ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1510/2014

Decizia nr. 1510/2014

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Circumstanțele cauzei.

Curtea de Apel Cluj a fost sesizată, de către Tribunalul Cluj, cu soluționarea excepției de nelegalitate a dispozițiilor art. 3, alin. (1) și (3) din Ordinul nr. 894/1.11/2011 emis de Casa Națională de Asigurări de sănătate, excepție invocată de către reclamanta A.

În motivarea excepției, reclamanta a arătat că O.G. nr. 30/2011 nu face distincție între obligațiile evidențiate și cele neevidențiate la 31 august 2011, astfel că "ubi lex non distinguit nec nos distinguere debemus".

S-a susținut că O.G. nr. 30/2011 se referă strict la "obligațiile fiscale restante la 31 august 2011", fără altă precizare. Izvorul obligației de plată a contribuțiilor de asigurări sociale de sănătate este legea și nu declarația sau decizia de impunere, astfel că distincția Ordinului CAS nu-și are justificare. Ea nu este justificată nici de scopul O.G. nr. 30/2011.

Dar, indiferent de justificări, un act normativ de putere mai mică nu poate adăuga la actul normativ superior, cu atât mai mult nu poate restrânge drepturile acordate de acel act. Anexează Decizia Curții de Apel Cluj (anexa 15).

Pârâtele CAS a Județului Cluj, Casa Națională de Asigurări de Sănătate și Administrația Finanțelor Publice a Municipiului Cluj-Napoca au formulat întâmpinări prin care au solicitat respingerea excepției ca fiind netemeinică și nelegală.

S-a apreciat că o condiție esențială pentru acordarea acestor facilități o reprezintă individualizarea sumelor restante în declarațiile ce trebuie depuse la casele de sănătate sau în deciziile de impunere emise de aceste Instituții până la data de 31 august 2011, neputându-se acorda facilități de natura celor solicitată de reclamantă în situația în care contribuabilii înregistrează doar obligații de plată accesorii, precum și în cazul în care obligațiile restante nu sunt individualizate în declarațiile contribuabilului depuse până la data de 31 august 2011 și/sau decizii de impunere emise și comunicate contribuabilului până la această dată.

Hotărârea instanței de fond

Prin Sentința nr. 201 din 14 martie 2013 a Curții de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, s-a admis excepția de nelegalitate invocată de reclamanta A., în contradictoriu cu pârâții Casa Națională de Asigurări de Sănătate, CAS a Județului Cluj și Administrația Finanțelor Publice a Municipiului Cluj-Napoca; s-a constatat nelegalitatea dispozițiilor art. 3 alin. (1) și (3) din Ordinul nr. 894 din 09 noiembrie 2011 emis de Casa Națională de Asigurări de Sănătate.

Pentru a pronunța această soluție, instanța de fond a reținut că, în aplicarea dispozițiilor art. XI alin. (1) din O.G. nr. 30/2011 privind penalitățile aferente obligațiilor fiscale restante la 31 august 2011, Casa Națională de Asigurări de Sănătate a emis Ordinul nr. 894 din 01 noiembrie 2011, stabilind, la art. 3, că prin obligații de plată principale restante la data de 31 august 2011 se înțelege obligațiile de plată care sunt individualizate în declarațiile contribuabilului depuse până la data de 31 august 2011 și/sau decizii de impunere emise și comunicate contribuabilului până la această dată de fiecare dintre organele competente prevăzute la art. 1 alin. (2).

Curtea a reținut că prin dispozițiile art. 3 din Ordinul nr. 894/2011 s-a restrâns, în mod nejustificat, sfera de aplicare a dispozițiilor art. XI din O.G. nr. 30/2011.

Astfel, deși potrivit dispozițiilor art. XI din O.G. nr. 30/2011 se referă la toate obligațiile ce revin, potrivit legii, unei persoane, independent de existența sau nu a declarației/deciziei de impunere, interpretarea dată de Casa Națională de Asigurări de Sănătate restrânge, în mod evident, sfera de aplicare a dispozițiilor art. XI din O.G. nr. 30/2011, neluând în considerare obligațiile fiscale existente și stabilite ulterior în sarcina unei persoane, chiar în lipsa unei declarații a contribuabilului, astfel cum este și situația reclamantei, și care au fost stinse prin plată voluntară până la data de 31 decembrie 2011.

Recursul

Împotriva acestei sentințe au formulat recursuri pârâtele Casa Națională de Asigurări de Sănătate, CAS a Județului Cluj și Administrația Finanțelor Publice a Municipiului Cluj-Napoca, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie.

În motivarea cererii sale de recurs, CAS a județului Cluj a arătat în esență următoarele:

În mod greșit instanța de fond a reținut că dispozițiile art. 3 din Ordinul nr. 894/2011 restrâng în mod nejustificat sfera de aplicare a dispozițiilor O.G. nr. 30/2011.

Prevederile art. 3 alin. (1) din Ordinul nr. 894/2011 stabilesc ca prin obligații de plată principale restante la data de 31 august 2011 se înțeleg obligațiile de plată care sunt individualizate în declarațiile contribuabilului depuse până la data de 31 august 2011 și/sau deciziile de impunere emise și comunicate contribuabilului până la această dată de fiecare dintre organele competente prevăzute la art. 1 alin. (2).

Art. 7 din Ordinul nr. 894/2011 statuează că "contribuabilii care nu au depus cererea prevăzută la pct. 5 alin. (1), dar sting prin plată sau compensare toate obligațiile de plată pot solicita facilitățile prevăzute la art. 2 prin depunerea unei cereri la organul competent."

Textul art. 3 alin. (1) nu face decât să expliciteze ce înseamnă obligații restante, și anume, mai exact la ce perioadă de timp se referă acestea.

Termenul de "restanțe" nu se poate referi decât la obligații care s-au născut în condițiile stabilite de O.G. nr. 92/2003 și care erau individualizate prin titlul de creanță fiscală.

Aceste facilități nu puteau fi acordate decât pentru obligații materializate printr-un titlu de creanță, care putea fi fie o declarație fiscală, fie într-o decizie emisă de organul fiscal competent. Nu se poate acorda o facilitate pentru ceva ce nu există, facilitățile neputându-se acorda pentru obligații care au fost stabilite ulterior datei de 31 august.

De asemenea că momentul până la care contribuabilul putea să efectueze plata pentru a beneficia de facilitățile acordate de O.G. nr. 30/2011, art. XI, respectiv data de 31 decembrie 2011 pentru obligațiile principale și dobânzile aferente și data de 30 iunie 2012 pentru acordarea reducerii de 50% și momentul până la care se puteau lua în considerare obligațiile fiscale ce puteau fi anulate sau reduse, respectiv data de 31 august 2011.

În motivarea cererii sale de recurs, Administrația Finanțelor Publice a municipiului Cluj a arătat în esență:

În conformitate cu prevederile art. V alin. (10) al O.U.G. nr. 125/2011 pentru modificarea și completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal. Agenția Națională de Administrare Fiscală prin unitățile subordonate, se subrogă în drepturile procesuale ale caselor de asigurări de sănătate, numai în litigiile având ca obiect contestație la executare, contestații împotriva măsurilor asigurătorii respectiv litigii privind procedurile de insolvență.

Cauza în cadrul căreia a fost invocată excepția de nelegalitate are ca obiect contestația împotriva actului administrativ iar excepția de nelegalitate privește un ordin emis de Casa Națională de Asigurări de Sănătate.

În consecința Administrația Finanțelor Publice a Municipiului Cluj-Napoca nu are calitate procesuală în prezenta cauza iar instanța în mod nejustificat a admis excepția în contradictoriu aceasta.

Instanța fondului în mod nelegal a statuat că noțiunea de "obligație restantă" nu depinde de existența declarației sau deciziei de impunere.

Acest lucru se deduce cu ușurință și din prevederile alin. (3) al art. XI din O.G. nr. 30/2011 care arată:

În cazul prevăzut la alin. (1), se desființează, total sau parțial, chiar dacă împotriva acestora s-au exercitat ori nu căi de atac, actele administrative fiscale sau titlurile executorii prin care s-au stabilit creanțe fiscale accesorii aferente creanțelor fiscale principale, stinse potrivit alin. (1).

În consecință este evidentă intenția legiuitorului de a acorda facilitățile fiscale doar aferent obligațiilor fiscale aflate în sold la data de 31 august 2011 iar obligații aflate în sold sunt doar cele pentru care au fost depuse declarații de către contribuabil sau emise decizii de impunere.

În motivarea recursului său Casa Națională de Asigurări de Sănătate a arătat în esență:

Legalitatea unui act administrativ normativ se apreciază în raport de legea în baza căreia a fost emisă.

În mod greșit instanța de fond susține că "dispozițiile art. XI din O.G. nr. 30/2011 se referă la obligații fiscale restante la data de 31 august 2011, fiind evident că obligațiile fiscale restante nu sunt doar cele care rezultă din deciziile de impunere sau din declarațiile contribuabilului depuse până la data de 31 august 2011, ci toate obligațiile ce revin, potrivit legii, unei persoane, independent de existența sau nu a declarației/deciziei de impunere".

Astfel, având în vedere prevederile art. 85 C. proc. fisc., se apreciază că legiuitorul nu putea avea în vedere decât acele sume datorate Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate, ce erau cuprinse fie într-o declarație fiscală, depusă în mod voluntar de către contribuabil, fie într-o decizie emisă de organul fiscal competent, cu atribuții în administrarea fondului național unic de asigurări sociale de sănătate, nu și obligațiile care nu-și găsiseră materializarea într-un titlu de creanță fiscală, până la data luată în calcul de legiuitor, respectiv până la data de 31 august 2011.

Apărările intimatei-reclamante

Intimata-reclamantă a formulat întâmpinare împotriva cererilor de recurs, solicitând respingerea acestora ca nefondate.

Se arată că izvorul obligațiilor fiscale este legea și nu decizia sau declarația.

La fila 2 din acțiunea reclamantei - la petitul II s-a solicitat obligarea Administrației Finanțelor Publice la restituirea sumelor achitate pentru care ar fi trebuit să beneficieze de anulare.

Astfel, AFP are calitate procesual pasivă în dosarul fondului în care s-a ridicat excepția de nelegalitate și ca atare și în cel privitor la excepția de nelegalitate.

Obligația există în temeiul legii, pentru că dacă nu ar fi așa ar însemna că până când nu se emite un titlu de creanță, obligația nu există (deși organul administrativ fiscal are 5 ani la dispoziție pentru emiterea titlului de creanță - deci ea există).

Considerentele și soluția instanței de recurs

Analizând cererile de recurs, motivele invocate, normele legale incidente în cauză, precum și în conformitate cu prevederile art. 304

1

C. proc. civ., Înalta Curte constată că acestea sunt nefondate:

- În ceea ce privește excepția lipsei calității procesual pasive a Administrației Finanțelor Publice Cluj, se constată că în acțiunea de fond formulată de reclamanta-intimată A., Administrația Finanțelor Publice Cluj a fost chemată în judecată în calitate de pârât, solicitându-se obligarea Administrației Finanțelor Publice la restituirea sumelor stabilite la pct. 1 din acțiune.

Prin urmare cadrul procesual a fost stabilit de reclamantă în baza principiului disponibilității. În ceea ce privește procedura prevăzută de art. 4, este obligatorie citarea emitentului actului administrativ atacat cu excepția de nelegalitate și se menține cadrul procesual stabilit de instanța de fond învestită cu acțiunea principală.

- În ceea ce privește excepția de nelegalitate Ordinul nr. 894/2011 privind aplicarea prevederilor art. XI din O.G. nr. 30/2011 pentru modificarea și completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, precum și pentru reglementarea unor măsuri financiar-fiscale a fost emis pe baza și în executarea art. XI din O.G. nr. 30/2011.

Potrivit art. 78 din Legea nr. 24/2000 privind normele de tehnică legislativă pentru elaborarea actelor normative: "Ordinele, instrucțiunile și alte asemenea acte trebuie să se limiteze strict la cadrul stabilit de actele pe baza și în executarea cărora au fost emise și nu pot conține soluții care să contravină prevederilor acestora".

În cuprinsul dispozițiilor art. XI din O.G. nr. 30/2011 pentru modificarea și completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, precum și pentru reglementarea unor măsuri financiar-fiscale se prevede că "(1) Pentru obligațiile fiscale restante la 31 august 2011, penalitățile de întârziere se anulează sau se reduc, astfel: a) penalitățile de întârziere se anulează dacă obligațiile principale și dobânzile aferente acestora se sting prin plată voluntară sau compensare până la 31 decembrie 2011; b) penalitățile de întârziere se reduc cu 50% dacă obligațiile principale și dobânzile aferente acestora se sting prin plată voluntară sau compensare până la 30 iunie 2012. (2) Pentru dobânzile datorate până la data stingerii și stabilite prin decizii comunicate după această dată, condiția se consideră îndeplinită dacă dobânzile se sting până la termenul de plată prevăzut la art. 111 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare. (3) În cazul prevăzut la alin. (1), se desființează, total sau parțial, chiar dacă împotriva acestora s-au exercitat ori nu căi de atac, actele administrative fiscale sau titlurile executorii prin care s-au stabilit creanțe fiscale accesorii aferente creanțelor fiscale principale, stinse potrivit alin. (1). (4) Prevederile alin. (1) - (3) se aplică în mod corespunzător și pentru o cotă de 50% din majorările de întârziere, reprezentând componenta de penalitate a acestora, aferente obligațiilor fiscale stinse prin plată sau compensare".

Analizându-se dispozițiile legale menționate anterior, se reține că pentru a se acorda facilitățile fiscale prevăzute în cuprinsul dispozițiilor art. XI alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 30/2011, se impune îndeplinirea următoarelor condiții: obligațiile fiscale să fie restante la 31 august 2011 și obligațiile fiscale principale și dobânzile aferente acestora să fie plătite voluntar sau prin compensare până la 31 decembrie 2011.

Conform art. 3 alin. (1) din Ordinul nr. 894/2011 privind aplicarea prevederilor art. XI din O.G. nr. 30/2011 pentru modificarea și completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, precum și pentru reglementarea unor măsuri financiar-fiscale: "Prin obligații de plată principale restante la data de 31 august 2011 se înțelege obligațiile de plată care sunt individualizate în declarațiile contribuabilului depuse până la data de 31 august 2011 și/sau decizii de impunere emise și comunicate contribuabilului până la această dată de fiecare dintre organele competente prevăzute la art. 1 alin. (2)".

Conform art. 3 alin. (3) din Ordinul nr. 894/2011 "Majorările de întârziere pentru care se acordă facilitățile prevăzute la art. 2 sunt cele datorate pentru perioada 1 ianuarie 2006 - 30 iunie 2010.

După cum se constată, aceste dispoziții explicitează ce se înțelege prin obligații de plată principale restante la data de 31 august 2011, însă, această individualizare prevăzută în cuprinsul articolului menționat nu poate conține soluții care să contravină prevederilor cuprinse în O.G. nr. 30/2011 pe baza și în executarea cărora a fost emis Ordinul nr. 894/2011.

În raport cu dispozițiile art. 78 din Legea nr. 24/2000, cât și cu cele reținute anterior, instanța de recurs apreciază că dispozițiile art. 3 alin. (1) din Ordinul nr. 894/2011 prin care stabilește ce se înțelege prin obligații de plată principale restante la data de 31 august 2011, sunt nelegale dacă se interpretează în sensul excluderii unor obligații fiscale, care erau restante la data de 31 august 2011 și care au fost achitate până la data de 31 decembrie 2011, întrucât modul de individualizare și de constatare a acestora nu trebuie să restrângă/limiteze condiția ca obligațiile fiscale să fie restante la data de 31 august 2011.

Temeiul juridic al soluției adoptate în recurs

Față de cele arătate mai sus, constatând că sentința de fond este legală și temeinică, în conformitate cu prevederile art. 312 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursurile ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de Casa Națională de Asigurări de Sănătate, CAS a Județului Cluj și Administrația Finanțelor Publice a Municipiului Cluj-Napoca împotriva Sentinței nr. 201 din 14 martie 2013 a Curții de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondate.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 25 martie 2014.

Procesat de GGC - NN