiectelor potențial vătămate prin aplicarea actului, până la momentul la care instanța competentă va evalua legalitatea acestuia.

Potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, "în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond".

Deci, pentru a admite o cerere de suspendare a executării unui act administrativ întemeiată pe art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, act care este, ca regulă generală, executoriu din oficiu, instanța de fond trebuie să constate și să motiveze îndeplinirea cumulativă a celor două condiții cerute de dispozițiile menționate, suspendarea executării unui act administrativ fiind o măsură excepțională.

În recursul declarat, pârâta a susținut că instanța de fond a greșit când a apreciat că sunt îndeplinite în mod cumulativ condițiile de admisibilitate a cererii de suspendare, respectiv cazul bine justificat și producerea unei pagube iminente.

După cum se constată, prima instanță, soluționând cererea de suspendare, a apreciat în mod corect că în cauză s-a făcut dovada îndeplinirii condițiilor prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004, respectiv existența cazului bine justificat și existența pagubei iminente.

Astfel, cazul bine justificat și iminența unei pagube sunt analizate în funcție de circumstanțele concrete ale fiecărei cauze, fiind lăsate la aprecierea judecătorului, care nu poate efectua decât o analiză sumară a aparenței dreptului, pe baza împrejurărilor de fapt și de drept prezentate de partea interesată, cu respectarea unui echilibru rezonabil între interesul public pe care autoritatea publică este obligată să îl îndeplinească și drepturile subiective sau interesele legitime private care pot fi afectate.

Cazul bine justificat este definit de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 ca fiind o împrejurare legată de starea de fapt și de drept, de natură să creeze o îndoială serioasă asupra legalității actului administrativ.

Îndoiala serioasă asupra legalității actului administrativ trebuie să rezulte cu ușurință în urma unei cercetări sumare a aparenței dreptului.

În jurisprudența sa constantă, secția de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți a reținut că pentru conturarea cazului temeinic justificat care să impună suspendarea unui act administrativ, instanța nu trebuie să procedeze la analizarea criticilor de nelegalitate pe care se întemeiază însăși cererea de anulare a actului administrativ, ci trebuie să-și limiteze verificarea doar la acele împrejurări vădite de fapt și/sau de drept care au capacitatea să producă o îndoială serioasă asupra prezumției de legalitate de care se bucură un act administrativ.

Astfel de împrejurări vădite, de fapt sau/și de drept care sunt de natură să producă o îndoială serioasă cu privire la legalitatea unui act administrativ au fost reținute de Înalta Curte ca fiind: emiterea unui act administrativ de către un organ necompetent sau cu depășirea competenței, actul administrativ emis în temeiul unor dispoziții legale declarate neconstituționale, nemotivarea actului administrativ, modificarea importantă a actului administrativ în calea recursului administrativ.

În acord cu soluția pronunțată de instanța de fond, Înalta Curte apreciază că în cauză sunt suficiente indicii care să creeze aparența conturării acelor împrejurări legate de starea de fapt și de drept prevăzute de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004.

Astfel, instanța de fond a avut în vedere că în prezenta cauză se solicită suspendarea parțială a executării unei decizii, respectiv cu privire la impunerea de obligații de plată suplimentare rezultate în urma majorării bazei de impunere și neacordării dreptului de deducere a TVA aferente unor livrări intracomunitare efectuate de reclamantă și urmare a majorării bazei de impunere și stabilirii atât a diminuării pierderii fiscale, cât și a impozitului pe profit, urmare a efectuării unei inspecții fiscale.

S-a reținut în mod corect în considerentele sentinței recurate că motivele invocate de reclamantă cu privire la stabilirea acestor obligații de plată suplimentare și a accesoriilor, referitoare la modalitatea de stabilire a stării de fapt fiscale și a aplicării dispozițiilor legale, conduc la dovedirea în cauză a unor împrejurări legate de starea de fapt și de drept, de natură a crea o îndoială serioasă asupra legalității actului administrativ.

Instanța de fond a ajuns la această concluzie în urma analizării aspectelor expuse de reclamantă în cuprinsul cererii de chemare în judecată, aspecte care conturează o îndoială asupra modului de aplicare a legii în întocmirea și emiterea raportului de inspecție fiscală și a deciziei de impunere.

Astfel, în opinia instanței de fond, expunerea argumentelor legate de existența codului de identificare în scopuri de TVA în cazul partenerului intracomunitar este în măsură să creeze o îndoială asupra legalității actelor administrativ fiscale contestate, o analiză pe fond a temeiniciei acestora putând fi efectuată cu ocazia judecării acțiunii în anulare.

De asemenea, așa cum în mod corect a reținut instanța de fond, invocarea unei posibile stabiliri a unor obligații fiscale după împlinirea termenului de prescripție al acestui drept al organelor fiscale, în circumstanțele concrete conturate de reclamantă, creează de asemenea îndoiala cerută de definiția dată "cazului bine justificat".

Înalta Curte apreciază că, în privința criticii vizând aspectele reținute în cuprinsul raportului de inspecție fiscală și al deciziei de impunere referitor la impozitul pe profit, având în vedere și poziția exprimată de pârâtă prin întâmpinare, în sensul existenței, fără a fi depusă la dosar, a unei decizii de îndreptare a erorii materiale, în mod corect s-a reținut de către Curtea de apel că aceasta se circumscrie aceleiași noțiuni de împrejurare legată de starea de fapt și de drept de natură a crea o îndoială serioasă asupra legalității actului administrativ.

"Paguba iminentă", cea de-a doua condiție cerută de lege pentru a se dispune suspendarea executării unui act administrativ, este definită în art. 2 lit. ș) din Legea nr. 554/2004, republicată, ca fiind prejudiciul material viitor și previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități publice sau a unui serviciu public.

Cât privește criticile referitoare la îndeplinirea condiției pagubei iminente, astfel cum aceasta este definită în art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte constată, de asemenea, că paguba iminentă nu se prezumă, ci trebuie dovedită de persoana lezată, prin probe concludente, iar în cauză s-au administrat probe de natură să formeze convingerea instanței în sensul iminenței unei pagube materiale greu sau imposibil de înlăturat ulterior, în cazul în care în final actul ar fi anulat, astfel încât să se circumscrie caracterului de excepție al suspendării executării actului administrativ, conform fizionomiei pe care legea în prezent în vigoare o conferă acestei instituții juridice.

Astfel, instanța de fond a constatat în mod corect că și această condiție este îndeplinită, reținând că printre înscrisurile depuse de reclamantă se regăsesc și unele ce fac dovada contractelor de aprovizionare cu materii prime, a cheltuielilor zilnice, plăților către furnizori, cheltuielilor salariale, conturându-se astfel situația financiară dificilă a societății reclamante, circumstanțiată și de necesitatea onorării obligațiilor contractuale, precum și a plății salariilor angajaților, astfel că executarea silită a reclamantei pentru suma de 18.256.907 RON, stabilită prin decizia de impunere, generează riscul iminent de prejudiciere a activității societății și imposibilității onorării obligațiilor financiare de orice natură asumate.

Înalta Curte constată că instanța de fond, motivat și argumentat, a apreciat că există suficiente indicii aparente care să răstoarne prezumția de legalitate, fără însă ca prin aceasta să antameze sau să anticipeze analiza pe fond a conținutului și legalității actului administrativ contestat.

Drept urmare, Înalta Curte reține că instanța de fond în mod corect a apreciat că în cauză sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004.

În consecință, constatând că în cauză, în privința debitului contestat în parte, stabilit prin actele administrativ fiscale care fac obiectul cererii de suspendare a executării, s-a făcut dovada îndeplinirii condițiilor prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004, instanța a admis acțiunea și a dispus suspendarea parțială a executării deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală, pentru suma anterior menționată, până la soluționarea în fond a cererii de anulare.

În plus, așa cum rezultă din notele de ședință depuse la dosar de către intimata-reclamantă și din înscrisurile atașate acestora, contestația formulată de către reclamanta SC A. SRL împotriva actelor administrativ fiscale a căror suspendare s-a dispus în prezenta cauză a fost soluționată ulterior pronunțării sentinței recurate, prin Decizia nr. 17/07.07.2016, dispunându-se desființarea parțială a Deciziei de impunere privind obligațiile de plată suplimentare stabilite de echipa de inspecție fiscală nr. x/06.10.2015 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/06.10.2015, rămânând un rest de 26.023 RON (pct. 2 din decizie), achitat de către intimată.

Motivat de aceasta, intimata-reclamantă a invocat excepția rămânerii fără obiect a recursului, excepție pe care instanța de control judiciar a unit-o cu fondul cauzei.

În raport de cele învederate anterior, instanța de control judiciar reține că aparența de nelegalitate a actelor administrativ fiscale contestate a fost confirmată prin Decizia nr. 17/07.07.2016, privind soluționarea contestației administrative formulate de intimata-reclamantă împotriva acestor acte, decizie depusă ca act nou în recurs, conform art. 492 C. proc. civ.

În condițiile descrise, a menține efectul executoriu al deciziei de impunere inițiale, pentru perioada cuprinsă între data comunicării către contribuabil și data deciziei de soluționare a contestației, ar fi o soluție evident excesivă.

Drept urmare, Înalta Curte reține că instanța de fond în mod corect a apreciat că în cauză sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004, astfel că soluția pronunțată este temeinică și legală, nefiind incident motivul de recurs prevăzut de art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

În consecință, pentru considerentele arătate și în conformitate cu prevederile art. 496 alin. (1) din Noul C. proc. civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va respinge recursul declarat de pârâtă ca nefondat, menținându-se sentința atacată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva Sentinței nr. 3/2016 din 12 ianuarie 2016, pronunțată de Curtea de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 4 mai 2018.

Procesat de GGC - GV