Decizia nr. 3742/2019 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs împotriva sentinței nr. 132/2018 a Curții de Apel Constanța

Obiectul cererii deduse judecății Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, la data de 17 iulie 2018, reclamanta A. SRL, în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați, a solicitat suspendarea executării Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice nr. x/31.03.2017, emisă de pârâtă, până la soluționarea definitivă a dosarului nr. x/2018 al Curții de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal.

Hotărârea primei instanțe Prin Sentința civilă nr. 132 din 16 august 2018, Curtea de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a admis cererea formulată de reclamanta A. SRL, în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați, reprezentată de Administrația pentru Contribuabili Mijlocii, a dispus suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x/31.03.2017, emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Tulcea, până la soluționarea definitivă a dosarului nr. x/2018 al Curții de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, și a dispus restituirea în favoarea reclamantei a cauțiunii în cuantum de 12.823,68 RON, consemnată cu recipisa nr. x/108.08.2018, eliberată de B.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței civile 132 din 16 august 2018, pronunțată de Curtea de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați, reprezentată prin Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Galați, întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea hotărârii atacate și în rejudecarea cauzei, respingerea cererii de suspendare formulată de reclamanta A. SRL, ca neîntemeiată. Recurenta-pârâtă a formulat, în esență, următoarele critici de nelegalitate în privința sentinței atacate: Perioada supusă verificării este 01.01.2010 - 31.12.2015/30.09.2016, în raport de această perioadă fiind stabilite obligații fiscale datorate bugetului de stat în cuantum de 3.064.035 RON, reprezentând impozit pe profit, TVA și impozit pe dividende. Astfel, pe lângă faptul că nu vizează întreaga perioadă supusă controlului, susținerile instanței de fond referitoare la prescrierea dreptului de a stabili impozit pe profit pentru perioada 01.01.2010 - 30.09.2010, nu pot fi analizate în această procedură sumară. Potrivit art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004, noțiunea de pagubă iminentă are în vedere producerea unui prejudiciu material viitor și previzibil, greu sau imposibil de reparat, iar susținerile primei instanțe, care a apreciat ca fiind îndeplinită condiția pagubei iminente motivat de apariția stării de insolvență, nu sunt suficiente pentru a se reține îndeplinirea acestei cerințe. Reclamanta a solicitat suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x/31.03.2017, și în temeiul art. 14 din Legea nr. 554/2004, până la soluționarea pe fond a dosarului nr. x/2018 al Curții de Apel Constanța. Această cerere de suspendare a fost înregistrată pe rolul Curții de Apel Constanța sub nr. x/2017, iar prin Sentința civilă nr. 174 din 19 iulie 2017, a fost respinsă ca nefondată. Rezultă că obiectul dosarului mai sus-menționat îl constituie același act administrativ fiscal a cărui suspendare s-a solicitat și în prezenta cauză, în cadrul acesteia din urmă cereri de suspendare fiind însă invocate dispozițiile art. 15 în referire la art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.

Apărările formulate în cauză Intimata-reclamantă A. SRL a depus întâmpinare, prin care a invocat excepția tardivității recursului, iar pe fondul cauzei, a solicitat respingerea recursului, ca nefondat. În esență, intimata-reclamantă a susținut că în analiza cazului bine justificat, în mod corect judecătorul fondului a reținut, pe baza unei analize sumare a motivelor de nelegalitate invocate de către societate, exclusiv în raport de dispozițiile legale incidente, că aceste argumente, ce vizează atât intervenirea prescripției în privința unora dintre obligațiile fiscale stabilite prin decizia de impunere, cât și calcularea eronată a accesoriilor, cu încălcarea dispozițiilor Legii nr. 85/2006, îmbracă forma indiciilor aparente care pot răsturna prezumția de legalitate a deciziei de impunere. De asemenea, în mod corect, instanța de fond a reținut că, în speță, este întrunită și condiția referitoare la necesitatea prevenirii unei pagube iminente, pentru a se dispune suspendarea executării actului administrativ fiscal.

Aspecte procedurale La termenul de judecată din 12 iunie 2019, Înalta Curte a luat act că intimata-reclamantă societatea A. SRL a înțeles să nu mai susțină excepția tardivității recursului. 5. Procedura de soluționare a recursului Prin rezoluția din 11 ianuarie 2019, a fost fixat termen de judecată pentru soluționarea recursului în ședință publică, la data de 12 iunie 2019, cu citarea părților, fără a se mai parcurge procedura de filtrare a recursului, având în vedere Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție, adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal, precum și Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 109 din data de 20 septembrie 2018. II. Soluția instanței de recurs Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată în raport de motivul de casare invocat, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtă este nefondat. 1. Argumente de fapt și de drept relevante Motivul de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., este nefondat, sentința recurată reflectând interpretarea și aplicarea corectă a normelor de drept material incidente la circumstanțele de fapt ale cauzei. Intimata-reclamantă a solicitat, în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004, suspendarea executării Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale a persoanei juridice nr. x/31.03.2017, emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Tulcea, până la soluționarea definitivă a dosarului nr. x/2018 al Curții de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal. Susținerile recurentei-pârâte potrivit cărora, în cauză, nu sunt întrunite cerințele prevăzute de dispozițiile art. 15 raportat la art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, sunt nefondate. Conform prevederilor art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, cazurile bine justificate reprezintă acele împrejurări legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ. La modul concret, condiția existenței unui caz bine justificat este îndeplinită în situația în care se regăsesc argumente juridice aparent valabile cu privire la nelegalitatea actului administrativ aflat în litigiu. În acest context, trebuie subliniat faptul că principiul legalității actelor administrative presupune, atât ca autoritățile administrative să nu eludeze dispozițiile legale, cât și ca toate deciziile acestora să se întemeieze pe lege. Acest principiu, impune, în egală măsură, ca respectarea acestor exigențe de către autorități să fie în mod efectiv asigurată. Pe de altă parte, în cadrul cererii de suspendare, instanța de judecată nu va cerceta îndeplinirea condițiilor de legalitate a actului administrativ, această obligație revenindu-i instanței învestite cu soluționarea acțiunii în anulare. Prin urmare, pentru a înlătura, chiar și temporar, regula executării imediate și din oficiu a actului administrativ, prin suspendarea acestuia, instanța de judecată poate aprecia necesitatea unei asemenea măsuri doar prin raportare la probele administrate în cauză și care trebuie să ofere suficiente indicii aparente de răsturnare a prezumției de legalitate a actului administrativ, instanța având posibilitatea să efectueze numai o examinare sumară a aparenței dreptului. În jurisprudența sa constantă, secția de contencios administrativ și fiscal, a Înaltei Curți a reținut că pentru conturarea cazului temeinic justificat care să impună suspendarea unui act administrativ, instanța nu trebuie să procedeze la analizarea criticilor de nelegalitate pe care se întemeiază însăși cererea de anulare a actului administrativ, ci trebuie să-și limiteze verificarea doar la acele împrejurări vădite de fapt sau de drept care au capacitatea să producă o îndoială serioasă asupra prezumției de legalitate de care se bucură un act administrativ. În considerentele sentinței recurate, procedând la analiza îndeplinirii condiției cazului bine justificat, prima instanță a reținut că motivele invocate de reclamantă au caracterul unor indicii aparente care să răstoarne cu ușurință prezumția de legalitate a actului administrativ fiscal, opinie la care instanța de control judiciar achiesează pentru considerentele arătate în continuare. Critica recurentei-pârâte referitoare la susținerile instanței de fond în sensul intervenirii prescripției dreptului organelor de inspecție fiscală de a stabili impozitul pe profit pentru perioada 01.01.2010 - 30.09.2010, este întemeiată. Această apreciere a instanței de control judiciar se întemeiază, în primul rând, pe constatarea că excepția prescripției nu privește întreaga perioadă supusă verificării, care, în speță, a fost 01.01.2010 - 31.12.2015/30.09.2016, corespunzător obligațiilor fiscale suplimentare de plată stabilite în sarcina societății, reprezentând impozit pe profit, TVA și impozit pe veniturile din dividende distribuite persoanele fizice, iar în al doilea rând, pe faptul că analiza excepției în discuție vizează aspecte care nu se pot antama în această etapă a procedurii de suspendare a executării deciziei de impunere. Pe de altă parte, tot în legătură cu îndeplinirea cerinței cazului bine justificat, Înalta Curte constată că prin cererea de recurs, pârâta nu a formulat alte critici referitoare la considerentele sentinței recurate, respectiv nu a prezentat argumente care să invalideze concluziile judecătorului fondului referitoare la perioada pentru care au fost calculate obligațiile fiscale și la modul de calcul al accesoriilor, în raport de dispozițiile Legii nr. 85/2006, aplicabile procedurii de insolvență deschise în privința reclamantei. Sub acest aspect, din analiza înscrisurilor depuse la dosar, se reține că în Dosarul nr. x/2014 înregistrat pe rolul Tribunalului Constanța, prin încheierea nr. 194 din 19 februarie 2014, s-a dispus deschiderea procedurii insolvenței în privința societății A. SRL, prin încheierea nr. 2244 din 01 septembrie 2014, a fost confirmat planul de reorganizare al societății debitoare, iar prin Sentința nr. 512 din 01 martie 2016, s-a dispus închiderea procedurii insolvenței și redarea societății debitoare în circuitul civil. Prin urmare, procedând la analiza sumară a acestui motiv de nelegalitate invocat de către reclamantă, se reține că organul de inspecție fiscală s-a înscris în tabelul definitiv al creanțelor societății reclamante cu sumele pretins a fi datorate de societate la acel moment, care au fost achitate integral de către aceasta, iar ulterior închiderii procedurii insolvenței, organul de inspecție fiscală a emis decizie de impunere pentru sumele datorate de societate anterior deschiderii acestei proceduri, și implicit, formulării cererii de înscriere la masa credală. În contextul arătat, instanța de control judiciar constată existența, în cauză, a elementelor care conturează îndeplinirea condiției cazului bine justificat pentru suspendarea executării actului administrativ fiscal. În ceea ce privește condiția referitoare la iminența pagubei, în acord cu opinia exprimată de prima instanță, Înalta Curte reține, din analiza înscrisurilor existente la dosarul cauzei, că intimata-reclamantă a probat iminența producerii pagubei invocate, având în vedere că inițierea de către recurenta-pârâtă a procedurii de executare silită pentru creanța în valoare de 3.064.635 RON, i-ar crea societății reclamante un prejudiciu material, punând-o în imposibilitatea de a-și continua activitatea comercială și de a realiza venituri, cu consecința creșterii obligațiilor scadente de plată, aspect de natură a conduce, în final, la apariția stării de insolvență. Aspectele evidențiate referitoare la perturbarea gravă a funcționarii societății reclamante, urmare a punerii în executare a sumelor cuprinse în decizia de impunere, sunt confirmate și de concluziile raportului de expertiză contabilă extrajudiciară depus la dosarul cauzei, în cuprinsul căruia s-au arătat argumentele pentru care punerea în executare a deciziei de impunere ar conduce la imposibilitatea realizării de venituri și la blocarea activității societății. Distinct de considerentele prezentate anterior, se constată că reclamanta din prezenta cauză a mai formulat o cerere de suspendare a aceluiași act administrativ fiscal reprezentat de Decizia de impunere nr. x/31.03.2017, cerere întemeiată în drept pe dispozițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004, care a constituit obiectul dosarului înregistrat pe rolul Curții de Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, sub nr. x/2017. Prin Sentința civilă nr. 174 din 19 iulie 2017, pronunțată în dosarul mai sus-menționat, a fost respinsă, ca nefondată, cererea de suspendare formulată de reclamanta societatea A. SRL în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați, reprezentată prin Administrația pentru Contribuabili Mijlocii. Recursul declarat de reclamantă împotriva acestei sentințe civile, a fost respins, ca lipsit de interes, prin Decizia nr. 748 din 15 februarie 2019, pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, în Dosarul nr. x/2017/a1. Instanța de control judiciar reține că, deși obiectul ambelor cereri de suspendare îl reprezintă Decizia de impunere nr. x/31.03.2017, temeiul juridic pe care se fundamentează prezenta cerere de suspendare îl constituie dispozițiile art. 15 din Legea nr. 554/2004, iar motivele invocate în susținerea acestei cereri nu sunt identice cu cele care au stat la baza formulării cererii de suspendare întemeiată pe dispozițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004. Astfel, în cadrul prezentului litigiu, în susținerea cerinței legale vizând cazul bine justificat, societatea reclamantă a înțeles să invoce un nou motiv de nelegalitate al deciziei de impunere, care nu a fost supus analizei instanței învestite cu cererea de suspendare formulată în condițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004, și anume faptul că obligațiile fiscale au fost calculate pentru perioada în care societatea s-a aflat în procedura insolvenței, motiv pentru care, în această perioadă nu se putea proceda nici la calcularea accesoriilor aferente debitelor principale pretins datorate. În contextul arătat, argumentele invocate în susținerea prezentei cereri de suspendare sunt distincte de cele care au stat la baza formulării cererii întemeiate pe dispozițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004, astfel că împrejurarea invocată de către recurentă referitoare la promovarea respectivei cereri de suspendare, nu prezintă relevanță în litigiul de față. 2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse, nefiind incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., republicat, în temeiul dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte va dispune respingerea recursului declarat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați, reprezentată prin Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Galați, ca nefondat.