ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4/2018

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I.Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal la data de 28.11.2014, reclamanta A. S.R.L. a solicitat în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Sector 3 Finanțelor Publice:

- anularea deciziei de soluționare a contestației nr. 228512 din 28.08.2014 emisă de către Administrația Sector 3 a Finanțelor Publice comunicată reclamantei la data de 01.09.2014 prin care organele fiscale au respins solicitările acesteia formulată pe calea cererii de dobânzi nr. 9197/26.03.2014 și a contestației fiscale nr. x/18.07.2014.

- anularea Deciziei de respingere a cererii de dobânzi nr. 52166/02.07.2014 prin care A.F.P. Sector 3 a respins cererea de dobânzi prin care reclamanta a solicitat acordarea de dobânzi pentru rambursarea cu întârziere a sumelor datorate cu titlu de TVA conform deconturilor nr. X/24.04.2012, decontul aferent lunii martie 2012 și nr. X/24.10.2012, decontul aferent lunii septembrie 2012.

- recunoașterea dreptului reclamantei de a beneficia de dobânzi de întârziere în cuantum total de 2.495.763 RON, respectiv 951.154 RON, aferente restituirii cu 122 zile de întârziere a TVA de rambursat în cuantum de 19.490.861 RON, aprobat la rambursare conform Deciziei de impunere nr. x/24.08.2012 și rambursat efectiv reclamantei la data de 10.10.2012, conform extrasului de cont curent (depus în Anexa 6) și 1.544.609 RON, aferente restituirii cu 272 zile de întârziere a TVA de rambursat în cuantum de 14.196.775 RON, aprobat la rambursare conform Deciziei de impunere x/02.08.2013 (depusă în Anexa 7) și rambursat efectiv reclamantei la data de 10.09.2013, conform extrasului de cont curent (depus în Anexa 8) precum și obligarea A.F.P. Sector 3 la achitarea efectivă către reclamantă a sumei de suma de 2.495.763 RON cu titlu de dobânzi de întârziere;

- obligarea A.F.P. Sector 3 la plata cheltuielilor de judecată efectuate cu prilejul soluționării cauzei.

Prin sentința nr. 1744 din 17 iunie 2015 Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a admis în parte cererea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Sector 3 Finanțelor Publice, a dispus anularea Deciziei de soluționare a contestației nr. 228512/28.08.2014 emisă de AFP sector 3, anularea Deciziei nr. 52166/2.07.2014 de respingere a cererii de dobânzi emisă de A.F.P. sector 3, obligarea pârâtei A.F.P. Sector 3 la plata către reclamantă a următoarelor sume: - pentru decontul cu nr. x/24.04.2012 aferent lunii martie 2012, a dobânzii fiscale calculată de la data expirării termenului de 45 de zile, respectiv 12.06.2012 și până la data de 10.10.2012, inclusiv; - pentru decontul cu nr. x/24.10.2012 aferent lunii septembrie 2012, a dobânzii fiscale calculată de la data expirării termenului de 45 de zile, respectiv 11.12.2012 și până la data de 10.09.2013, inclusiv; - a respins ca inadmisibil capătul de cerere privind recunoașterea dreptului reclamantei de a beneficia de dobânzi de întârziere pentru perioada care depășește termenul legal de soluționare a cererii și a dispus obligarea pârâtei A.F.P. Sector 3 la plata către reclamantă a sumei de 3050 RON cu titlu de cheltuieli de judecată constând în taxă judiciară de timbru și onorariu de avocat, cu aplicarea prevederilor art. 451 alin. (2) și art. 453 alin. (2) C. proc. civ.

Împotriva sentinței au declarat recurs atât reclamanta S.C. B. S.R.L. cât și pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice a Municipiului București - Administrația Sector 3 a Finanțelor Publice, ambele criticând-o pentru nelegalitate.

3.1 Recurenta-pârâtă Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București, în reprezentarea Administrației Sector 3 a Finanțelor Publice și-a întemeiat recursul pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinței recurate și, în rejudecare, respingerea acțiunii ca nefondată.

Conform pct. 6.1 din Capitolul I, Depunerea, înregistrarea și prelucrarea deconturilor de TVA-sectiunea B. Fluxul de prelucrare a deconturilor de TVA a Metodologiei de soluționare a deconturilor cu sume negative de taxa pe valoarea adăugata cu opțiune de rambursare, aprobata prin Ordinul nr. 1857/01.11.2007 privind aprobarea Medotologiei de soluționare a deconturilor cu sume negative de taxa pe valoare adăugata cu opțiune de rambursare: pct. 6 "Solicitările de rambursare se soluționează,in ordinea cronologica a înregistrării lor la organul fiscal", in termen de 45 de zile calendaristice de la data depunerii decontului cu sume negative de taxa pe valoare adăugata cu opțiune de rambursare."

Având in vedere ca cererile depuse de intimata-reclamanta, in speța deconturile de TVA cu suma negative și opțiune de rambursare, au fost transmise către activitatea de inspecție fiscala, sunt aplicabile prevederile art. 70 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicata, cu modificările și completările ulterioare.

In conformitate cu prevederile art. 70 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, termenul de 45 de zile prevăzut la alin. (1) se poate prelungi, astfel: "In situațiile in care, pentru soluționarea cererii, sunt necesare informații suplimentare relevante pentru luarea deciziei, acest termen se prelungește cu perioada cuprinsa intre data solicitării și data primirii informațiilor solicitate."

Termenul stabilit în acest articol trebuie interpretat și stabilit in funcție de prevederile legale cuprinse in metodologiile și procedurile de soluționare a deconturilor cu sume negative de taxa pe valoare adăugata cu opțiune de rambursare, respectiv trebuie coroborat cu programul de control aprobat la nivelul ANAF.

Deconturile cu sume negative de taxa pe valoare adăugata cu opțiune de rambursare, care au fost încadrate in categoria cu risc fiscal mare, se transmit compartimentului cu atribuții de inspecție fiscala in vederea efectuării verificării

Drept urmare, raportul de inspecție fiscală, reprezintă conform textului de lege menționat mai sus, "informația suplimentară și relevantă" pentru soluționarea cererii.

De asemenea, declarația 394 solicitata de organul fiscal și depusa de către intimata-reclamanta și înregistrata sub nr. x/2012. reprezintă "informația suplimentara și relevanta" conform art. 70 alin. (2) din codul de procedura fiscală.

Conform art. 85 din O.G. nr. 92/2003,cu modificările și completările ulterioare, stabilirea impozitelor . taxelor contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat, precum și rambursările de taxa pe valoarea adăugata se realizează prin emiterea unei decizii de către organul fiscal.

In aplicarea prevederilor art. 70 și 85 din O.G. nr. 92/2003 a fost emis Ordinul nr. 263/22.02.2010 pentru aprobarea procedurii de soluționare a deconturilor cu sume negative de rambursare ."

Conform pct. 6.1 din Capitolul 2 din acest act normativ se arata ca "în situațiile în care pentru soluționarea solicitării de rambursare organul de inspecție fiscala consideră că sunt necesare informații suplimentare, termenul de soluționare se prelungește cu perioada cuprinsa intre data solicitării și data primirii informațiilor respective, potrivit art. 70 alin. (2) din codul de procedura fiscal", iar la pct. 6.4 se prevede ca: "Prelungirea termenului de soluționare se realizează pentru întreaga suma solicitata la rambursare și nu poate opera pentru sume parțiale."

SC B. S.R.L. a fost introdusa în programul de control în baza următoarelor criterii comunicate de către conducerea DGRFPB-MB și ANAF și în baza Programului lunar de activitate

- ordinea cronologica a datei depunerii deconturilor, în conformitate cu prevederile pct. 4 din Cap. I din Ordinul nr. 263/22.02.2010; " Deconturile de TVA se prelucrează și se analizează în ordinea cronologica a 'înregistrării lor la organul fiscal." -volumul lucrărilor, respective deconturile TVA cu sume negative cu opțiune de rambursare, coroborat cu numărul personalului din cadrul inspecției fiscala."

Astfel, durata efectuării inspecției fiscale se încadrează în prevederile art. 104 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, cu modificările și completările ulterioare, respectiv: " Durata efectuării inspecției fiscale este stabilita de organele de inspecție fiscala sau, după caz, de compartimentele de specialitate ale autorităților administrației publice locale, în funcție de obiectivele inspecției și nu poate fi mai mare de 3 luni."

Intimata-reclamantă nu a formulat contestație in privința duratei efectuării inspecției fiscale, pentru a se putea stabili daca termenul legal a fost depășit sau daca au existat suspendări ce trebuie incluse in calculul duratei, astfel încât nu se pot solicita dobânzi de întârziere, întrucât, față de data aprobării deciziilor de rambursare a taxei pe valoarea adăugata, restituirea s-a făcut in termenul legal.

Cu privire la cheltuielile de judecata, solicită respingerea acestora, având în jurisprudenta CEDO prin care s-a statuat ca partea care a câștigat procesul nu va putea obține rambursarea unor cheltuieli, în temeiul art. 453 C. proc. civ., decât în măsura în care se constată realitatea, necesitatea și caracterul lor rezonabil.

3.2 Recurenta-reclamantă și-a întemeiat recursul pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea în parte sentinței recurate și, în rejudecare, obligarea AFP Sector 3 la plata către Societate a sumei în cuantum de 2.495.763 RON, reprezentând dobânzi aferente rambursării cu întârziere a TVA în valoare totală de 33.687.636 RON (având in vedere faptul că prima instanța de judecată a decis doar obligarea autorității pârâte la plata dobânzilor fără însă a individualiza cuantumul acestora), precum și obligarea AFP Sector 3 la plata cheltuielilor de judecată, arătând în motivare următoarele:

Omisiunea voită a instanței de fond de a se pronunța asupra cuantumului dobânzilor datorate de autoritatea fiscală a fost argumentată în felul următor:

"Curtea nu va stabili în concret cuantumul acestor dobânzi, urmând a se calcula la momentul executării efective a sentinței și în raport de criteriile statuate prin prezentele considerente."

Această apreciere a primei instanțe este nejustificată, întrucât, admițând cererea de chemare în judecată în ceea ce privește solicitarea societății de obligare a autorității fiscale la plata dobânzilor de întârziere, Curtea de Apel București a preluat întocmai argumentele și criteriile invocate de reclamantă prin cererea sa, cu excepția cuantumului exact al acestor dobânzi.

Prin cererea de chemare în judecată formulată s-a solicitat obligarea AFP Sector 3 la plata dobânzilor de întârziere în cuantum de 2.495.763 RON, datorate ca urmare a rambursării cu întârziere a TVA de rambursat în valoare totală de 33.687.636 RON.

Societatea a probat în mod incontestabil (aspect de altfel necombătut în mod pertinent de către autoritatea fiscală și corect reținut prin Sentința recurată) faptul că rambursarea TVA de rambursat conform celor 2 Deconturi de TVA s-a realizat astfel:

- 122 de zile de întârziere în cazul Decontului aferent lunii martie 2012, depus la data de 24.04.2012 și al cărui termen de soluționare se împlinea la data de 12.06.2012, prin care s-a solicitat TVA de rambursat în valoare de 19.522.357 RON și

- 272 de zile întârziere în cazul Decontului aferent lunii septembrie

2012, depus la data de 24.10.2012 și al cărui termen de soluționare se împlinea la data de 11.12.2012, prin care s-a solicitat TVA de rambursat în valoare de 14.198.725 RON.

Pentru aceste considerente, în temeiul dispozițiilor art. 117 și art. 120 din Codul de procedură fiscală a solicitat obligarea AFP Sector 3 la plata dobânzilor de întârziere, al căror cuantum era de 0,04% pe zi de întârziere și care se calculau asupra sumelor a căror rambursare a fost aprobată și care au fost rambursate efectiv (respectiv 19.522.357 RON și 14.198.725 RON, conform Deconturilor de TVA).

Or, analizând temeinicia argumentelor invocate de Societate, Curtea de Apel București a reținut că Societatea este îndreptățită să primească dobânzi pentru perioada cuprinsă între data expirării termenului legal de 45 de zile de la soluționare a cererilor și data la care suma a fost efectiv rambursată, respectiv:

- pentru decontul cu nr. x/24.04.2012 aferent lunii martie 2012, a dobânzii fiscale calculată de la data expirării termenului de 45 de zile, respectiv 12.06.2012 și până la data de 10.10.2012, inclusiv.

- pentru decontul cu nr. x/24.10.2012 aferent lunii septembrie 2012, a dobânzii fiscale calculată de la data expirării termenului de 45 de zile, respectiv 11.12.2012 și până la data de 10.09.2013, inclusiv."

Mai mult decât atât, prin sentința atacată se mai arată și faptul că "în baza art. 120 alin. (7) din Codul de procedură fiscală, în forma în vigoare la data depunerii cererii de acordare a dobânzii fiscale, pârâta datorează reclamantei dobânzi de întârziere prin aplicarea procentului de 0,04% pe zi de întârziere la cuantumului debitului principal care a fost restituit și în raport de numărul de zile de întârziere stabilit anterior."

Or, având în vedere faptul că instanța de fond a reținut în mod corect, așa cum a indicat și probat societatea, atât valoarea TVA de rambursat, intervelele de timp pentru care se datorau dobânzi, cuantumul dobânzii, mențiunea că dobânda se aplică asupra sumelor de TVA rambursate pentru fiecare zi de întârziere, era obligată să se pronunțe și asupra cuantumului concret al acestor dobânzi și care în aceste condiții ar fi coincis cu cel solicitat prin cererea introductivă, respectiv 2.495.763 RON.

O astfel de soluție este nelegală prin raportare la prevederile art. 1 și 18 din Legea nr. 554/2004. In acest sens, s-a statuat în jurisprudența Înaltei Curți de Casație și Justiție,că judecătorul de contencios administrativ are plenitudinea de competență de a stabili, în baza probelor administrate, atât dreptul la dobânzi, cât și cuantumul acestora.

Prin urmare, având în vedere prevederile legale mai sus citate, în materia contenciosului administrativ, ca efect al anulării actului administrativ fiscal vătămător, instanța trebuie să decidă și asupra cuantumului despăgubirilor, altfel soluția pronunțată este lipsită de finalitate practică.

Omisiunea vădită a instanței de fond de a preciza cuantumul dobânzilor produce prejudicii societății în eventualitatea punerii în executare a hotărârii.

Prin considerentele sentinței recurate instanța de fond în mod eronat a apreciat în privința cuantumului dobânzilor, că acesta urmează a fi stabilit la momentul executării efective a hotărârii și în raport de criteriile statuate.

Pe de o parte, instanța de fond a indicat toate criteriile necesare și suficiente stabilirii cuantumului dobânzii datorate de autoritatea fiscală, astfel încât apare ca inutilă calcularea acestora abia la un moment ulterior.

Acest fapt se datorează împrejurării că dobânzile ce urmează a fi plătite au încetat să mai curgă la momentul rambursării efective a TVA, nefiind deci în privința unor dobânzi datorate în continuare și care să facă necesară calcularea acestora la un moment ulterior.

Pe de alta parte, insinuarea instanței de fond în sensul că obligația de a calcula dobânzile datorate revine autorității pârâte și poate fi adusă la îndeplinire abia la momentul executării hotărârii judecătorești rămase definitivă în sistemul căilor judiciare de atac, antamează reale dificultății în ceea ce privește plata acestora către societate.

Astfel, în aprecierea instanței rezultă două posibilități de plată a dobânzilor:

a) Prin calcularea acestora de către însăși autoritatea fiscală, conform prevederilor Ordinului ANAF nr. 1899/2004, atribut care este prevăzut de acest act normativ numai pentru situația in care organul fiscal admite cererea și calculează dobânzile la acel moment, nu însă și pentru situația in care este obligat prin hotărâre judecătorească să plătească dobânzi, fără însă a i se indica cuantumul. Cu siguranță într-o atare situație se va ajunge la un nou litigiu motivat de refuzul autorității de a calcula dobânzi invocând o prevedere legală expresă în acest sens.

b) Prin calcularea de către executorul judecătoresc a dobânzilor și comunicarea unei somații către autoritatea fiscală prin care să se solicite plata acestora.

Ambele variante prezintă reale inconveniente și pot lesne conduce la întârzieri majore la plata efectivă a dobânzilor către societate, prin aceea că în ambele cazuri autoritatea fiscală dispune de mijloace legale pentru a contesta și tergiversa plata dobânzilor, pe câtă vreme individualizarea acestora prin sentința recurată ar elimina aceste inconveniente.

Totodată, potrivit prevederilor art. 2 din O.G. nr. 22/2002 privind executarea obligațiilor de plată ale instituțiilor publice, stabilite prin titluri executorii, se stabilește în favoarea autorității publice supusă executării un termen de grație 6 luni de la somarea acesteia prin intermediul executorului judecătoresc, de a efectua demersurile necesare pentru a-și îndeplini obligația de plată.

Spre deosebire de dreptul comun, în materia contenciosului administrativ, ceea ce formează obiectul executării silite nu este hotărârea judecătorească ci creanța stabilită prin acest titlu executoriu, creanță certă, lichidă și exigibilă ce a trecut testul dublei exigibilități prima dată când a devenit scadentă în conformitate cu prevederile Codului de procedură fiscală și ale legislației aferente în vigoare și a doua oară la pronunțarea hotărârii judecătorești executorii.

Societatea ar suferi un prejudiciu în măsura în care nefiind individualizat cuantumul dobânzilor ce se execută, deși devenite certe lichide și exigibile prin rămânerea definitivă a hotărârii, aceste dobânzi ar putea fi executate (ar deveni în fapt exigibile) abia după trecerea încă a unui termen de 6 luni când se va putea începe executarea silită dacă debitul nu este achitat de bunăvoie.

Reclamanta intimată B. S.R.L. a depus întâmpinare la recursul formulat de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București, în reprezentarea Administrației Sector 3 a Finanțelor Publice, prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamantă este fondat, iar recursul declarat de pârâtă este nefondat.

Examinând ambele recursuri, prin prisma motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., se reține:

În vederea rambursării sumelor de TVA generate de investițiile derulate în România, reclamanta B. S.R.L. a înregistrat două deconturi negative cu opțiune de rambursare a TVA:

- Decontul aferent lunii martie 2012, depus la data de 24.04.2012, prin care s-a solicitat TVA de rambursat în valoare de 19.522.357 RON;

- Decontul aferent lunii septembrie 2012, depus la data de 24.10.2012, prin care s-a solicitat TVA de rambursat în valoare de 14.198.725 RON.

Pentru soluționarea Deconturilor de TVA, autoritățile fiscale au inițiat inspecții fiscale, după cum urmează:

- În soluționarea Decontului aferent lunii martie 2012 a fost inițiată inspecția fiscală în data de 21 august 2012 și s-a încheiat în data de 24 august 2012. În urma finalizării inspecției fiscale s-au emis Raportul de inspecție fiscală nr. x/24.08.2012 și Decizia de impunere nr. x/24.08.2012 prin care organele fiscale au aprobat la rambursare suma de 19.490.861 RON și au respins la rambursare suma de 31.496 RON.

- În soluționarea decontului aferent lunii septembrie 2012 a fost inițiată inspecția fiscală în data de 18 iulie 2013 și s-a încheiat în data de 31 iulie 2013. La data de 02 august 2013 au fost emise Raportul de inspecție fiscală nr. x/02.08.2013 și Decizia de impunere nr. x/02.08.2013 prin care organele fiscale au aprobat la rambursare suma de 14.196.775 RON și au respins la rambursare suma de 1.950 RON.

Urmare a inspecțiilor fiscale desfășurate la nivelul B., sumele de TVA aprobate la rambursare au fost efectiv restituite reclamantei după cum urmează:

- Suma de 19.490.861 RON aferentă decontului lunii martie 2012 a fost restituită la data de 10.10.2012;

- Suma de 14.196.775 RON aferentă decontului lunii septembrie 2012 a fost restituită la data de 10.09.2013.

Având în vedere rambursarea cu întârziere a sumelor de TVA aferente Deconturilor de TVA, în temeiul art. 124 Codul de procedură fiscală, reclamanta a formulat și a înregistrat la organele fiscale cererea de dobânzi prin care a solicitat AFP Sector 3 acordarea de dobânzi ca urmare a achitării cu întârziere a sumelor TVA solicitate la rambursare.

Prin Decizia de respingere a cererii de dobânzi, comunicată reclamantei prin remitere sub semnătură la data de 02.07.2014, AFP Sector 3 a respins cererea de dobânzi formulată de aceasta, arătând că deconturile au fost soluționate în ordine cronologică, potrivit planificării naționale și că reclamanta nu ar fi contestat durata efectuării inspecției fiscale.

Prin Decizia de soluționare a contestației nr. 228512/28.08.2014, emisă de AFP, a fost respinsă ca neîntemeiată contestația administrativă formulată de reclamantă împotriva Deciziei nr. 52166/2.07.2014 emisă de AFP sector 3, prin care fost respinsă cererea de dobânzi formulată de reclamantă în baza art. 124 și art. 70 din Codul de procedură fiscală.

Curtea de Apel București, apreciind că decizia de soluționare a contestației s-a emis ca o consecință a exercitării dreptului de apreciere al autorității publice cu exces de putere, în accepțiunea prevederilor art. 2 alin. (1) lit. c), i) și n) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, a admis în parte acțiunea, pe fondul cererii, a anulat Decizia de soluționare a contestației și Decizia de soluționare a cererii de dobânzi, dispunând obligarea pârâtei AFP Sector 3 la plata către reclamantă a următoarelor sume:

- pentru decontul cu nr. x/24.04.2012 aferent lunii martie 2012, a dobânzii fiscale calculată de la data expirării termenului de 45 de zile, respectiv 12.06.2012 și până la data de 10.10.2012, inclusiv.

- pentru decontul cu nr. x/24.10.2012 aferent lunii septembrie 2012, a dobânzii fiscale calculată de la data expirării termenului de 45 de zile, respectiv 11.12.2012 și până la data de 10.og. 2013, inclusiv."

Curtea reține că, așa cum rezultă din practica constată a Curții de Justiție a Uniunii Europene, dreptul persoanelor impozabile, garantat prin articolul 17 din a șasea directivă TVA, de a deduce din TVA-ul pe care îl datorează TVA-ul care a fost deja aplicat bunurilor achiziționate și serviciilor primite anterior de acestea, reprezintă un principiu fundamental al sistemului comun de TVA instituit prin legislația comunitară (a se vedea în special în acest sens Hotărârea din 18 decembrie 1997, Molenheide și alții, C-286/94, C-340/95, C-401/95 și C-47/96, Rec., p. I-7281, punctul 47, precum și Hotărârea din 25 octombrie 2001, Comisia/Italia, C-78/00, Rec., p. I-8195, punctul 28).

Deși statele membre dispun de o anumită libertate de manevră în stabilirea condițiilor de rambursare a excedentului de TVA, aceste condiții nu pot aduce atingere principiului neutralității sistemului fiscal al TVA-ului, făcând ca persoana impozabilă să suporte, în tot sau în parte, sarcina acestei taxe. În special, astfel de condiții trebuie să permită persoanei impozabile să recupereze în condiții adecvate totalitatea creanței care rezultă din acest excedent de TVA, aceasta implicând ca rambursarea să fie efectuată într-un termen rezonabil, prin plata în lichidități sau într-un mod echivalent și că, în orice caz, modul de rambursare adoptat nu trebuie să implice niciun risc financiar pentru persoana impozabilă (a se vedea Hotărârea Comisia/Italia, sus-citată, Hotărârea Sosnowska/Polonia).

Aceleași principii sunt enunțate și în Hotărârea Enel Maritsa Iztok și, mai recent, în Hotărârea Rafinăria Steaua României S.A.

Or în speță se observă că soluționarea definitivă a deconturilor de TVA s-a realizat la aproximativ 6 luni de la depunerea primului decont și la 11 luni de la depunerea celui de al doilea decont.

În Hotărârea Enel Maritsa Iztok Curtea de Justiție a Uniunii Europene a arătat că "termenul de rambursare a excedentului de TVA poate fi, în principiu, prelungit în vederea efectuării unui control fiscal, fără ca o astfel de prelungire să trebuiască să fie considerată nerezonabilă, în măsura în care această prelungire nu depășește ceea ce este necesar pentru îndeplinirea controlului (a se vedea prin analogie Hotărârea Sosnowska,). Cu toate acestea, dacă persoana impozabilă nu poate dispune temporar de sume echivalente cu excedentul de TVA, aceasta suportă un dezavantaj economic care poate fi compensat prin plata dobânzilor, garantându-se astfel respectarea principiului neutralității fiscale."

Este situația din speță, reclamanta fiind în situația de a nu putea dispune o perioadă excesiv de lungă de timp de excedentul de TVA care trebuia rambursat, situație în care, pentru a asigura neutralitatea taxei se impune ca reclamanta să primească dobânzi pentru perioada în care nu a putut dispune de aceste sume.

În ceea ce privește cuantumul concret al dobânzilor, calculul efectuat de reclamantă, care a avut în vedere dobânda în materie fiscală în raport cu cea de a 45-a zi de la depunerea fiecărui decont, nu a fost contestat de pârâtă nici în prima instanță și nici în recurs. În această situație, având în vedere că recurenta pârâtă a contestat existența și nu valoarea creanței, stabilită în raport de criteriile avute în vedere de recurenta reclamantă, omisiunea primei instanțe de a indica sumele datorate cu titlu de dobânzi fiscale, în condițiile în care acțiunea a fost admisă, nu se justifică.

Curtea consideră neîntemeiată sustinerea organelor fiscale, potrivit căreia termenul de soluționare prevăzut la art. 70 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, respectiv la Capitolul 1, lit. B., punctul 6 din Metodologia aprobată prin Ordinul nr. 1857/2007, s-ar prelungi cu perioada inspecției fiscale anticipate, deoarece nu există nicio dispozitie legala care să fundamenteze o asemenea concluzie.

Potrivit punctului 4 alin. (3) din Cap. I, "termenul de 45 de zile prevăzut pentru soluționarea cererilor de restituire se prelungește cu perioada cuprinsă între data la care s-a comunicat contribuabilului solicitarea de informații suplimentare relevante soluționării acesteia și data înregistrării primirii acestor informații la organul fiscal competent.

In apărare, recurenta pârâtă menționează că raportul de inspecție fiscală, respectiv declarația 394 solicitată de organul fiscal și depusă de către reclamantă, reprezintă informații suplimentare și relevante care au determinat prelungirea termenului de rambursare. Această apărare este neîntemeiată, potrivit Ordinului nr. 1899/2004, solicitarea de informații pentru care se poate prelungi perioada de soluționare a cererii contribuabilului vizează solicitarea adresată contribuabilului și nu unui alt organ administrativ. De asemenea, declarația 394, solicitată de organul fiscal, se regăsea în evidențele proprii ale acestuia. De aceea, solicitările de clarificări la nivel intern nu pot suspenda curgerea termenului de soluționare a cererilor depuse de contribuabili.

De asemenea, pârâta a mai arătat ca pentru a se putea stabili dacă termenul legal a fost depășit sau dacă au existat suspendări ce trebuie incluse în calculul duratei, reclamanta ar fi trebuit sa formuleze contestație în privința duratei inspecției fiscale.

Nici acest argument nu este întemeiat, deoarece nu exista nicio prevedere legală care să menționeze că necontestarea duratei inspecției fiscale ar avea drept consecință pierderea dreptului de a solicita dobânzi de întârziere.

2 Temeiul de drept al soluției adoptate în recurs

Având în vedere aceste considerente, apreciind ca fiind întemeiate criticile formulate de reclamantă în susținerea motivului de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în temeiul art. 496 alin. (2) C. proc. civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004, va admite recursul formulat de aceasta, și, ca o consecință a casării în parte și rejudecării cauzei, va obliga pârâta Administrația Sector 3 a Finanțelor Publice la plata în favoarea reclamantei a sumei de 2.495.763 RON, reprezentând dobânzi aferente rambursării cu întârziere a T.V.A. în valoare totală de 33.687.636 RON.

Menține restul dispozițiilor sentinței.

Totodată, apreciind că în raport de criticile invocate de recurenta pârâtă nu sunt incidente motivele de recurs prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în baza art. 496 alin. (1) C. proc. civ..și art. 20 din Legea nr. 554/2004, va respinge recursul declarat de aceasta.

Văzând și dispozițiile art. 453 din C. proc. civ. Curtea va obliga pârâta la suportarea cheltuielilor de judecată în cuantum total de 5704,94 RON (taxă judiciară de timbru și onorariu avocat).

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de reclamanta B. S.R.L. împotriva sentinței nr. 1744 din 17 iunie 2015 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Casează în parte sentința atacată și, rejudecând, obligă pârâta Administrația Sector 3 a Finanțelor Publice la plata în favoarea reclamantei a sumei de 2.495.763 RON, reprezentând dobânzi aferente rambursării cu întârziere a T.V.A. în valoare totală de 33.687.636 RON.

Menține restul dispozițiilor sentinței.

Respinge recursul declarat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice a Municipiului București - Administrația Sector 3 a Finanțelor Publice împotriva sentinței nr. 1744 din 17 iunie 2015 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Obligă recurenta-pârâtă să plătească recurentei-reclamante cheltuieli de judecată în cuantum total de 5704,94 RON (taxă judiciară de timbru și onorariu avocat).

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 15 ianuarie 2018.