ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2356/2018

Obiectul acțiunii deduse judecății Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, la data de 26 noiembrie 2014, reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Sector 3 a Finanțelor Publice, a solicitat: 1. Anularea deciziei de soluționare a contestației nr. 228554 din 01.09.2014 emisă de către Administrația Sector 3 a Finanțelor Publice, comunicată reclamantei la data de 02.09.2014, prin care organele fiscale au respins solicitările sale formulate pe calea cererii de dobânzi nr. x/26.03.2014 și a contestației fiscale nr. x/18.07.2014;

Anularea deciziei nr. 52202/07.07.2014, prin care A.F.P. Sector 3 a respins cererea de dobânzi a reclamantei, prin care a solicitat acordarea de dobânzi pentru rambursarea cu întârziere a sumelor datorate cu titlu de TVA conform deconturilor nr. x/25.10.2012 aferent lunii septembrie 2012 și x/24.05.2013 aferent lunii aprilie 2013;

Recunoașterea dreptului reclamantei de a beneficia de dobânzi de întârziere în cuantum total de 1.800.432 RON (din care 1.350.933 RON aferent restituirii cu 155 zile de întârziere a TVA de rambursat în cuantum de 21.789.244 RON, aprobat la rambursare conform Deciziei de impunere nr. x/12.04.2013 și rambursat efectiv Reclamantei la data de 14.05.2013, conform extrasului de cont curent și 449.499 RON, aferent restituirii cu 84 zile de întârziere a TVA de rambursat în cuantum de 13.377.948 RON, aprobat la rambursare conform Deciziei de rambursare a TVA nr. x/05.09.2013 și rambursat efectiv reclamantei la data de 02.10.2013, conform extrasului de cont curent depus în anexa 6), precum și obligarea AFP Sector 3 la achitarea efectivă către societate a sumei de suma de 1.800.432 RON, cu titlu de dobânzi de întârziere;

Obligarea A.F.P. Sector 3 la plata cheltuielilor de judecată. 2. Hotărârea primei instanțe Prin sentința civilă nr. 2724 din 23 octombrie 2015, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, astfel cum a fost modificată prin încheierea de îndreptare a erorii materiale din data de 4 decembrie 2015, în privința sumei acordate cu titlul de cheltuieli de judecată, s-a dispus: - admiterea cererii formulate de reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice - Administrația Finanțelor Publice Sector 3; - anularea Deciziei nr. 228554/01.09.2014 și a Deciziei nr. 52202/07.07.2014; - obligarea pârâtei Administrația Sector 3 a Finanțelor Publice să plătească reclamantei suma de 1.800.432 RON, reprezentând dobânzi de întârziere; - obligarea pârâtei la plata sumei de 7.850 RON, cheltuieli de judecată către reclamantă. 3. Calea de atac exercitată în cauză Împotriva hotărârii pronunțate de instanța de fond, a declarat recurs pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, în reprezentarea Administrației Finanțelor Publice Sector 3, întemeiat în drept pe prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., solicitând admiterea recursului și respingerea acțiunii reclamantei ca neîntemeiată. În motivarea recursului se arată că termenul de 45 de zile de soluționare a cererii depuse de către contribuabil, prevăzut de art. 70 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 se poate prelungi în condițiile alin. (2) al aceluiași articol și că, în speță, decontul cu sumă negativă de TVA, cu opțiune de rambursare, care a fost încadrat în categoria de risc fiscal mare, se transmite compartimentului cu atribuții de inspecție fiscală, în vederea efectuării verificărilor. Arată recurenta că inspecția fiscală a fost suspendată în perioada 07.02.2013-09.04.2013, fapt ce i-a fost adus la cunoștință Societății A. S.R.L., prin scrisoarea recomandată cu confirmare de primire din data de 13.02.2013, justificată fiind această suspendare de solicitarea efectuării unei cercetări la fața locului, prin adresa nr. x/2013, de către DGFP Constanța, cu privire la existența fizică a investiției "Complex Comercial B. în orașul Constanța", pentru care s-a solicitat rambursarea TVA. A mai susținut recurenta-reclamantă că inspecția fiscală desfășurată pentru soluționarea deconturilor cu sumă negativă de TVA cu opțiune de rambursare depuse de intimata-reclamantă s-a realizat cu respectarea programului lunar aprobat de ANAF, în cadrul căruia au fost avute în vedere criterii referitoare la volumul lucrărilor, respectiv deconturile TVA cu sume negative de opțiune de rambursare, coroborat cu numărul personalului din cadrul inspecției fiscale, cu respectarea ordinii cronologice a datei depunerii fiecărui decont, în conformitate cu prevederile pct. 4 Capitolul I din Ordinul MFP nr. 263/2010. În concluzie, a arătat recurenta DGRFP București că decontul de TVA nr. x/25.10.2012 a fost soluționat de inspecția fiscală în termen de maxim 3 luni, conform prevederilor art. 104 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, durata inspecției fiscale fiind cuprinsă în perioada 25.01.2013-11.04.2013, conform RIF nr. x. O altă critică adusă hotărârii recurată privește obligarea recurentei-pârâte DGRFP București la plata către societatea reclamantă a unor cheltuieli de judecată în cuantum de 57.350 RON, instanța de fond revenind asupra acestui aspect prin încheierea din data de 04.12.2015, dispunând îndreptarea erorii materiale strecurate în sentința civilă nr. 2724 din data de 23 octombrie 2015 a Curții de Apel București, secția contencios administrativ și fiscal, în sensul că suma reprezentând cheltuieli de judecată, la plata cărora este obligată pârâta, este în cuantum de 7.850 RON. Recurenta DGRFP București a solicităat reducerea onorariului de avocat din cuantumul cheltuielilor de judecată de 7.850 RON, stabilite în sarcina sa de către prima instanță. 4. Apărările formulate în cauză Prin întâmpinare, intimata-reclamantă A. S.R.L. a solicitat respingerea recursului ca nefondat și obligarea recurentei la plata cheltuielilor de judecată.

Procedura de soluționare a recursului 5.1 Cu privire la examinarea recursului în completul de filtru Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) din C. proc. civ., republicat, a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 18 octombrie 2017. Prin încheierea din data de 14 martie 2018, completul de filtru a constatat, în raport de conținutul raportului, că cererea de recurs îndeplinește condițiile de admisibilitate și, pe cale de consecință, a declarat recursul formulat ca fiind admisibil în principiu, în temeiul art. 493 alin. (7) din C. proc. civ., și a fixat termen de judecată pe fond a recursului. II. Soluția Înaltei Curți asupra recursului Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtă este nefondat. 1. Argumente de fapt și de drept relevante Într-un scurt istoric al speței, se reține că intimata-reclamantă A. S.R.L. a înregistrat la organul fiscal competent două deconturi negative de TVA cu opțiune de rambursare, aferente lunilor septembrie 2012 (DNOR nr. x/25.10.2012) și aprilie 2013 (x/24.05.2013). Pentru soluționarea primului decont a fost necesară efectuarea unei inspecții fiscale, finalizate prin raportul de inspecție fiscală nr. x/12.04.2013, suma aprobată (21.789.244 RON) fiind aprobată spre decontare la data de 13.05.2013 și virată în contul contribuabilului solicitant la data de 14.05.2013, iar pentru cel de-al doilea decont, suma aprobată în integralitatea sa (13.377.948 RON) a fost planificată spre decontare la data de 01.10.2013 și virată la data de 02.10.2013 în contul Societății A. S.R.L., organul fiscal susținând că au fost respectate prevederile art. 104 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 în privința restituirii taxei pe valoarea adăugată solicitată. Cererea de acordare a dobânzilor pentru întârziere, înregistrată la AFP Sector 3 București sub nr. x/2014, a fost respinsă prin decizia din data de 07.07.2014, iar contestația formulată împotriva acestei decizii a fost, la rândul său, respinsă prin decizia de soluționare a contestațiilor nr. 228554/001.09.2014, fiind astfel epuizată etapa recursului grațios exercitat de intimata-reclamantă A. S.R.L. În calea de atac declarată în cauză susține recurenta-pârâtă DGRFP București că nu-i poate fi imputată durata procedurii de restituire a soldului negativ al TVA-ului solicitat la rambursare, cât timp a respectat prevederile codului de procedură fiscală și normele interne de planificare a inspecțiilor fiscale și de aprobare a sumelor de restituit, conform strategiei naționale în privința soluționării deconturilor negative de TVA cu opțiune de rambursare. Argumentele recurentei-pârâte nu sunt însă apte de a înlătura răspunderea organului fiscal pentru întârzierile cauzate de nerespectarea termenului de 45 de zile prevăzut de art. 124 din O.G. nr. 92/2003, în care se arată că "pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului prevăzut la art. 117 alin. (2) și (2 1 ) sau la art. 70, după caz, până la data stingerii prin oricare dintre modalitățile prevăzute de lege. Acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabililor". Potrivit prevederilor art. 70 din O.G. nr. 92/2003, "(1) Cererile depuse de către contribuabil potrivit prezentului cod se soluționează de către organul fiscal în termen de 45 de zile de la înregistrare. (2) În situațiile în care, pentru soluționarea cererii, sunt necesare informații suplimentare relevante pentru luarea deciziei, acest termen se prelungește cu perioada cuprinsă între data solicitării și data primirii informațiilor solicitate". Recurenta-pârâtă DGRFP București a făcut trimitere la prevederile pct. 6.1 și 6.2 din Capitolul II din Ordinul MFP nr. 263/2010, dispoziții pe care le reține Înalta Curte ca fiind emise cu respectarea prevederilor art. 70 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, referitoare la prelungirea termenului de soluționare a decontului negativ de TVA cu opțiune de rambursare cu perioada cuprinsă între data solicitării de informații suplimentare și data primirii informațiilor respective, fără a putea constitui însă un temei legal pentru prelungirea termenului de 45 de zile cu durata inspecției fiscale derulate în vederea soluționării decontului aferent lunii septembrie 2012. Fundamentul depășirii termenului de 45 de zile, în ipoteza reglementată de art. 70 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, este acela al necesității depunerii unor informații suplimentare relevante de către solicitantul cererii de restituire, termenul fiind extins, în acest caz, cu durata cuprinsă între data solicitării de noi informații și data primirii informațiilor cerute. Or, în cauza de față, recurenta-pârâtă nu a făcut dovada adresării unei solicitări către Societatea A. S.R.L., în vederea soluționării deconturilor depuse de aceasta, în sensul depunerii unor informații suplimentare relevante pentru emiterea deciziei fiscale, nefiind reliefată, din documentația depusă la dosar, necesitatea completării informațiilor și înscrisurilor depuse la organul fiscal pentru analiza deconturilor negative de TVA cu opțiune de rambursare aferente lunii septembrie 2012 și lunii aprilie 2013. Cererea intimatei-reclamante de acordare a dobânzilor de întârziere pentru sumele de rambursat de la bugetul de stat a respectat prevederile cuprinse în Ordinul MFP nr. 1899/2004, fiind depusă în cadrul termenului legal de prescripție a dreptului de a cere restituirea, respectiv în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naștere dreptul la restituire, temeinicia acesteia fiind verificată în raport de termenul de soluționare, de către organul fiscal, a deconturilor depuse de Societatea A. S.R.L., pentru rambursarea soldului negativ de TVA aferent lunilor septembrie 2012 și aprilie 2013. Distinct de argumentele prezentate de recurenta-pârâtă DGRFP București, de justificare a întârzierii în soluționarea celor două deconturi în legătură cu care s-a formulat cererea de acordare a dobânzilor pentru depășirea termenelor prevăzute de art. 70 din O.G. nr. 92/2003, reține Înalta Curte că, indiferent de caracterul imputabil sau nu al nerespectării termenelor legale, contribuabilul care are sume de rambursat de la bugetul de stat este îndreptățit la dobânda legală pentru sumele primite cu întârziere, astfel cum corect a stabilit și judecătorul fondului în cauza de față. În aplicarea acestei interpretări legale un rol definitoriu îl are jurisprudența CJUE conturată în materie de TVA, care, în cauze de referință privind chestiunea dobânzilor de întârziere, a lămurit aspecte legate de termenele ce trebuie respectate de autoritățile fiscale, relevante fiind, în aceste sens: - Hotărârea pronunțată la 12 mai 2011 în cauza C 107/10 Enel Maritsa Iztok 3 AD, paragraful 61 ("Având în vedere cele de mai sus, trebuie să se răspundă la a doua întrebare că, în lumina principiului neutralității fiscale, articolul 183 din Directiva privind TVA-ul trebuie interpretat în sensul că se opune unei reglementări naționale potrivit căreia termenul normal de rambursare a excedentului de TVA, la expirarea căruia sunt datorate dobânzi de întârziere aferente sumei care trebuie restituită, este prelungit în cazul inițierii unui control fiscal, această prelungire având drept consecință faptul că dobânzile sunt datorate doar de la data finalizării controlului, cu toate că excedentul menționat a făcut deja obiectul unei reportări pe durata celor trei perioade fiscale care urmează perioadei în care acesta a apărut. În schimb, faptul că termenul normal amintit este stabilit la 45 de zile nu încalcă această prevedere."); - Hotărârea pronunțată la 24 octombrie 2013 în cauza C-431/12 Rafinăria Steaua Română S.A., paragrafele 20, 22 și 25 ("Astfel, deși punerea în aplicare a dreptului la rambursarea excedentului de TVA prevăzută la articolul 183 din Directiva TVA ține, în principiu, de autonomia procedurală a statelor membre, nu este mai puțin adevărat că această autonomie este încadrată de principiile echivalenței și efectivității (Hotărârea Enel Maritsa Iztok 3, citată anterior, punctul 29). (…) Acestea sunt considerațiile în lumina cărora Curtea a statuat deja că modalitățile de rambursare a excedentului de TVA nu pot aduce atingere principiului neutralității sistemului fiscal al TVA-ului făcând ca persoana impozabilă să suporte, în tot sau în parte, sarcina acestei taxe, ceea ce implică în special ca rambursarea să fie efectuată într-un termen rezonabil.(…) din punctul de vedere al persoanei impozabile, motivul pentru care rambursarea excedentului de TVA a intervenit cu întârziere este lipsit de importanță. În acest context, nu există vreo diferență pertinentă între o rambursare târzie intervenită din cauza unei soluționări administrative cu depășirea termenelor prevăzute și cea intervenită din cauza unor acte administrative care au exclus în mod nelegal rambursarea și care au fost anulate ulterior printr-o decizie judecătorească.") Prin urmare, depășirea termenul de 45 de zile prevăzut de norma națională pentru soluționarea cererilor de rambursare de la bugetul de stat a soldului negativ de TVA pentru lunile septembrie 2012 și aprilie 2013 a determinat acordarea dobânzii legale pentru întârziere, în condițiile în care inspecția fiscală efectuată la contribuabilul A. S.R.L. nu poate conduce la o prorogare a împlinirii termenului pe durata desfășurării sale și nu s-a făcut dovada adresării unei solicitări către contribuabilul care a depus deconturile verificate pentru completarea informațiilor cu unele suplimentare, relevante în vederea emiterii deciziei fiscale, care să determine prelungirea termenului cu perioada cuprinsă între data solicitării de informații și data primirii respectivelor informații. În privința cheltuielilor de judecată la care a fost obligată recurenta-pârâtă de către judecătorul fondului, se reține, în calea controlului judiciar, că suma acordată cu titlul de onorariu cuvenit apărătorului ales al reclamantei a fost redus, de la suma de 11 447,68 RON, la cuantumul de 5500 RON, fiind evaluate criteriile ce sunt avute în vedere la suportarea, de către partea aflată în culpă procesuală, a cheltuielilor de judecată pretinse de partea care a obținut recunoașterea pretențiilor sale. Nu se impune, în calea recursului de față, o cenzurare a cuantumului redus al onorariului cuvenit avocatului reclamantei, suportat de către partea adversă, fiind corectă soluția fondului asupra proporționalității dintre cerințele evidențiate în cuprinsul art. 451 alin. (2) C. proc. civ. și suma la plata căreia care a fost obligată pârâta DGRFP București. Cât privește cheltuielile de judecată ocazionate în calea recursului, Înalta Curte reține că, prin soluția de respingere a căii de atac declarate de DGRFP București împotriva hotărârii pronunțate de prima instanță, titularul recursului este în culpă procesuală față de cealaltă parte litigantă, Societatea A. S.R.L. fiind îndreptățită să primească și în această etapă procesuală cheltuieli de judecată de la recurenta-pârâtă DGRFP București. Făcând aplicarea prevederilor art. 451 alin. (2) C. proc. civ. și în faza recursului, Înalta Curte reține că se justifică diminuarea onorariului pretins de apărătorul ales al intimatei-reclamante, în cuantum de 5548,14 RON, conform înscrisurilor depuse la filele 77-78 din dosar, până la concurența sumei de 2000 RON, ce va fi suportată de către recurenta-pârâtă DGRFP București cu titlul de cheltuieli de judecată în calea de atac, în raport de complexitatea cauzei, numărul de termene acordate în cauză și munca efectiv prestată de apărătorul ales al intimatei-reclamante. 2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru aceste considerente, în conformitate cu prevederile art. 496 C. proc. civ., raportat la dispozițiile art. 488 pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge, ca nefondat, recursul declarat de recurenta-pârâtă DGRFP București împotriva sentinței civile nr. 2724 din 23 octombrie 2015, pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, pe care o va menține astfel cum a fost pronunțată, fiind legală, iar recurenta-pârâtă va fi obligată la plata către intimat-reclamantă a sumei de 2000 RON, reprezentând cheltuieli de judecată în această etapă procesuală.