ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2189/2019

Cererea de chemare în judecată Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, la 14.10.2016, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași-Administrația Județeană a Finanțelor Publice Suceava, anularea Deciziei nr. 115/22.04.2015 și obligarea la soluționarea pe fond a contestației fiscale formulate împotriva Raportului de inspecție fiscală nr. x/27.01.2015 și a Deciziei de impunere nr. x/27.01.2015, sub sancțiunea prevăzută de art. 24 din Legea nr. 554/2004, cu cheltuieli de judecată.

Soluția instanței de fond Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, prin Sentința nr. 1538 din 10 mai 2016, a admis acțiunea formulată de către reclamanta S.C. A. S.R.L., prin lichidatori B. și C., în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, cu sediul în București, a anulat Decizia nr. 115/22.04.2015 și a obligat pârâta Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor să soluționeze contestația fiscală formulată de reclamantă împotriva Raportului de inspecție fiscală nr. x/27.01.2015 și Deciziei de impunere nr. x/27.01.2015, cu privire la suma totală de 9.121.083 RON, în termen de 30 de zile de la rămânerea definitivă a prezentei hotărâri, sub sancțiunea plății unor penalități de 100 RON pentru fiecare zi de întârziere.

Calea de atac exercitată Împotriva hotărârii instanței de fond pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală a declarat recurs arătând că hotărârea pronunțata a fost data cu încălcarea sau aplicarea greșita a normelor de drept material (art. 488 pct. 8 C. proc. civ.). Prin recursul formulat ANAF aduce în esență următoarele critici sentinței recurate: Astfel, recurenta-pârâtă arată că, în mod greșit, instanța de fond a reținut că organul de soluționare "a aplicat formal dispozițiile art. 214 alin. (1) lit. a) din C. proc. fisc. și că măsura suspendării soluționării contestației administrative a fost dată cu exces de putere și cu încălcarea dreptului la o bună administrare". Constatările organelor de inspecție fiscală au condus la transmiterea Sesizării penale nr. x/29.01.2015, însoțită de Procesul-verbal nr. x/29.01.2015, având aceleași constatări cu cele din Raportul de inspecție fiscală nr. x/27.01.2015, în baza căruia a fost emisă Decizia de impunere nr. x/27.01.2015, prejudiciul total produs fiind de 9.121.083 RON, valoare ce se regăsește integral în Decizia de impunere nr. x/27.01.2015. Recurenta-pârâtă arată că între stabilirea obligațiilor fiscale constatate prin Raportul de inspecție fiscală nr. x/27.01.2015, în baza căruia s-a emis Decizia de impunere nr. x/27.01.2015, contestată, și stabilirea caracterului infracțional al faptelor săvârșite există o strânsă interdependență de care depinde soluționarea cauzei pe cale administrativă care constă în faptul că în speță se pune problema realității tranzacțiilor desfășurate de reclamanta cu societăți care nu au depus bilanțuri contabile de la înființare, nu au avut angajați, sunt în insolvență sau radiate, nu figurează cu mijloace de transport înmatriculate sau au întocmite sesizări penale. Recurenta-pârâtă mai arată că, în mod eronat instanța de fond a reținut că situația de fapt fiscală a fost pe deplin stabilită de către inspectorii fiscali, întrucât, în activitatea de urmărire penală se pot evidenția alte situații de fapt care nu au putut fi reținute de organele de inspecție fiscală. Din această perspectivă, întrucât aspectele penale sunt în strânsă legătură cu sumele reținute prin decizia de impunere, singura soluție legală este suspendarea soluționării contestației administrative. Chiar dacă plângerea penală a fost formulată pe numele administratorilor societății, se poate dispune extinderea urmăririi penale și asupra persoanei juridice și, de asemenea, aceasta poate fi obligată la suportarea unui prejudiciu ca persoană responsabilă civilmente. Având în vedere că asupra caracterului infracțional a faptelor constatate prin Raportul de inspecție fiscală nr. x/17.04.2015 pe baza cărora a fost întocmită Decizia de impunere nr. x/17.04.2015 emisă de A.J.F.P. Gorj, organele de cercetare penală urmează să se pronunțe asupra existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale infracțiunii de evaziune fiscala, consideram că Direcția generală de soluționare a contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală nu se poate pronunța asupra fondului cauzei până la soluționarea definitivă a laturii penale, decizia instanței de fond fiind data cu încălcarea sau aplicarea greșita a normelor de drept material. În acest sens, suspendarea soluționării contestației are natura de a preîntâmpina emiterea unor hotărâri contradictorii.

Apărările formulate în cauză Intimata S.C. A. S.R.L., a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, cu consecința menținerii sentinței recurate ca temeinică și legală și obligarea recurentei la plata cheltuielilor de judecată.

Soluția instanței de recurs Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatului, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat. Pentru a ajunge la această soluție instanța a constatat că, în cauză, motivul de recurs invocat, prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. nu este întemeiat, și că instanța de fond a făcut, prin sentința pronunțată, prin raportare la circumstanțele de fapt ale litigiului, o corectă interpretare și aplicare a normelor de drept material aplicabile. Din actele și lucrările dosarului rezultă că urmare inspecției efectuate la S.C. A. S.R.L., organele de control din cadrul A.J.F.P. Suceava au întocmit Raportul de inspecție fiscală nr. x/27.01.2015, prin care au constatat că reclamanta a desfășurat operațiuni comerciale cu mai mulți furnizorii, societăți care au un comportament de tip fantomă, întrucât nu își desfășoară activitățile la sediul social declarat, nu au evidență contabilă, nu au depus bilanțuri contabile sau declarații de inactivitate, etc., sunt declarate inactive sau radiate și au cazier fiscal. În baza acestui raport, A.J.F.P. Suceava a emis decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată nr. x/27.01.2015 prin care a stabilit în sarcina reclamantei obligația de plată a sumei totale de 9.121.083 RON. Totodată, organele de inspecție fiscală din cadrul A.J.F.P. Suceava, au întocmit și transmis Parchetului de pe lângă Tribunalul Suceava Plângerea penală nr. x/29.01.2015, însoțită de Procesul-verbal nr. x/29.01.2015, cuprinzând aceleași constatări ca cele redate în raportul de inspecție fiscală. Plângerea penală a fost formulată împotriva celor doi administratori ai societății reclamante, sub aspectul săvârșirii infracțiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale. Împotriva actelor administrative fiscale, conform art. 205 din C. proc. fisc. , la data de 02.03.2015, reclamanta a formulat contestație fiscală. Prin Decizia nr. 115/22.04.2015, Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul A.N.A.F. a suspendat soluționarea contestației, în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) din C. proc. fisc. 2003. Înalta Curte are în vedere că, potrivit dispozițiilor art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, "organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă". Așadar, pentru a dispune suspendarea, este necesar să existe o sesizare penală formulată organul care a efectuat activitatea de control, în care să fie indicate indicii privind săvârșirea unei infracțiuni, care să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluționării cauzei în procedura administrativă. Odată îndeplinite cerințele textului art. 214 alin. (1) lit. a), suspendarea intră în marja de apreciere a organului de soluționare a contestației, legiuitorul acordându-i acestuia facultatea de a dispune o asemenea măsură. Prin Decizia nr. 95/2011, Curtea Constituțională arată că "în ceea ce privește posibilitatea organului de soluționare a contestației de a suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei, adoptarea acestei măsuri este condiționată de înrâurirea hotărâtoare pe care o are constatarea de către organele competente a elementelor constitutive ale unei infracțiuni asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă." Pe de altă parte, astfel cum s-a statuat în jurisprudența Înaltei Curți de Casație și Justiție, instanța de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei emise în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) poate evalua măsura administrativă, inclusiv în ceea ce privește exercitarea dreptului de apreciere al autorității fiscale, prin raportare la definiția excesului de putere cuprinsă în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, a proporționalității și a celorlalte exigențe ale dreptului la o bună administrare, neputându-se accepta automat incidența acestui caz de suspendare facultativă a soluționării contestației fiscale în ipoteza oricărui demers formal de sesizare a organelor penale, cu consecința amânării nepermise a soluției în procedura administrativă fiscală, ceea ce ar putea produce grave prejudicii contribuabililor de bună-credință. În cauză, Înalta Curte constată că pârâta D.G.S.C. a aplicat formal dispozițiile art. 214 alin. (1) lit. a) din C. proc. fisc. , măsura de suspendare a soluționării contestației fiscale fiind dată cu exces de putere și cu încălcarea dreptului la o bună administrare. Astfel, este adevărat că organele de inspecție fiscală din cadrul A.J.F.P. Suceava au întocmit și transmis Parchetului de pe lângă Tribunalul Suceava Plângerea penală nr. x/29.01.2015, însoțită de Procesul-verbal nr. x/29.01.2015, însă aceste acte cuprind aceleași constatări ca cele înscrise în raportul de inspecție fiscală, care au determinat inspectorii să emită decizia de impunere. Înalta Curte constată că, situația de fapt fiscală relevantă în cauză a fost pe deplin stabilită de către inspectorii fiscali, astfel cum impun prevederile art. 7 și art. 105 din C. proc. fisc. 2003, din moment ce aceștia au finalizat inspecția, au întocmit raportul și au emis decizia de impunere. Contrar opiniei organului de soluționare a contestației, Înalta Curte apreciază că soluția ce ar urma să fie pronunțată în cauza penală nu poate avea o înrâurire hotărâtoare asupra modului de soluționare a contestației fiscale întrucât, plângerea penală a fost formulată împotriva celor doi administratori ai societății reclamante, sub aspectul săvârșirii infracțiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale. Obligația fiscală din decizia de impunere a fost stabilită în sarcina societății reclamante, astfel că, indiferent de soluția care se va pronunța în cauza penală, obligațiile fiscale ale reclamantei rămân cele stabilite prin decizia de impunere, legalitatea acestui act administrativ fiscal urmând a fi analizată și stabilită, în faza administrativă, de către organul de soluționare a contestației, iar, în faza judiciară, de către instanța de contencios administrativ competentă. Hotărârea dată în procesul penal va privi administratorii, și nu societatea comercială, astfel că nu poate avea înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă, respectiv dacă societatea reclamantă datorează sau nu suplimentar impozit pe profit și TVA, precum și accesoriile aferente acestora. Pe cale de consecință, tot contrar opiniei organului de soluționare a contestației, Înalta Curte apreciază că între stabilirea obligațiilor bugetare constatate prin raportul de inspecție fiscală și impuse societății reclamante și stabilirea caracterului infracțional al faptelor săvârșite de administratori nu există o strânsă interdependență, de care să depindă soluționarea cauzei pe cale administrativă. Din această perspectivă, nu sunt aplicabile în cauză nici textele indicate de organul de soluționare din C. proc. pen. referitoare la regula "penalul ține în loc civilul". Așadar, pentru a se dispune suspendarea facultativă prevăzută de art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G.. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, este necesar sa fie îndeplinite următoarele condiții: a) Sesizarea organelor de urmărire penală de către organul fiscal cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni; b) Infracțiunea pentru care a fost sesizat organul de urmărire penală să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă; Înalta Curte apreciază că soluția suspendării, juridic fundamentată pe prevederile art. 214 alin. (1) lit. a) din C. proc. fisc. , nu a fost convingător motivată și nici suficient argumentată. Este adevărat că norma legală invocată acordă organului administrativ competent, posibilitatea de a suspenda soluționarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat autoritățile în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă, însă o astfel de soluție nu poate fi adoptată decât printr-o decizie motivată. Din această perspectivă, simplele afirmații de ordin general ale organelor de control în sensul îndoielilor referitoare la realitatea operațiunilor economice desfășurate de societatea recurentă raportat la constatările organelor de control nu reprezintă, în opinia Înaltei Curți, motivarea existenței, în sensul textului de lege citat a indiciilor săvârșirii unei infracțiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează a fi dată în procedura administrativă, cu atât mai mult cu cât în cuprinsul deciziei atacate nu au fost examinate și nici menționate date și elemente suplimentare referitoare la sesizarea pretinselor fapte de natură penală. Prin urmare, instanța constată că susținerile și criticile recurentei sunt neîntemeiate și nu pot fi primite, iar instanța de fond a pronunțat o hotărâre legală, motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., fiind nefondat.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.