ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 508/2018

Cererea de chemare în judecată Prin cererea înregistrată la data de 10 august 2015, reclamanta SN Nuclearelectrica S.A. a solicitat instanței, în contradictoriu cu pârâta Curtea de Conturi a României, suspendarea executării următoarelor acte administrative emise de pârâtă, până la soluționarea definitivă a cauzei având ca obiect anularea parțială a acestor acte administrative, respectiv anularea acelor secțiuni ale actelor administrative anterior invocate și care fac obiectul prezentei cereri de suspendare, respectiv: - punctul 6 al încheierii nr. 59 din 17.07.2015, emisă de Comisia de soluționare a contestațiilor din cadrul Curții de Conturi a României, prin care a fost respinsă Contestația reclamantei nr. 6420 din 28.05.2015 (Contestația împotriva măsurii dispuse la punctul II.8 și la punctul 3 din Decizia nr. 16 din 11.05.2015). - punctul II.8 din Decizia nr. 16 din 11.05.2015, emisă de Curtea de Conturi a României - Departamentul IV pentru înlăturarea abaterii descrise la punctul 3 al Deciziei; - punctul 3.1.3 al Raportului de control nr. x din 10.04.2015.

Soluția instanței de fond Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 2503 din data de 07 octombrie 2015,a admis în parte cererea de suspendare a executării actului administrativ, formulată de reclamanta Societatea Națională Nuclearelectrica S.A., în contradictoriu cu pârâta Curtea de Conturi a României, a dispus suspendarea parțială a Deciziei nr. 16/11.05.2015 în ceea ce privește punctul II.8, respectiv a încheierii nr. 59/17.07.2015 în ceea ce privește punctul 6, până la soluționarea definitivă a acțiunii în anulare și a respins, ca inadmisibilă, cererea de suspendare a punctului 3.1.3 al Raportului de control nr. x.

Calea de atac exercitată Împotriva hotărârii instanței de fond pârâta Curtea de Conturi a României a declarat recurs. Recursul este întemeiat pe dispozițiile art. 488 pct. 8 din C. proc. civ. În motivarea recursului se arată că instanța a interpretat greșit aplicarea în cauză a dispozițiilor art. 1 alin. (1) art. 2 lit. a) și art. 5 alin. (6) și la art. 33 alin. (3) din Legea nr. 94/1992 privind organizarea și funcționarea Curții de Conturi, republicată, raportate la art. 15 coroborat cu art. 14 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ. Motivele invocate prin cererea de chemare în judecată se referă la aspecte ce țin de fondul cauzei, care însă nu sunt de natură să formeze convingerea instanței de judecată că ar fi incidente în cauză dispozițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, cu modificările și completările ulterioare, nedemonstrând întrunirea cumulativă a celor două condiții, prevăzute în mod expres de lege. Temeiul de drept care a stat la baza măsurii dispuse la pct. II.8 din Decizia nr. 16/2015 este art. 33 din Legea nr. 94/1992, republicată, potrivit căruia activitatea de valorificare a rapoartelor de control se face în baza regulamentului aprobat conform prevederilor art. 11 alin. (2), iar potrivit alin. (3) în situațiile în care se constată existența unor abateri de la legalitate și regularitate, care au determinat producerea unor prejudicii, se comunică conducerii entității publice verificate această stare de fapt. Stabilirea întinderii prejudiciului și dispunerea măsurilor pentru recuperarea acestuia devin obligația conducerii entității auditate. Este cunoscut faptul că actul administrativ se bucură de prezumția de legalitate, neexecutarea lui fiind contrară unei buni ordini juridice într-un stat de drept și o democrație constituțională. A nu executa actele administrative care sunt emise în baza legii echivalează cu a nu executa legea - ceea ce într-un stat de drept este de neconceput. În consecință, suspendarea actului administrativ ca operație juridică de întrerupere vremelnică a efectului acestuia apare ca o situație de excepție de la regula executării din oficiu (executio ex officio). Din conținutul art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, rezultă că pentru soluționarea favorabilă a cererii de suspendare trebuie îndeplinite cumulativ două condiții: cazul să fie bine justificat și paguba să fie iminentă. Recurenta arată că instanța de fond în mod greșit a reținut ca fiind întrunită condiția "cazului bine justificat" prin interpretarea eronată dată dispozițiilor art. 1 alin. (1), art. 2 lit. a) și art. 5 alin. (6) din Legea nr. 94/1992, republicată, primind ca întemeiate susținerile reclamantei, deși acest fapt nu era de natură a demonstra că există o îndoială serioasă cu privire la legalitatea actului administrativ atacat. Cât privește noțiunea de "pagubă iminentă",recurenta consideră că intimata - reclamantă nu a demonstrat iminența producerii unei pagube prin actul administrativ atacat, în sensul art. 2 lit. ș) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ. Reclamanta a invocat producerea unui pagube în viitor, în sensul că societatea va fi prejudiciată fiind nevoită să înființeze comisii care vor verifica și stabili valoarea de achitat Statului Român cu titlu de impozit, precum și demersul litigios prin intermediul căruia va putea recupera aceste sume de la partenerii contractuali, existând o legătura de cauzalitate între măsurile dispuse și rezultatul preconizat. Având în vedere cele prezentate, în mod greșit, instanța de judecată a admis cererea de suspendare a executării măsurilor dispuse la pct. II.8 din Decizia nr. 16/2015, premisa fiind una falsă conform căreia ducerea la îndeplinire a acestor măsuri ar perturba grav funcționarea reclamantei. Or, o astfel de interpretare ar putea duce chiar la blocarea activității Curții de Conturi care nu și-ar mai putea pune în aplicare măsurile dispuse în exercitarea atribuțiilor specifice reglementate expres de dispozițiile Legii nr. 94/1992, republicată, precum și de cele cuprinse în Regulament.

Apărările formulate în cauză Intimata Societatea Națională Nuclearelectrica S.A. a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

Procedura derulată în recurs În cauză a fost întocmit raportul asupra admisibilității în principiu a recursului, iar prin încheierea de ședință din data de 15 ianuarie 2018, recursul a fost admis în principiu.

Soluția instanței de recurs Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatului, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat. Pentru a ajunge la această soluție instanța a constatat că, în cauză, motivul de recurs invocat, prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. nu este întemeiat, și că instanța de fond a făcut, prin sentința pronunțată, prin raportare la circumstanțele de fapt ale litigiului, o corectă interpretare și aplicare a normelor de drept material aplicabile. Din actele și lucrările dosarului rezultă că prin Decizia nr. 16/11.05.2015 a Curții de Curții - Departamentul IV, s-a reținut în sarcina reclamantei, printre altele, la punctul 3, următoarea abatere: "nerespectarea prevederilor legale privind modul de calcul, reținere și plata a impozitului pe veniturile persoanelor nerezidente", urmare a reținerii acestei abateri prin Raportul de control nr. x din 10.04.2015, la punctul 3.1.3. Astfel fiind, la punctul II.8 al aceleiași decizii s-au stabilit în sarcina reclamantei următoarele: "Conducerea Societății Naționale Nuclearelectrica S.A. va dispune măsuri și va urmări intrarea în legalitate privind reținerea la sursă a impozitului pe veniturile persoanelor nerezidente și plata acestuia la termen, la bugetul de stat în conformitate cu prevederile Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, modificata prin O.G. nr. 8/2013 aprobata prin Legea nr. 168/2013, Legii nr. 450/2004 privind ratificarea Convenției dintre România și Canada pentru evitarea dublei impuneri, precum și a Convenției dintre guvernul Republicii Socialiste România și guvernul Statelor Unite ale Americii privind evitarea dublei impuneri și prevenirea evaziunii fiscale asupra veniturilor. Totodată, se vor dispune măsuri pentru extinderea verificărilor asupra contractelor încheiate cu prestatori care au sediu în afara țării, derulate în perioada 2012 - 2014, în vederea identificării și a altor cazuri: - de plăți efectuate către prestatorii externi, în baza contractelor încheiate, fără a se reține și vira la bugetul de stat, impozitul pe veniturile persoanelor juridice nerezidente; - de plăți efectuate către bugetul de stat, fără a se reține la sursă impozitul pe veniturile persoanelor juridice nerezidente; - de neîndeplinire a obligațiilor contractuale, pentru care nu au fost calculate și pretinse penalități în condițiile stabilite în contract; - stabilirea diferențelor de impozit pe veniturile persoanelor juridice nerezidente datorate bugetului de stat, la care se adaugă accesorii calculate în condițiile legii, până la data plății; - stabilirea întinderii prejudiciului produs ca urmare a plăților efectuate către partenerii externi fără a se reține la sursă impozitul pe veniturile persoanelor juridice nerezidente; - stabilirea cuantumului penalităților datorate (inclusiv pentru cazurile prezentate în Raportul de control); - înregistrarea în contabilitate a sumelor stabilite, recuperarea acestora în condițiile legii; - corectarea rezultatelor contabile înregistrate, determinarea eventualelor diferențe cuvenite bugetului de stat inclusiv a dividendelor cuvenite acționarului unic și virarea acestora pe destinațiile legale inclusiv accesoriile aferente calculate până la data plății. În cazul contractelor verificate de ANAF (la solicitarea Curții de Conturi) se va urmări aducerea la îndeplinire a măsurilor dispuse de aceasta, în ceea ce privește stabilirea cuantumului impozitului pe veniturile persoanelor nerezidente, stabilite suplimentar și accesoriile aferente, precum și modul de virare la bugetul de stat (pentru înlăturarea abaterii prezentate la pct. 3 din decizie). Termen: 30 octombrie 2015 Prin încheierea nr. 59 din 17.07.2015 emisă de Comisia de soluționare a contestațiilor din cadrul Curții de Conturi a României s-a dispus respingerea Punctului VII din Contestație cu privire la anularea abaterii prevăzute la Punctul 3 din dispozitivul Deciziei și a Măsurii de la pct. II.8 din Decizie, respectiv a abaterii evidențiata la Punctul 3.1.3 din Raportul de control. Înalta Curte are în vedere faptul că potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, "în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente odată cu sesizarea în condițiile art. 7 a autorității publice care a emis actul, persoana vătămată poate cere instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ până la pronunțarea instanței de fond". Suspendarea actelor juridice reprezintă operațiunea de întrerupere vremelnică a efectelor acestora, ca și cum actul dispare din circuitul juridic, deși, formal-juridic, el există, iar suspendarea executării actelor administrative constituie un instrument procedural eficient pus la dispoziția autorității emitente sau a instanței de judecată în vederea respectării principiului legalității atâta timp cât autoritatea publică sau judecătorul se află într-un proces de evaluare, din punct de vedere legal, a actului administrativ contestat, este echitabil ca acesta din urmă să nu-și producă efectele asupra celor vizați. Legiuitorul național a fost obligat să găsească criterii pertinente pentru suspendarea executării actelor administrative până la clarificarea exactă a gradului de conformare a acestora cu normele juridice aplicabile în speță. Măsura cu caracter provizoriu anterior individualizată determină punerea în balanță a interesului social cu cel personal, preeminența unuia dintre ele fiind subsumată principiului legalității. Conform art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, modificată prin Legea nr. 262/2007, cazurile bine justificate presupun împrejurări legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ. La modul concret, conform legislației naționale, condiția existenței unui caz bine justificat este îndeplinită în situația în care se regăsesc argumente juridice aparent valabile cu privire la nelegalitatea actului administrativ aflat în litigiu. Altfel spus, pentru a interveni suspendarea judiciară a executării unui act administrativ trebuie să existe un indiciu temeinic de nelegalitate. În acest context, trebuie subliniat faptul că principiul legalității activității administrative presupune atât ca autoritățile administrative să nu eludeze dispozițiile legale, cât și ca toate deciziile acestora să se întemeieze pe lege. El impune, în egală măsură, ca respectarea acestor exigențe de către autorități să fie în mod efectiv asigurată. Pe de altă parte, în cadrul cererii de suspendare instanța este limitată la a cerceta, după verificarea condiției de admisibilitate, dacă sunt îndeplinite cumulativ cerințele prevăzute de dispozițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004, respectiv cazul bine justificat și paguba iminentă. Deci, în cadrul cererii de suspendare, instanța nu va cerceta îndeplinirea condițiilor de legalitate și oportunitate ale actului administrativ, această obligație revenindu-i instanței de fond, învestită cu soluționarea acțiunii în anulare. Condiția existenței cazului "bine justificat", lăsată de legiuitor la aprecierea și înțelepciunea judecătorului sub aspectul conținutului său, presupune ca asupra legalității actului administrativ să planeze o puternică îndoială, iar aceasta să fie evidentă fără a se intra în cercetarea pe fond a dispozițiilor actului, respectiv a consecințelor juridice pe care le-a produs. Pentru a înlătura, chiar și temporar, regula executării imediate și din oficiu a actelor administrative, prin suspendarea acestora, instanța poate aprecia necesitatea unei asemenea măsuri, doar prin raportare la probele administrate în cauză și care trebuie să ofere suficiente indicii aparente de răsturnare a prezumției de legalitate, fără a analiza, pe fond conținutul actului administrativ, instanța având posibilitatea să efectueze numai o cercetare sumară a aparenței dreptului. Înalta Curte apreciază că, în cauză, prin actele depuse, reclamanta a prezentat suficiente elemente care să conducă la existența unor îndoieli serioase în ceea ce privește legalitatea Deciziei nr. 16/11.05.2015, respectiv a încheierii nr. 59/17.07.2015, emise de Curtea de Conturi a României. Din lecturarea împreună a acestor texte, Înalta Curte constată că aparența de legalitate operează în favoarea intimatei, deoarece ar rezulta faptul că recurenta are abilitarea de a solicita organelor fiscale efectuarea verificărilor specifice, propriile constatări ar putea cel mult justifica o atare solicitare, nu însă și dispunerea de măsuri, care presupune asumare neechivocă, de către organul competent, a unei concluzii cu privire la impozitul în discuție. Deci, există suficiente indicii aparente care să răstoarne prezumția de legalitate, fără însă ca prin aceasta, să antameze sau să anticipeze analiza pe fond, a conținutului și legalității actului administrativ contestat. De asemenea, instanța de control judiciar consideră că și cerința pagubei iminente ce s-ar produce reclamantei în cazul executării imediate este îndeplinită în cauză. Conform art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004, paguba iminentă reprezintă prejudiciul material viitor și previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități publice sau a unui serviciu public. Așadar, paguba iminentă presupune o anumită urgență pentru a opera suspendarea efectelor unui act administrativ. Se poate aprecia că există urgență atunci când executarea actului administrativ aduce o atingere gravă și imediată unui interes public, situației reclamantului sau intereselor pe care acesta înțelege să le apere. Revine judecătorului de contencios administrativ, investit cu soluționarea unei cereri de suspendare, să aprecieze în mod concret, având în vedere argumentele prezentate de reclamant, dacă efectele actului aflat în discuție sunt de natură să justifice urgența. Aceasta din urmă poate justifica măsura provizorie a suspendării executării unui act administrativ, fără ca ea să aducă atingere hotărârii judecătorești ce urmează a se pronunța cu privire la cererea de anulare a actului. Alături de argumentele expuse mai sus, Înalta Curte are în vedere și recomandarea nr. R/89/8/13.09.1989 a Comitetului de Miniștri din cadrul Consiliului Europei privind protecția jurisdicțională provizorie în materie administrativă. Așa cum s-a arătat de altfel și în recomandarea 16/2003 a Comitetului Miniștrilor din cadrul Consiliului Europei, executarea deciziilor administrative trebuie să țină cont de drepturile și interesele persoanelor particulare. Aceeași recomandare reamintește principiile din recomandarea nr. R/89/8 a Comitetului de Miniștrii care cheamă autoritatea jurisdicțională competentă, în speță instanța judecătorească, atunci când executarea unei decizii administrative este de natură să provoace daune grave particularilor cărora li se aplică decizia, să ia măsuri provizorii corespunzătoare. Soluția suspendării actului administrativ până la pronunțarea instanței se circumscrie noțiunii de protecție provizorie corespunzătoare, măsură care se recomandă a fi luată de autoritatea jurisdicțională, fără ca astfel să se aducă atingere executării deciziilor autorităților administrative prin care se impun particularilor o serie de obligații. Suspendarea pronunțată de instanță nu afectează principiul caracterului executoriu al actului administrativ, ci tocmai îl confirmă, căci partea apelează la hotărârea justiției pentru a nu executa actul până la finalizarea tuturor procedurilor jurisdicționale. Ținând seama de considerentele de ordin legal și de situația de fapt dovedită, de recomandările Comitetului de Miniștrii, pentru a evita excesul de putere din partea autorității fiscale și de circumstanțele cauzei, Înalta Curte apreciază că executarea actului administrativ este de natură a crea pagube serioase, care pot să aibă consecințe grave în patrimoniul reclamantei. Înalta Curte are în vedere și faptul că executarea de către intimată a măsurilor dispuse, care presupun: - extinderea verificărilor asupra contractelor încheiate cu prestatori care au sediu în afara tarii (la nivel central și la nivelul sucursalelor) derulate în perioada 2012-2014. - stabilirea diferențelor de impozit pe veniturile persoanelor juridice nerezidente, datorate bugetului de stat, la care se adaugă accesorii calculate în condițiile legii, pana la data plații. - stabilirea întinderii prejudiciului produs ca urmare a plaților efectuate către partenerii externi fără a se retine la sursa impozitul pe veniturile persoanelor juridice nerezidente. - stabilirea cuantumului penalităților datorate. - înregistrarea în contabilitate a sumele stabilite, recuperarea in condițiile legii, corectarea rezultatelor contabile înregistrate. - determinarea eventualelor diferențe cuvenite bugetului de stat inclusiv a dividendelor cuvenite acționarului unic și virarea pe destinațiile legale inclusiv accesoriile aferente calculate pana la data plații, toate aceste măsuri, în condițiile în care în prezent se desfășoară controlul organelor fiscale cu privire la toate aceste aspecte, conturează, în concret, ipoteza legală a perturbării previzibile grave a funcționări reclamantei. Prin urmare, instanța constată că susținerile și criticile recurentei sunt neîntemeiate și nu pot fi primite, iar instanța de fond a pronunțat o hotărâre legală, motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., fiind nefondat.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.