ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2496/2020

Cererea de chemare în judecată Prin acțiunea formulată reclamanta A. S.R.L. prin lichidator judiciar B. a chemat în judecată pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța solicitând: - anularea Deciziei nr. 86/28.03.2016 de soluționare a contestației fiscale emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați; - anularea Deciziei nr. 278/07.04.2016 de soluționare a contestației fiscale emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați; - anularea Deciziei de impunere nr. x/06.10.2015 și a Raportului de inspecția fiscală x/06.10.2015 emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța. - anularea Dispoziției nr. 6/06.10.2015 privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța. - obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Soluția instanței de fond Curtea de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, prin decizia nr. 97 din 26 aprilie 2017, a admis în parte acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. - prin lichidator judiciar B. - în faliment, reprezentată prin lichidator judiciar B., în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați- A.J.F.P Constanța, a anulat Decizia nr. 278/07.04.2016 de soluționare a contestației fiscale împotriva dispoziției de măsuri 11040/08.10.2015 și Decizia nr. 86/28.03.2016 de soluționare a contestației fiscale împotriva deciziei de impunere nr. x/06.10.2015 și a obligat pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați - Direcția de soluționare a contestațiilor să soluționeze contestațiile formulate împotriva dispoziției de măsuri 11040/08.10.2015 și împotriva deciziei de impunere nr. x/06.10.2015.

Calea de atac exercitată Împotriva hotărârii instanței de fond pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați-Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța a declarat recurs, iar recurenta-reclamantă S.C. A. S.R.L. a formulat recurs incident. I. Recursul formulat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați-Administrația Județeană a Finanțelor Publice Constanța este întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 și 8 C. proc. civ. După o prezentare a situației de fapt, în motivarea recursului se arată că hotărârea este netemeinică și nelegală fiind dată cu încălcarea normelor de procedură și greșita aplicare și interpretare a normelor de drept material, fără a cuprinde motivele pe care se întemeiază. Recurenta precizează că instanța nu s-a pronunțat pe excepția lipsei calității procesual pasive a DGRFP Galați și AJFP Constanța în raport cu capătul de cerere având ca obiect anularea Deciziei nr. 86/28.03.2016 . Câtă vreme subiecte ale raportului juridic fiscal născut în temeiul Deciziei nr. 86/28.03.2016 sunt ANAF, pe de o parte și societatea reclamantă pe de altă parte, având în vedere dispozițiile art. 36 din noul C. proc. civ. se poate lesne observa că, pe capătul 1 de cerere nu există identitate între cel chemat în judecată și subiectul raportului juridic dedus judecății, excepția lipsei calității procesual pasive a DGRFP Galați și AJFP Constanta se impunea a fi admisă cu consecința respingerii cererii de anulare a Deciziei 86/2016 ca fiind formulată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă. În opinia recurentei, nelegal instanța a dispus obligarea DGRFP Galați - Serviciul Soluționare Contestații să soluționeze contestația administrativă împotriva Deciziei de impunere nr. x/06.10.2015 în condițiile în care, potrivit dispozițiilor legale anterior invocate, cel obligat nu este competent material să soluționeze contestația administrativă care privește sume mai mari de 5 milioane RON. Hotărârea astfel pronunțată este dată cu încălcarea normelor de procedură prevăzute de art. 32 alin. (1) lit. b); art. 36; art. 40; art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ. Pe fond, hotărârea este nelegală fiind dată cu greșita interpretare și aplicare a normelor de drept material, cu privire la comunicarea actelor administrativ fiscale. Reclamanta a afirmat nelegalitatea soluției de respingere ca tardivă a contestațiilor administrative față de împrejurarea că, în opinia reclamantei comunicarea actelor administrative atacate a fost efectuată la data de 15.01.2016 și nu la data de 30.10.2015 cum au reținut organele de soluționare a contestației. Instanța a fost investită să analizeze legalitatea îndeplinirii procedurii de comunicare a actelor administrative prin raportare la dispozițiile art. 44 din O.G. nr. 92/2003 și înscrisurile avute în vedere de organul de soluționare. Potrivit art. 44 din O.G. nr. 92/2003, în forma în vigoare la 28.04.2011, avea următoarea forma: "prin poștă, la domiciliul fiscal al contribuabilului, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire, precum și prin alte mijloace, cum sunt fax, e-mail, dacă se asigură transmiterea textului actului administrativ fiscal și confirmarea primirii acestuia." Prin Ordonanța nr. 29/31.08.2011 pct. 10 și pct. 11 textul art. 44 alin. (2) s-a modificat in sensul eliminării trimiterii la "domiciliul fiscal" forma texului fiind astfel: "Actul administrativ fiscal se comunică prin poșta, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire." Potrivit art. 31 alin. (1) lit. c) din O.G. nr. 92/2003, domiciliul fiscal în cazul persoanelor juridice este sediul social sau locul unde se exercită gestiunea administrativă și conducerea efectivă a afacerilor, în cazul în care acestea nu se realizează la sediul social declarat. Norma legală instituie un domiciliu alternativ pentru comunicare. Așadar, în cazul în care deși există un sediu social declarat dacă gestiunea administrativă și conducerea efectivă a persoanei juridice nu se realizează la acest sediu, domiciliul fiscal este locul unde se exercită gestiunea administrativă și conducerea efectivă a afacerilor persoanei juridice. Cum în speță, remiterea actului sub semnătură către contribuabil (societate) a eșuat dat fiind că, reprezentantul acesteia deși notificat să se prezinte pentru ridicarea actului nu a făcut-o, s-a trecut la modalitatea comunicării prin poștă. În acest sens, așa cum rezultă din informațiile date de societate în timpul controlului, din care a reieșit că activitatea firmei se conducea din alt loc decât cel al sediul declarat, coroborat cu cercetările organului fiscal și declarația dată de cel care a cumpărat imobilul la care se află declarat sediul societății, a rezultat fără nici o îndoială că, domiciliul fiscal al societății este în Constanta, Bdul. 1 Mai, BI. H10. În susținerea recursului sunt redate texte de lege incidente pricinii. II. Recursul incident formulat de reclamanta S.C. A. S.R.L. este întemeiat pe dispozițiile art. 491, 472 și 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ. În susținerea recursului se arată că instanța de fond a omis a se pronunța asupra tuturor cererilor și excepțiilor invocate de părți. Astfel cum rezultă din actele și lucrările dosarului, pârâta DGRFP Galați a invocat prin întâmpinare excepția lipsei calității procesuale pasive, excepție ce nu a fost pusă în dezbaterea contradictorie a părților de către prima instanță și nu a fost soluționată, sens în care hotărârea a fost pronunțată cu încălcarea dispozițiilor imperative ale art. 14 alin. (5) C. proc. civ., potrivit cu care "Instanța este obligată, în orice proces, să supună discuției părților toate cererile, excepțiile și împrejurările de fapt sau de drept invocate." În egală măsură, hotărârea recurată a fost pronunțată cu încălcarea prevederilor imperative ale art. 78 alin. (2) C. proc. civ., potrivit cu care în materie contencioasă, când raportul juridic dedus judecății o impune, judecătorul va pune în discuția părților necesitatea introducerii în cauză a altor persoane. Dacă niciuna dintre părți nu solicită introducerea în cauză a terțului, iar judecătorul apreciază că pricina nu poate fi soluționată fără participarea terțului, va respinge cererea, fără a se pronunța pe fond." În opinia recurentei, față de susținerile invocate de pârâta DGRFP Galați în fața instanței de fond referitoare la emitentul deciziei nr. 86/2016, aceasta avea obligația potrivit art. 78 alin. (2) C. proc. civ., de a pune în discuția părților introducerea în cauză a Agenției Naționale de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor.

Soluția instanței de recurs Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurente, a dispozițiilor legale incidente pricinii, Înalta Curte apreciază că recursurile sunt nefondate. Deși au fost formulate motive de recurs distincte, Înalta Curte le va analiza și răspunde prin considerente comune. Din actele și lucrările dosarului rezultă că actele administrativ fiscale a căror legalitate este contestată au fost emise ca urmare a controlului fiscal finalizat prin Raportul de inspecție fiscala x/06.10.2015. Potrivit mențiunilor din Raport, inspecția fiscală s-a derulat în perioada 02.06.-06.10.2015, iar la data finalizării inspecției organul fiscal a emis atât decizia de impunere cât și dispoziția de masuri ce au făcut obiectul contestației. Prin Decizia nr. 86/28.03.2016 emisă de pârâtă s-a respins ca tardiv introdusă contestația formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. x/06.10.2015, iar prin Decizia 278/07.04.2016 a fost respinsă ca tardivă contestația formulată împotriva dispoziției de măsuri 06.10.2015. Înalta Curte constată că potrivit certificatului emis de ORC Constanța reclamanta A. S.R.L. are sediul social în Constanța, strada x nr. 79, biroul nr. 3. Potrivit mențiunilor din fișă acest sediu apare înscris până la intrarea în insolvență fiind menționat că dovada sediului a fost făcută prin actul adițional nr. x/28.12.2013 la contractul de comodat nr. x/29.12.2008 având ca termen de valabilitate 5 ani. Mai mult, chiar organul fiscal indică sediul societății ca fiind în strada x nr. 79 în sesizarea penală pe care o adresează la data de 13.10.2015 Parchetului de pe lângă Tribunalul Constanța. Înalta Curte constată că instanța de fond în mod corect a apreciat că obligația organului fiscal era de a comunica actele administrativ fiscale emise la sediul social al A. S.R.L. și nu la alt sediu care a rezultat dintr-o eventuală discuție și cu privire la care nu exista certitudinea că sediul societății se află la acea adresă. Înalta Curte reține că, dacă comunicarea realizată prin poștă cu confirmare de primire este viciată, organul fiscal are obligația de a proceda la comunicare potrivit alin. (4) al art. 44 O.G. nr. 92/2003 prin publicitate. Așa cum rezultă din actele dosarului, în cauză, s-a procedat la comunicarea deciziei și dispoziției la adresa din Constanța, B-dul 1 Mai fără ca pe confirmarea de primire să existe ștampila societății, ci doar o semnătură contestată ca fiind a împuternicitului societății, după cum rezultă din demersurile făcute de reclamantă la oficiul poștal emitent. Astfel fiind, temeinic și legal s-a reținut că decizia de impunere și dispoziția de măsuri au fost comunicate la o altă adresă decât sediul social înscris la ORC sau declarat expres de către reclamantă ca fiind sediul pentru comunicarea actelor fiscale. Susținerea organului fiscal referitoare la faptul că societatea nu mai avea sediul în strada x nr. 79 în mod corect nu a fost primită cât timp nu s-a procedat la comunicarea actelor fiscale la această adresă, iar acesta să se fi remis cu mențiunea că societatea nu este cunoscută la adresă. Și în aceste condiții obligația organului fiscal era de a proceda, potrivit art. 44 alin. (4), la comunicarea prin publicitate și nu de a comunica actele la o alta adresă care nu apare înregistrată ca fiind sediul social al reclamantei. În lipsa comunicării la sediul social nu se poate reține că s-a efectuat o comunicare legală a actelor emise astfel încât, termenul de 30 zile nu a început să curgă decât de la comunicarea realizată către practicianul în insolvență numit după deschiderea procedurii împotriva reclamantei. Înalta Curte apreciază că instanța de fond în mod temeinic și legal a apreciat că termenul de contestare curge de la data comunicării actelor fiscale către administratorul judiciar. Prin urmare, instanța de fond în mod corect a admis acțiunea și a constatat că, în cauză, contestațiile sunt formulate în termen, atâta vreme cât termenul curge de la data comunicării actelor fiscale către administratorul judiciar. În ceea ce privește motivul de recurs potrivit căruia instanța nu s-a pronunțat pe excepția lipsei calității procesuale pasive a Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Galați și Administrației Județene a Finanțelor Publice Constanța, Înalta Curte constată că instanța de fond a reținut că neanalizarea pe fond a contestației administrative împiedică instanța în a cerceta pe fond măsurile dispuse prin actul administrativ subsecvent, astfel că nu a mai analizat excepțiile invocate de pârâtă, prin întâmpinare. De asemenea, Înalta Curte constată că și celelalte critici formulate sunt nefondate, judecătorul fondului apreciind în mod corect și legal starea de fapt dedusă judecății, hotărârea pronunțată nefiind susceptibilă de criticile formulate, dimpotrivă, aceasta a fost dată cu aplicarea corectă a dispozițiilor legale aplicabile cauzei, după cercetarea atentă a fondului și a probatoriilor administrate. Cu toate că recurenta a invocat motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6, aceasta nu l-a mai dezvoltat în motivele formulate, astfel că Înalta Curte nu îl va mai analiza. Înalta Curte, având în vedere că recursul principal va fi respins, în temeiul dispozițiilor art. 491 C. proc. civ. va respinge și recursul incident ca nefondat.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursurile, ca nefondate.