ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4057/2019

Circumstanțele cauzei. Cererea de chemare în judecată. Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal sub nr. x/2015, reclamanta A., în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Nerezidenți, a solicitat: - anularea Deciziei nr. 39431/18.06.2015 emisă de ANAF; - anularea Deciziei nr. 61783N/16.03.2015 emisă de ANAF; - obligarea ANAF la achitarea efectivă către reclamantă a sumei de 2.252.126 RON cu titlu de dobânzi de întârziere; - obligarea pârâtei la cheltuieli de judecată.

Hotărârea primei instanțe. Prin sentința civilă nr. 2381 din data de 07.07.2016 Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a admis cererea reclamantei A., în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Nerezidenți, așa cum a fost precizată. A anulat Decizia de soluționare a contestației nr. 39431/18.18.06.2015 și Decizia nr. 617183 N/16.03.2015, emise de pârâtă. A obligat pârâta ANAF la achitarea efectivă către reclamant a sumei în cuantum total de 2.253.933,07 RON și la plata sumei de 7490 RON reprezentând onorariu avocat, onorariu expert și taxa de timbru.

Cererea de recurs. Împotriva sentinței nr. 2381 din 07 iulie 2016, pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a declarat recurs pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Nerezidenți. În dezvoltarea motivelor de recurs se arată că hotărârea este nelegală fiind data cu încălcarea și aplicarea greșită a normelor de drept material - motiv de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., pentru următoarele considerente: I. Motivele care au dus la soluționarea cu întârziere a deconturilor de TVA, includerea în planul de control a deconturilor TVA cu suma negativă și opțiune de rambursare s-a efectuat ținând cont de: A. Faptul ca deconturile de TVA se soluționează, conform cap. 1, lit. B), punctul 6 din OMFP nr. 263/2010, "în ordinea cronologica a înregistrării lor la organul fiscal teritorial"; B. Prevederile art. 105, alin. (6) din O.G. nr. 92/2003, republicată, cu modificările și completările ulterioare, privind Codul de procedură fiscală: "Activitatea de inspecție fiscală se organizează și se desfășoară în baza unor programe anuale, trimestriale și lunare aprobate în condițiile stabilite prin ordin al președintelui ANAF, respectiv prin acte ale autorităților administrației publice locale, după caz;" C. Dispozițiile date prin Nota de serviciu nr. x/19.01.2007 a DGFP-MB; D. Aprobarea direcției de specialitate din cadrul ANAF; Deconturile cu sume negative și opțiune de rambursare a taxei pe valoarea adăugată vor fi incluse în programul de activitate astfel: - în ordine cronologică; - societățile cu mai multe deconturi negative cu opțiune de rambursarea taxei pe valoarea adăugată; - cuantumul sumei solicitate; - volumul lucrărilor, respectiv deconturile de TVA cu sume negative și opțiune de rambursare, coroborat cu numărul personalului din cadrul Serviciului Reprezentante Străine, Ambasade și Administrare Nerezidenți. Potrivit art. 70, alin. (2) din Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare, în "situațiile în care, pentru soluționarea cererii, sunt necesare informații suplimentare relevante pentru luarea deciziei, acest termen se prelungește cu perioada cuprinsă între data solicitării și data primirii informațiilor solicitate." Conform concluziilor Raportului de inspecție fiscală și a deciziilor de rambursare s-au întocmit notele de restituire, de către Activitatea de Metodologie și Administrare a Veniturilor Statului - Serviciul Reprezentante Străine, Ambasade și de Administrare a Contribuabililor Nerezidenți, rambursându-se suma aprobată la rambursare către contribuabilul A.. Conform Instrucțiunilor nr. 802.520/03.07.2009 privind rambursarea lunara a TVA, cu modificările și completările ulterioare, aprobate de ministrul finanțelor publice în care se precizează: "începând cu luna noiembrie 2009 principiile utilizate în selecția de rambursare sunt următoarele: - suma necesară pentru rambursarea lunară se va încadra într-o sumă stabilită la nivel național de comun acord cu Direcția generală trezorerie și contabilitate publică din cadrul M.F.P, - selecția deconturilor care urmează a fi rambursate, conform principiilor menționate se realizează din baza de date națională cuprinzând deconturile cu decizie de rambursare, cu ajutorul aplicației informatice pusă la dispoziție de D.G.T.I. Decontarea lunară efectivă se realizează automat la 3 termene fixe." Motivele enumerate mai sus justifică întârzierea în cuprinderea în planul de control a cererilor de rambursare a societății nerezidente A., volumul lucrărilor, vechimea cererilor de rambursare, respectiv deconturile de TVA cu sume negative și opțiune de rambursare, coroborat cu numărul personalului din cadrul Serviciului Reprezentante Străine, Ambasade și Administrare Nerezidenți, precum și termenele de restituire a sumelor aferente TVA aprobat la rambursare, conform transelor stabilite la nivel național. II. Critică hotărârea instanței de fond și în ceea ce privește obligarea la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 7.490 RON, motiv pentru care solicită aplicarea dispozițiilor art. 451 alin. (2) C. proc. civ. potrivit cărora: «Judecătorii au însă dreptul să mărească sau să micșoreze onorariile avocaților, potrivit cu cele prevăzute în tabloul onorariilor minimale, ori de câte ori vor constata motivat că sunt nepotrivit de mici sau de mari, față de valoarea pricinii sau munca îndeplinită de avocat». Raportând dispozițiile legale de mai sus la prezenta cauză, instanța de fond în mod nejustificat a dispus obligarea la plata cheltuielilor de judecată, având în vedere faptul că, cheltuielile de judecată urmează a fi acordate numai în măsura în care constituie cheltuieli necesare care au fost în mod real efectuate, în limita unui cuantum rezonabil. Instanța de judecată are abilitatea de a cenzura cuantumul onorariului avocatului fără ca prin aceasta să intervină in raportul juridic decurgând din contractul de asistență legală și fără ca un asemenea efect să se producă, fie și indirect, câtă vreme instanța de judecată trebuie să vegheze la menținerea echilibrului procesual și la asigurarea garanțiilor pentru părți a desfășurării unui proces echitabil. O asemenea prerogativă este cu atât mai necesară cu cât respectivul onorariu urmează a fi suportat de partea potrivnică, ceea ce presupune in mod necesar ca acesta să ii fie opozabil, În sensul acesta este și jurisprudența C.E.D.O., care, investită fiind cu soluționarea pretențiilor la rambursarea cheltuielilor de judecată, în care sunt cuprinse și onorariile de avocat, a statuat că acestea urmează a fi recuperate numai în măsura în care constituie cheltuieli necesare care au fost în mod real făcute în limita unui cuantum rezonabil. În analiza onorariului avocat, instanța judecătorească nici nu stânjenește executarea contractului de asistență juridică și nici nu îi controlează direct sau indirect, iar cu atât mai puțin nu îi modifică sau anulează, raportul juridic generat de încheierea lui se menține în integralitatea sa; instanța în realitate nu mărește sau micșorează onorariile avocaților, ci doar micșorează în mod corespunzător cuantumul-cheltuielilor la care urmează a fi obligată partea care le datorează. În acest sens, învederează și practica Curții Europene a Drepturilor Omului (în cauza Costin contra României, Hotărârea din 26 mai 2005 și în cauza Johanna Huber contra României, Hotărârea din 21 februarie 2008) care a reținut că, cheltuielile efectuate trebuie să fie necesare și efectuate real în limita unui cuantum rezonabil. Caracterul rezonabil al cheltuielilor semnificând faptul că, în raport cu natura activității efectiv prestate, complexitatea, riscul implicat de prestarea serviciului, acestea să nu fie exagerate. Este adevărat faptul că nimeni nu este obligat să se apere singur, chiar dacă are cunoștințe juridice, dreptul la apărare fiind un drept recunoscut tuturor, însă prin angajarea unui apărător nu trebuie să se urmărească împovărarea părții căzute în pretenții, scopul exercitării dreptului la apărare fiind acela de se valorifica pretențiile alegate. La aprecierea cuantumului onorariului avocațial instanța trebuie să țină seama, nu numai de valoarea pretențiilor, ci și de complexitatea cauzei (prezenta cauză fiind una de complexitate relativ redusă și soluționată în 4 termene de judecată), precum și de munca depusă de avocat.

Apărările formulate în cauză. Intimata-reclamantă a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea acestuia, ca nefondat.

Procedura de soluționare a recursului. Cu privire la examinarea recursului în completul filtru În cauză, au fost avute în vedere modificările aduse prin Legea nr. 212/2018 dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal, precum și măsurile luate prin Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018 prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal. Față de aceste aspecte, în temeiul art. 494, raportat la art. 475 alin. (2) și art. 201 din C. proc. civ., astfel cum au fost completate prin dispozițiile XVII alin. (3), raportat la art. XV din Legea nr. 2/2013 privind unele măsuri pentru degrevarea instanțelor judecătorești, precum și pentru pregătirea punerii în aplicare a Legii nr. 134/2010 privind C. proc. civ. și dispozițiile art. 109 din Regulamentul de ordine interioară al instanțelor judecătorești, prin rezoluția din 24 octombrie 2018 s-a fixat termen de judecată la data de 18 septembrie 2019.

Examinând sentința atacată, în raport cu actele și lucrările dosarului, precum și cu dispozițiile legale incidente în cauză, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, pentru considerentele ce vor fi prezentate în continuare. Intimata-reclamantă a învestit instanța de contencios administrativ și fiscal cu o cerere prin care a solicitat anularea Deciziei nr. 39431/18.06.2015 și Deciziei nr. 61783N/16.03.2015 emise de ANAF, obligarea ANAF la achitarea efectivă către reclamantă a sumei de 2.253.933,07 RON (aferente restituirii cu o întârziere cuprinsă între 273 și 486 zile a TVA de rambursat) cu titlu de dobânzi de întârziere, precum și plata cheltuielilor de judecată. Prima instanță a admis cererea de chemare în judecată, a anulat actele administrative atacate și a obligat pârâta la achitarea efectivă către reclamant a sumei în cuantum total de 2.253.933,07 RON, precum și a sumei de 7490 RON reprezentând onorariu avocat, onorariu expert și taxa de timbru. Pentru a pronunța această sentință, prima instanță a reținut că În prezenta speță nu se poate discuta despre prelungirea termenului de 45 de zile de la depunerea cererii contribuabilului, de vreme ce de la data înregistrării Deconturilor de TVA și până la momentul inițierii inspecției fiscale a trecut un interval de timp de 5 luni și respectiv 1 an, interval ce depășește cu mult cele 45 de zile, nefiind astfel în prezența unei prelungiri a termenului legal de 45 de zile. Decizia de soluționare rămâne în continuare nelegală dat fiind că în atare situație organul fiscal nu avea dreptul să respingă integral solicitarea Societății, ci trebuia să calculeze și să plătească dobânzi în cuantum total de 2.138.678 RON, calculate fără a lua în considerare perioada de 27 de zile în care inspecția ar fi fost suspendată (intervalul 23.12.2010 - 19.01.2011 care din punct de vedere al reglementării legale a dobânzii se regăsește în perioada de timp în care cuantumul dobânzii prevăzute de lege era de 0.04%/zi de întârziere). Învestită cu soluționarea cererii de recurs, Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal constată că, prin motivele de recurs formulate, pârâta susține că hotărârea este nelegală deoarece a fost dată cu încălcarea și aplicarea greșită a normelor de drept material. Sub acest aspect se arată că motivele care au dus la soluționarea cu întârziere a deconturilor de TVA au fost determinate de respectarea dispozițiilor cap. 1 lit. B) pct. 6 din OMFP nr. 263/2010 conform cărora: "deconturile de TVA se soluționează în ordinea cronologică a înregistrării lor la organul fiscal teritorial"; cuantumul sumei solicitate; volumul lucrărilor, respectiv deconturile de TVA cu sume negative și opțiune de rambursare, coroborat cu numărul personalului din cadrul Serviciului Reprezentanțe Străine, Ambasade și Administrare Nerezidenți. Înalta Curte constată că, în același sens sunt și dispozițiile art. 70 alin. (1) din Codul de procedură fiscală potrivit cărora: "Cererile depuse de către contribuabil potrivit prezentului cod se soluționează de către organul fiscal în termen de 45 de zile de la înregistrare." Potrivit art. 120 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, "dobânzile reprezintă echivalentul prejudiciului creat titularului creanței fiscale ca urmare a neachitării de către debitor a obligațiilor de plată la scadență și se calculează pentru flecare zi de întârziere, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență și până la data stingerii sumei datorate inclusiv." Din interpretarea coroborată a dispozițiilor legale din Codul de procedură fiscală în vigoare în perioada de referință, a dispozițiilor speciale în materia rambursării de TVA, precum și a celor ce stabilesc procedura de acordare a dobânzilor către contribuabili, rezultă faptul că deconturile negative de TVA cu opțiune de rambursare depuse la organul fiscal competent se soluționează într-adevăr în ordinea cronologică a înregistrării lor, însă în termen de cel mult 45 de zile de la înregistrare, urmând ca depășirea acestui termen să atragă răspunderea fiscală a statului sub forma plății dobânzilor de întârziere. Or, aceste dispoziții sunt cunoscute de către recurenta-pârâtă și invocate prin cererea de recurs, însă, procedurile interne de lucru și numărul redus al personalului, raportat la volumul mare al lucrărilor, nu pot justifica prelungirea termenului legal de soluționare stabilit de art. 70 alin. (1) din Codul de procedură fiscală și nu pot avea caracterul unor împrejurări care să justifice prelungirea acestui termen. Pretinsele solicitări de informații adresate de recurenta-pârâtă unor structuri din cadrul aceleiași instituții nu pot conduce la prelungirea termenului de soluționare a Deconturilor de TVA, cu atât mai mult cu cât, această solicitare trebuia să se fi realizat în cadrul termenului de 45 de zile de la înregistrarea cererii, însă, în realitate, de la data înregistrării Deconturilor de TVA și până la momentul inițierii inspecției fiscale a trecut un interval de timp de 5 luni și respectiv 1 an, interval ce depășește cu mult cele 45 de zile, nefiind astfel în prezența unei prelungiri a termenului legal de 45 de zile. Raportat la situația de fapt, Înalta Curte constată că prima instanță a reținut în mod corect faptul că intimata-reclamantă a depus Deconturile de TVA la organul fiscal competent, iar acestea au fost soluționate (TVA aprobată la rambursare a fost rambursată) cu depășirea evidentă a termenului legal de 45 de zile, fără ca pentru această depășire ANAF să invoce o motivare temeinică și care să se circumscrie situațiilor excepționale prevăzute de dispozițiile legale invocate chiar de autoritatea fiscală. În concluzie, instanța de control judiciar apreciază că instanța de fond a dat o interpretare corectă normelor de drept incidente în cauza de față, reținând în mod corect că recurenta-pârâtă a fost obligată la achitarea efectivă către reclamant a sumei în cuantum total de 2.253.933,07 RON, reprezentând dobânzi de întârziere la plata rambursării de TVA. Ultima critică a motivelor de recurs vizează obligarea la plata cheltuielilor de judecată, solicitându-se aplicarea dispozițiilor art. 451 alin. (2) din C. proc. civ., întrucât suma stabilită de prima instanță cu titlu de cheltuieli de judecată trebuia acordată numai în măsura în care acestea constituie cheltuieli necesare și care au fost în mod real efectuate, în limita unui cuantum rezonabil. Sub acest aspect, Înalta Curte reține că, fiind o cale extraordinară de atac, recursul poate fi exercitat numai pentru motivele anume prevăzute de lege, iar potrivit art. 483 alin. (3)-(4) și art. 488 alin. (1) din C. proc. civ., prin intermediul acestei căi de atac poate fi dedusă analizei instanței de control judiciar doar conformitatea hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile. În consecință, casarea unei hotărâri se poate cere numai pentru motive de nelegalitate, or aprecierea de către instanța care a pronunțat hotărârea recurată a cuantumului cheltuielilor de judecată pe care le are de plătit partea care a pierdut procesul, constând în onorariul de avocat, nu este un aspect de legalitate a hotărârii, care să poată fi cenzurat de instanța de recurs. Această critică nu vizează deci conformitatea hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile și nu poate fi încadrată în motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., fiind legată de exercitarea de către judecătorul fondului, a dreptului de apreciere asupra onorariului de avocat. În concluzie, instanța de control judiciar apreciază că instanța de fond a dat o interpretare corectă a normelor de drept incidente în cauza de față.

Soluția instanței de recurs. Pentru aceste considerente, în temeiul dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004, raportat la prevederile art. 496 alin. (1) C. proc. civ., republicat, Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat. În temeiul art. 453 alin. (1) din C. proc. civ. recurentele-pârâte vor fi obligate la plata sumei de 14.182,20 RON cheltuieli de judecată către intimata-reclamantă A..