ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3966/2019

Ședința publică din data de 13 septembrie 2019

Asupra conflictului negativ de competență de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

1). Obiectul litigiului dedus judecății

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, la data de 7 septembrie 2018, sub nr. x/2018, reclamanta STRABAG S.R.L. București a chemat în judecată pe pârâții Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală- Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, solicitând instanței ca, prin raportare la probele ce urmează a fi administrate în cauză, precum și prin raportare la argumentele formulate, să dispună: anularea parțială a Deciziei de soluționare nr. 111/06.03.2018, prin care DGSC a soluționat în parte contestația fiscală, înregistrată la DGAMC sub nr. x din 26.07.2017, act administrativ fiscal, prin dispozitivul căruia organul de soluționare a dispus respingerea contestației fiscale ca fiind neîntemeiată pentru suma de 1.607.643 de RON, reprezentând 836.156 de RON - impozit pe profit stabilit suplimentar de plată și 771.487 de RON - T.V.A. suplimentar de plată, și, ca efect al anulării parțiale a Deciziei de Soluționare, în ceea ce privește limitele indicate anterior: anularea parțială a Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x din 30.06.2017 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x din 30.06.2017 în ceea ce privește sumele arătate mai sus; anularea Deciziei de Accesorii nr. 214 din 08.08.2017 prin care s-au stabilit în sarcina reclamantei accesorii de plată în cuantum de 2.312.743 de RON (1.484.093 de RON dobânzi și 828.650 de RON penalități de întârziere) contestate prin Contestația fiscală nr. 56238 din 07.09.2017; exonerarea societății- reclamante de la plata sumelor stabilite suplimentar, cu titlu de impozit pe profit și T.V.A., inclusiv accesorii în cuantumul indicat mai sus; obligarea autorității fiscale la restituirea efectivă a sumelor achitate de reclamantă, reprezentând sume principale de plată și accesorii menționate la punctele anterioare, achitate prin ordinele de plată atașate; cu obligarea autorităților fiscale la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de soluționarea cererii.

2) Hotărârile care au generat conflictul negativ de competență

2.1). Prin sentința civilă nr. 196 din 21 ianuarie 2019, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a admis excepția de necompetență materială și a declinat competența de soluționare a cauzei privind pe reclamanta Strabag S.R.L., în contradictoriu cu pârâții Ministerul Finanțelor Publice-Agenția Națională de Administrare Fiscală- Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și Ministerul Finanțelor Publice- Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, în favoarea Tribunalului București, secția a II-a de contencios administrativ și fiscal.

Pentru a pronunța această sentință, Curtea de Apel a observat că obiectul cererii nu constă în contestarea unui act administrativ unic privind creanțe principale și accesorii în sumă totală mai mare de 3.000.000 RON (fie el decizie de impunere ori decizie de soluționare a contestației administrative, prin care se analizează atât principalul cât și accesoriilor), ci se contestă în instanță două acte administrative distincte, fiecare dintre acestea privind creanțe fiscale în cuantum mai mic de 3.000.000 RON, fiind, așadar în ipoteza formulării a două capete principale de cerere "întemeiate pe un titlu comun, ori având aceeași cauză, aflate în strânsă legătură" (art. 99 alin. (2) C. proc. civ.).

În materie de competență, Curtea a reținut că, în cauză, sunt incidente dispozițiile art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, modificată prin Legea nr. 212/2018, text care face referire, deci, la acele acte "care privesc taxe, impozite și accesorii ale acestora", în speța de față nefiind, însă, vorba despre contestarea unui act administrativ privind creanțe principale și accesorii (cum ar fi, spre exemplu: o unică decizie de soluționare a contestației, în care se analizează atât creanța principală cât și accesoriile, ori o decizie unică de impunere a creanțelor principale și a accesoriilor), ci despre două acte administrative distincte, supuse în prealabil unor proceduri administrative de contestare diferite, finalizate în mod distinct.

S-a reținut că este vorba, așadar, despre o situație diferită de cea analizată până de curând în jurisprudența la care a făcut referire reclamanta în concluziile orale, dat fiind că modificarea codului de procedură fiscală începând cu anul 2016 permite contribuabilului să conteste direct în instanță acte administrative emise de organul fiscal, în ipoteza nesoluționării contestației administrative în termenul legal de 6 luni. Într-o astfel de situație, obiectul dedus judecății nu mai este, în toate situațiile, doar actul administrativ unic de soluționare a contestației administrative (prin care, în temeiul O.G. nr. 92/2003 se analizau atât debite principale cât și accesorii), ci se pot imagina inclusiv ipoteze precum cele din speța de față, în care se contestă prin aceeași cerere de chemare în judecată două acte administrative distincte.

Curtea a constatat că situația de față este una tipică de formulare a două capete de cerere diferite, întemeiate pe un titlu comun/o cauză comună, aplicarea art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 urmând a se realiza în raport de fiecare capăt de cerere principal, în parte. În acest sens, s-a observat că cererea privind obligațiile principale are ca obiect taxe și impozite în sumă de 1.607.643 RON, fiind, așadar, de competența materială a tribunalului, potrivit art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, iar cererea privind anularea deciziei de impunere accesorii este emisă pentru suma de 2.312.743 RON, în aplicarea art. 10 alin. (1) din legea nr. 554/2004 atrăgând, la rândul său, competența materială a tribunalului.

În fine, față de prevederile art. 99 alin 1 C. proc. civ., care completează dispozițiile Legii nr. 554/2004, Curtea de Apel București a reținut că, în speță, ambele cereri principale atrag competența de primă instanță a tribunalului, competență determinată prin aplicarea art. 10 alin 1 din legea nr. 554/2004 în raport de fiecare cerere principală, în parte.

2.2). La data de 13 februarie 2019, cauza a fost înregistrată pe rolul Tribunalului București, secția a II-a de contencios administrativ și fiscal, iar prin sentința civilă nr. 2490/2019 din 09 aprilie 2019, a admis excepția necompetenței materiale a Tribunalului București; a declinat cauza privind pe reclamanta Strabag S.R.L. și pe pârâții Ministerul Finanțelor Publice- Agenția Națională de Administrare Fiscală- Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și Ministerul Finanțelor Publice- Agenția Națională de Administrare Fiscală- Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, în favoarea Curții de Apel București; a constatat ivit conflictul negativ de competenta și a sesizat Înalta Curte de Casație si Justiție în vederea pronunțării regulatorului de competență.

Pentru a se pronunța astfel, Tribunalul București a reținut că, prin cumularea celor două obligații fiscale, în cauză, cuantumul contestat este de 3.921.386 de RON.

Tribunalul a reținut, spre deosebire de Curtea de Apel București, că textul prevăzut în cuprinsul articolului 10 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 stabilește competența materială prin cumularea obligațiilor fiscale, nu prin segmentarea acestora în funcție de obligații fiscale principale și obligații fiscale accesorii astfel încât să fie vorba de mai multe capete principale de cerere.

Din analiza art. 10 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, Tribunalul a considerat că nu sunt aplicabile prevederile art. 99 alin. (1) din C. proc. civ., neavând relevanță numărul actelor administrative atacate, ci cuantumul obligației fiscale. Cu alte cuvinte, textul face referire la "actele administrative (...) care privesc taxe și impozite, contribuții, datorii vamale, precum și accesorii ale acestora de până la 3.000.000 de RON.".

Caracterul principal sau accesoriu al cererii nu este dat, în contencios administrativ, de individualitatea obligațiilor fiscale, anume emiterea unui act fiscal pentru obligația principală și emiterea unui act fiscal pentru obligația accesorie, ci de dependența acestora. Cu alte cuvinte, raportul dintre capetele de cerere se stabilește prin interdependența acestora, fiind limpede că inexistența unei obligații fiscale principale atrage inexistența unei obligații accesorii. De altfel, chiar C. proc. civ. arată în cadrul articolului 30 alin. (4) că "Cererile accesorii sunt acele cereri a caror soluționare depinde de soluția data unui capat de cerere principal.".

Având în vedere obiectul cererii de chemare în judecată, anume anularea unei obligații fiscale principale și anularea unei obligații fiscale accesorii, tribunalul a constatat că este limpede inaplicabilitatea art. 99 alin. (2) din C. proc. civ., nefiind vorba de două capete principale.

De asemenea, Tribunalul a reținut că stabilirea competenței într-o lege și folosirea unor formulări diferite de normele generale conduc la ideea unei derogări. Așadar, deși art. 98 alin. (2) din C. proc. civ. stabilește că "Pentru stabilirea valorii, nu se vor avea în vedere accesoriile pretenției principale, precum dobânzile, penalitățile, fructele, cheltuielile sau altele asemenea, indiferent de data scadenței, și nici prestațiile periodice ajunse la scadență în cursul judecății.", tribunalul reține că norma din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 derogă de la această normă, stabilind expres că sunt avute în vedere și accesoriile. Din nou, tribunalul reține că un text legal trebuie interpretat în sensul aplicării acestuia, nu al neaplicării.

Codul de procedură fiscală nu obligă existența în același act administrativ fiscal a ambelor obligații, anume principale și accesorii, iar din moment ce legea care stabilește forma conținutului raportului de drept fiscal nu impune o astfel de coexistență, legea care stabilește competența nu poate adăuga la lege prin crearea unei diferențe de tratament în funcție de numărul actelor fiscale emise de organul fiscal. Cu alte cuvinte, competența unei instanțe nu poate fi diferită în funcție de numărul actelor emise, anume o singură decizie/titlu de creanță sau două, nefiind nicio rațiune reală pentru o astfel de distincție. Nu se poate accepta situația în care un singur act administrativ fiscal, care materializează un raport de drept material fiscal, care include atât obligații principale și obligații accesorii, să nască competența unei instanțe, iar două acte administrative care materializează același raport de drept fiscal, care, în mod individual, stabilesc obligații principale și accesorii, să nască competența altei instanțe, cât timp în ambele situații o instanță judecătorească a fost sesizată cu întregul raportul juridic fiscal. Competența unei instanțe este stabilită de cererea de chemare în judecată prin raportare la obiect, acesta din urmă fiind configurat de lege, nu de actele juridice care nasc obiectul. Altfel spus, dacă legea stabilește că obiectul, deci principalul factor de stabilire a competenței, include atât obligația principală, cât și obligația accesorie, nu are relevanță pentru stabilirea competenței câte acte au fost emise, cât timp toate acestea sunt atacate simultan prin cererea de chemare în judecată.

În fine, a mai arătat Tribunalul că interpretarea dată mai sus este împărtășită și de doctrină (A., Legea contenciosului administrativ Comentată și adnotată, Ediția a III-a, Universul Juridic, București 2015), arătându-se că "Legea se referă la obligații fiscale principale (taxe, impozite, contribuții, datorii vamale) și la debitele accesorii acestora (majorări, penalități, dobânzi stabilite de autoritățile fiscale), privite în mod cumulativ, astfel că, atunci când suma contestată cuprinde atât debite principale, cât și debite accesorii, criteriul valoric se aplică în raport de întreaga sumă în litigiu, iar nu doar în raport cu debitul fiscal principal.".

II. Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra regulatorului de competență

Analizând actele și lucrările dosarului, constatând că, în cauză, există un conflict negativ de competență, în sensul art. 133 alin. (2) Noul C. proc. civ., ivit între cele două instanțe care s-au declarat deopotrivă necompetente material să judece pricina, Înalta Curte reține următoarele:

Potrivit art. 133 alin. (2) Noul C. proc. civ., există conflict negativ de competență când două sau mai multe instanțe și-au declinat reciproc competența de a judeca același proces.

Verificând dacă sunt întrunite cerințele acestui text, în vederea emiterii regulatorului de competență, Înalta Curte constată că cele două instanțe- Curtea de Apel București și Tribunalul București - s-au declarat, deopotrivă, necompetente, prin hotărâri fără nicio cale de atac, că declinările de competență între instanțele sesizate sunt reciproce și că, cel puțin una dintre cele două instanțe este competentă să soluționeze cauza.

Fiind îndeplinite condițiile anterior evocate, Înalta Curte va proceda la soluționarea prezentului conflict de competență prin emiterea regulatorului de competență și, în temeiul art. 135 C. proc. civ., va pronunța regulatorul de competență în raport cu obiectul cauzei, precum și cu dispozițiile legale incidente, stabilind competența soluționării cauzei în favoarea Curții de Apel București, pentru următoarele considerente:

Delimitarea atribuțiilor instanțelor se realizează în cadrul celor două forme ale competenței, materială și teritorială.

Competența materială, privită sub aspectul ei funcțional, stabilește ierarhia pe linie verticală a diferitelor categorii de instanțe- judecătorii, tribunale, curți de apel și Înalta Curte de Casație și Justiție - care desfășoară activitate de fond, respectiv de control judiciar ordinar sau extraordinar.

Sub aspect procesual, competența materială determină, în funcție de obiectul, natura și valoarea litigiului, cauzele ce pot fi soluționate numai de anumite categorii de instanțe.

Din actele și lucrările dosarului, în speță, rezultă că prin acțiunea formulată reclamanta a solicitat, în contradictoriu cu pârâții, să se dispună anularea obligației fiscale principale în cuantum de 1.607.643 de RON (836.156 de RON - impozit pe profit stabilit suplimentar de plată și 771.487 de RON - T.V.A. suplimentar de plată) și anularea obligației fiscale accesorii în cuantum de 2.312.743 de RON (1.484.093 de RON dobânzi și 828.650 de RON penalități de întârziere).

Analizând aspectul competenței materiale de soluționare a cauzei, Înalta Curte reține că Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 a stabilit, prin dispozițiile art. 10, competența materială de soluționare a cauzelor în raport de două criterii, și anume: al locului ocupat de organul care a emis ori încheiat actul, și al cuantumului litigiului ce are ca obiect taxe și impozite, contribuții, datorii vamale, precum și accesorii ale acestora, în cauză fiind avut în vedere cel de-al doilea criteriu.

Astfel, potrivit art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, "litigiile privind actele administrative emise sau încheiate de autoritățile publice locale și județene, precum și cele care privesc taxe și impozite, contribuții, datorii vamale, precum și accesorii ale acestora de până la 3.000.000 de RON se soluționează în fond de tribunalele administrativ-fiscale, iar cele privind actele administrative emise sau încheiate de autoritățile publice centrale, precum și cele care privesc taxe și impozite, contribuții, datorii vamale, precum și accesorii ale acestora mai mari de 3.000.000 de RON se soluționează în fond de secțiile de contencios administrativ și fiscal ale curților de apel, dacă prin lege organică specială nu se prevede altfel."

Înalta Curte reține faptul că, în cauză, deciziile mai sus-menționate și, pe cale de consecință, cuantumul litigiului cu care reclamanta a învestit instanța de judecată, depășesc limita de 3.000.000 RON stabilită în art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, întrucât aplicarea criteriului valoric se face prin însumarea tuturor creanțelor înscrise în actele contestate, fiind două sume în același dosar, iar acțiunea trebuind a fi privită ca având un obiect unic, respectiv, recuperarea sumei de 3.920.386 RON.

Prin urmare, în speța pendinte, câtă vreme prin demersul judiciar reclamanta a solicitat atât anularea deciziei de soluționare a contestației fiscale, pentru suma de 1.607.643 RON, cât și a deciziei de accesorii de plată în cuantum de 2.312.743 RON, care se constituie în capete de cerere având aceeași cauză și aflate în strânsă legătură, stabilirea instanței competente se face în funcție de valoarea cumulată a tuturor pretențiilor, și nu ținându-se seama de acea pretenție care atrage competența unei instanțe de grad mai înalt.

Un argument în plus în sensul celor reținute îl reprezintă atât hotărârea pronunțată de către ÎCCJ nr. 4699/05.12.2014, în soluționarea unui conflict negativ de competență (în care a reținut următoarele:

"astfel fiind, având în vedere faptul că actele contestate în prezenta cauză sunt acte administrativ fiscale, precum și faptul că în cazul litigiilor având ca obiect astfel de acte competența de soluționare a cauzei se stabilește, potrivit art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, în raport cu criteriul valoric, iar nu în raport cu criteriul rangului central sau local al organului fiscal emitent, întrucât cuantumul sumei ce formează obiectul actelor contestate este mai mare de 1.000.000 RON, competența de soluționare în fond a litigiului aparține curții de apel"), cât și soluția însușită în cadrul Întâlnirii președinților secțiilor de contencios administrativ și fiscal de la ÎCCJ și curțile de apel (anul 2016) asupra problemei de drept reprezentată de competența materială a instanței de contencios administrativ, în funcție de criteriul valoric al creanței fiscale, anume criteriul valoric are în vedere obligațiile fiscale privite în mod cumulativ, în raport de întreaga sumă în litigiu.

Potrivit art. 96 pct. 1 C. proc. civ., "curțile de apel judecă în primă instanță cererile în materie de contencios administrativ și fiscal potrivit legii speciale", iar art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ stabilește în sarcina secțiilor de contencios administrativ ale Curților de apel competența de soluționare a litigiilor privind actele administrative emise sau încheiate de autoritățile publice centrale, precum și cele care privesc taxe și impozite, contribuții, datorii vamale, precum și accesorii ale acestora mai mari de 3.000.000 de RON.

Așadar, aparține Curții de Apel București, secția de contencios administrativ și fiscal - competența de soluționare a litigiului, în raport cu prevederile art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, normele de procedură ce reglementează competența fiind de strictă interpretare.

În consecință, în condițiile art. 133 pct. 2, art. 135 alin. (1) și alin. (4) C. proc. civ., văzând și dispozițiile art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va stabili competența de soluționare a cauzei în favoarea acestei instanțe.

Temeiul legal al soluției

Pentru considerentele arătate mai sus, în aplicarea prevederilor art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, legea contenciosului administrativ, prin raportare la cele ale art. 135 alin. (4) C. proc. civ., Înalta Curte urmează a stabili competența materială de soluționare a cauzei, în primă instanță, în favoarea Curții de Apel București.

Văzând și dispozițiile art. 135 C. proc. civ.,

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Stabilește competența de soluționare a cauzei privind pe reclamanta Strabag S.R.L. și pârâții Ministerul Finanțelor Publice- Agenția Națională de Administrare Fiscală- Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și Ministerul Finanțelor Publice- Agenția Națională de Administrare Fiscală- Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, în favoarea Curții de Apel București.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 13 septembrie 2019.