ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3803/2019

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată la data de 02 iulie 2015, reclamanta S.C. A. S.R.L. reprezentata legal prin B., asociat unic si administrator special, a formulat contestație împotriva paratelor Agenția Naționala de Administrare Fiscala si Direcția Generala a Finanțelor Publice Dolj, solicitând anularea Deciziei nr. 301 din 23.04.2015 a Direcției Generale a Finanțelor Publice Dolj prin care a fost suspendata contestația formulata de către subscrisa;Deciziei de impunere nr. x/05.03.2015;Raportului de Inspecție Fiscala nr. x/05.03.2015; acte administrative întocmite de organele de inspecție fiscala: Direcția Generala a Finanțelor Publice Dolj si Agenția Naționala de Administrare Fiscala .

Totodată pana la soluționarea pe fond a contestației a solicitat in temeiul dispozițiilor art. 15 din Legea 554/2004, suspendarea executării actelor administrative mai sus menționate.

Soluția instanței de fond

Prin sentința civilă nr. 526/2016 pronunțată în data de 28 noiembrie 2016, Curtea de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal a admis în parte contestația reclamantei S.C. A. S.R.L. PRIN LICHIDATORUL JUDICIAR C., în contradictoriu cu pârâții AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALA și DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE DOLJ, anulând decizia nr. 301/23.04.2015 a DGRFP Craiova și obligând pârâta la soluționarea contestației formulată de către reclamantă.

Cererea de recurs

Împotriva sentinței nr. 526/2016 din data de 28 noiembrie 2016 a Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal au formulat cereri de recurs pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, încadrând în drept criticile lor în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Prin recursul său recurenta Agenția Națională de Administrare Fiscală a susținut în esență că actele administrative fiscale contestate de societatea intimată - reclamantă nu sunt emise de către Agenția Națională de Administrare Fiscală - aparat propriu, astfel că aceasta nu poate fi parte în raportul juridic dedus judecății și de aceea nu există motive pentru a se pronunța o hotărâre judecătorească în contradictoriu cu Agenția Națională de Administrare Fiscală.

Astfel, consideră recurenta că, atâta timp cât actele administrative contestate au fost emise, conform legii, de către AJFP Dolj și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, pretențiile intimatei - reclamante nu pot fi solicitate în contradictoriu cu ANAF-aparat propriu, calitatea procesuală pasivă neputând fi stabilită nici în raport de cererea de anulare a Deciziei nr. 301/23.04.2015, întrucât nu există identitate între persoana pârâtului și cel obligat în același raport juridic.

Recurenta, în susținerea recursului său, invocă dispozițiile art. 209 alin. (1) lit. c) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, respectiv art. 1 din H.G. nr. 520/2013 privind organizarea și funcționarea Agenției Naționale de Administrare Fiscală, cu completările și modificările ulterioare.

În concluzie, recurenta Agenția Națională de Administrare Fiscală solicită admiterea recursului, casarea sentinței de fond, iar în rejudecare admiterea excepției lipsei calității procesuale pasive a acestei autorități și în consecință, respingerea acțiunii S.C. A. S.R.L. față de aceasta, ca fiind îndreptată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

La rândul său, recurenta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova susține în cadrul cererii sale de recurs că hotărârea pronunțată de instanța de fond a fost dată cu aplicarea greșită a normelor de drept material, invocând astfel dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Menționează astfel recurenta că instanța de fond, în soluționarea cauzei a reținut dispozițiile art. 6 și 7 alin. (2) și (3), art. 108 alin. (1) și (2) precum și art. 214 alin. (1) și (3) Codul de procedură fiscală, dar a făcut o aplicare greșită a acestora, interpretarea dată de aceasta textelor de lege neavând nici o legătură cu situația de fapt reținută în actele administrativ-fiscale a căror anulare s-a solicitat.

De asemenea, în mod greșit instanța de fond a reținut că actul administrativ fiscal reprezentat de decizia de soluționare a contestației prealabile, nu ar fi fost motivat.

În continuare, recurenta - pârâtă reia o parte din apărările formulate de aceasta în cadrul întâmpinării depusă la momentul judecării pricinii pe fond, vizând soluția pronunțată prin Decizia nr. 301/23.04.2015, se suspendare a soluționării contestației formulate de intimata - reclamantă împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. x/05.03.2015 emisă în baza Raportului de inspecție fiscală nr. xnr. 115/05.03.2015, pentru suma de 2.108.332 RON, până la pronunțarea unei soluții definitive pe latură penală.

Susține totodată recurenta că nu pot fi reținute considerentele instanței de fond potrivit căreia decizia de soluționare a contestației nu ar fi motivată, întrucât se poate observa că acest act administrativ conține toate elementele prevăzute de dispozițiile art. 211 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.

Acest act administrativ cuprinde atât motivele pe care se întemeiază soluția de suspendare a procedurii prealabile cât și motivele pe care se întemeiază soluția de la punctul 2 al deciziei, de respingere a contestației, ca neîntemeiată.

În cauză a fost administrată inclusiv proba cu expertiză fiscală, ale cărei concluzii nu sunt reținute în cuprinsul sentinței civile.

Consideră recurenta că presupusa nemotivare a deciziei de soluționare a contestației prealabile cu privire la un capăt de cerere nu poate conduce la anularea întregii decizii, așa cum în mod eronat a procedat instanța de fond.

Instanța de fond a făcut în mod greșit aplicarea dispozițiilor legale, în sensul

că a considerat fără temei că decizia de soluționare a contestației prealabile nu

ar fi motivată, deși aceasta îndeplinește condițiile legale.

În concluzie, apreciază că se impune admiterea recursului, casarea sentinței instanței de fond, în sensul respingerii în totalitate a cererii introductive, ca netemeinică și nelegală și menținerea actului administrativ - fiscal, ca temeinic și legal.

Apărările formulate în cauză

Intimata - reclamantă S.C. A. S.R.L., a formulat întâmpinare împotriva ambelor recursuri, solicitând respingerea acestora, ca nefondate și menținerea în tot a sentinței de fond, ca fiind legală și temeinică.

În cadrul întâmpinării, a susținut intimata că recursul formulat de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publide Craiova este nul, conform dispozițiilor art. 489 alin. (2) C. proc. civ., întrucât motivele de recurs nu se încadrează în motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., fiind o copie fidelă a Raportului de inspecție fiscală, recurenta nemenționând normele de drept material încălcate de instanța de fond cu ocazia pronunțării hotărârii recurate, ci doar trece în revistă normele de drept material în baza cărora a întocmit Decizia nr. 301 din 23.04.2015 a Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Craiova prin care a fost suspendată contestația formulată de reclamantă.

Consideră intimata -reclamantă că recursul este nefondat în ceea ce privește critica întemeiată pe aplicarea greșită a dispozițiilor art. 108 alin. (1) și (2) din Codul de procedură fiscală, text ce permite recurentei să formuleze actul de sesizare deoarece aceste dispoziții sunt interpretate greșit de către DGRFP Craiova.

Sensul corect de interpretare este acela că " numai în situația în care determinarea corectă a situației fiscale ar prepune administrarea de mijloace de probă inaccesibile organului fiscal, atunci se asteaptă soluția în cadrul procedurii penale".

Concluzia este că numai anumite categorii de infracțiuni pot justifica " suspendarea soluționării contestației", iar infracțiunea de evaziune fiscală, indiferent de natura ei nu poate justifica " suspendarea", întrucât, indiferent de angajarea răspunderii penale sau nu, organul fiscal are obligația de a aprecia dacă au fost sau nu respectate condițiile art. 21 din Codul fiscal anterior, care reglementează cerințele deductibilității.

În continuare, intimata reia o parte din argumentele aduse la judecata pe fond împotriva Deciziei nr. 301 din 23.04.2015, prin care a fost suspendată soluționarea contestației formulate de societate, pentru suma de 2.108.332 RON, până la pronunțarea unei soluții definitive pe latură penală și respinsă, ca neîntemeiată, contestația, pentru suma de 2.531 RON.

În ceea ce privește recursul promovat de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, solicită respingerea acestuia, ca nefondat, apreciind că această recurentă are calitate procesuală pasivă în conformitate cu dispozițiile art. 13 alin. (4) din H.G. nr. 816/2015.

În data de 01.10.2018 intimata - reclamantă a depus la dosar Note de ședință, în cadrul cărora a susținut că sesizarea penală făcută de creditoarea ANAF împotriva sa și împotriva administratorului social și ulterior special, a fost respinsă definitiv de către Tribunalul Dolj în dosarul nr. x/2018, potrivit mențiunilor din sistemul Ecris, dar și potrivit Ordonanței de clasare 303/P/2014 a Parchetului de pe lângă Tribunalul Dolj, în data de 30.05.2018, motiv pentru care în această situație juridică nouă se impune reluarea procedurii administrative de soluționare a plângerii, întrucât nu mai subzistă motivul pentru care decizia de suspendare a soluționării plângerii prealabile ar fi avut oarecum temei, după cum nu mai există nici obiect al recursului, întrucât de drept se impune reluarea procedurii administrative.

În data de 06.08.2018 ANAF a comunicat că procedura prealabilă este în curs de elaborare, aceasta reprezentând de asemenea un motiv pentru care intimata consideră că recursul promovat în cauză este lipsit de obiect și de interes.

Față de aceste considerente, solicită respingerea recursului, ca lipsit de obiect și de interes.

Procedura de soluționare a recursurilor

Cu privire la examinarea recursurilor în completul filtru

În cauză, au fost avute în vedere modificările aduse prin Legea nr. 212/2018 dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal, precum și măsurile luate prin Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018 prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal.

Față de aceste aspecte, în temeiul art. 494, raportat la art. 475 alin. (2) și art. 201 din C. proc. civ., astfel cum au fost completate prin dispozițiile XVII alin. (3), raportat la art. XV din Legea nr. 2/2013 privind unele măsuri pentru degrevarea instanțelor judecătorești, precum și pentru pregătirea punerii în aplicare a Legii nr. 134/2010 privind C. proc. civ. și dispozițiile art. 109 din Regulamentul de ordine interioară al instanțelor judecătorești, prin Rezoluția din data de 22 octombrie 2018 s-a fixat pentru termen pentru judecata recursurilor la data de 10 septembrie 2020, în ședință publică, cu citarea părților.

Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursurilor, potrivit prevederilor art. 496-499 din C. proc. civ.

Înainte de a trece la analizarea pe fond a celor două recursuri ce fac obiectul prezentei judecăți, Înalta Curte, în conformitate cu dispozițiile art. 248 C. proc. civ. va analiza mai întâi excepțiile invocate în cauză de intimata -reclamantă Societatea A. S.R.L., prin lichidator judiciar C. cu privire la recursul promovat de recurenta - pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, respectiv excepția nulității recursului formulat de această autoritatate, excepția lipsei de obiect a acestui recurs și lipsei de interes a respectivei recurente în promovarea căii de atac.

Analizând cererea de recurs formulată de recurenta - pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, din perspectiva incidenței în speță a sancțiunii prevăzută de dispozițiile art. 489 alin. (2) C. proc. civ., instanța de control judiciar apreciază că, contrar apărării intimatei - reclamante, în prezenta cauză criticile acestei recurente se încadrează în cazul de casare invocat de autoritate, respectiv dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. argumentele recurentei vizând în realitate interpretarea și aplicarea greșită de către instanța de fond a dispozițiilor art. 6 și art. 7, alin. (2) și (3), art. 108, alin. (1) și (2) precum și art. 124 alin. (1) și (3) și art. 211 C.procedură fiscală.

Prin urmare, în condițiile în care criticile recurentei - pârâte Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova se încadrează în motivele de casare reglementate de art. 488 C. proc. civ., recurenta indicând și expres motivul de nelegalitate pe care își fundamentează recursul formulat, respectiv art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte apreciază că nu poate interveni sancțiunea nulității, astfel că, în temeiul art. 489 alin. (2) C. proc. civ., excepția nulității recursului invocată de către intimata -reclamantă Societatea A. S.R.L. prin lichidator judiciar, cu privire la recursul promovat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, va fi respinsă, ca nefondată.

Aceeași va fi soluția și cu privire la excepția lipsei de obiect a recursului promovat de aceeași autoritate, respectiv cu privire la excepția lipsei de interes a recurentei Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova de a mai susține recursul ce face obiectul prezentei judecăți, în considerarea următoarelor argumente:

În ceea ce privește lipsa de obiect a recursului, constată Înalta Curte că această excepție nu poate fi reținută deoarece, potrivit art. 299 C. proc. civ. și art. 20 din Legea contenciosului administrativ, obiectul recursului îl constituie hotărârea pronunțată în primă instanță, or, în condițiile existenței unei astfel de hotărâri nu se poate vorbi de lipsa de obiect a recursului.

În ceea ce privește lipsa de interes a recurentei Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova de a mai susține recursul declarat împotriva soluției dată de instanța de fond prin sentința civilă ce face obiectul prezentei judecăți, Înalta Curte, constată următoarele:

Prin Decizia de impunere nr. x/05.03.2015 emisă în baza Raportul de Inspecție Fiscala nr. x/05.03.2015 s-au stabilit în sarcina reclamantei S.C. A. S.R.L., obligații fiscale suplimentare în cuantum de 2.110.863 RON, reprezentând impozit pe profit suplimentar, diferența taxa pe valoarea adăugată, precum și accesorii aferente acestora, astfel: diferența impozit pe profit - 661.635 RON, accesorii aferente 160.333 RON, diferența taxa pe valoarea adăugată - 993.051 RON, accesorii aferente - 295.844 RON.

Împotriva acestor acte administrativ fiscale reclamanta S.C. A. S.R.L. a formulat la data de 12.01.2015 contestație administrativă înregistrată la D.G.R.F.P. Craiova sub nr. x/30.03.2015, care a fost soluționată prin Decizia nr. 301/23.04.2015, organul fiscal dispunând următoarele:

Împotriva acestei soluții reclamanta S.C. A. S.R.L. a formulat acțiune în justiție, aceasta făcând obiectul judecății instanței de fond care, în considerentele hotărârii a reținut în esență ca fiind legală soluția suspendării contestației, în ceea ce privește suma de 2.108.332 RON, până la pronunțarea unei soluții definitive pe latură penală, această procedură fiind reglementată de articolul 214 Codul de procedură fiscală, apreciind deopotrivă, ca nefondate, criticile reclamantei din acest punct de vedere.

Totodată, în ceea ce privește soluția dată de organul fiscal cu privire la suma de 2.531 RON, adoptată prin punctul 2 al Deciziei nr. 310/23.04.2015, instanța de fond a apreciat că actul administrativ fiscal este nemotivat sub acest aspect, pe considerentul că autoritatea fiscală nu a stabilit o stare fiscală corectă, completă și nici nu a răspuns apărărilor reclamantei, întemeiate pe documente asupra cărora organele fiscale nu s-au pronunțat.

Raportat la aceste considerente și la soluția dată de instanța de fond, în sensul admiterii în parte a contestației, reține Înalta Curte că judecătorul fondului, deși nu a menționat expres în dispozitivul hotărârii, Decizia nr. 301/23.04.2015 a fost anulată doar în ceea ce privește soluția de respingere, ca neîntemeiată, a contestației formulată de S.C. A. S.R.L., pentru suma de 2.531 RON, menținând soluția de suspendare a soluționării contestației formulate de aceeași societate, pentru suma de 2.108.332 RON, până la pronunțarea unei soluții definitive pe latură penală.

Astfel, se poate constata cu ușurință că recursul recurentei - pârâte Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova vizează doar soluția dată de instanța de fond cu privire la punctul 2 din cadrul Deciziei nr. 301/23.04.2015, interesul acesteia constând în respingerea în integralitate a contestației reclamantei, adică și menținerea soluției de respingere, ca neîntemeiată, a contestației formulată de S.C. A., pentru suma de 2.531 RON, în condițiile în care soluția adoptată la punctul 1 al Deciziei nr. 301/23.04.2015, în sensul suspendării soluționării contestației formulate de S.C. A. S.R.L., pentru suma de 2.108.332 RON, până la pronunțarea unei soluții definitive pe latură penală, a fost menținută de instanța de fond, ce a apreciat ca fiind incidente în cauză dispozițiile art. 214 Codul de procedură fiscală, singura parte nemultumită de aceasta putând fi doar reclamanta, care însă nu a uzat de calea recursului.

Din această perspectivă, apreciază Înalta Curte că argumentele aduse de intimata - reclamantă A. S.R.L. în susținerea excepției lipsei de interes a recurentei Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova în promovarea recursului său, respectiv soluția dată de organele penale cu privire la sesizarea penală și reluarea procedurii de soluționare a contestației formulate de reclamantă, pentru suma de 2.108.332 RON, sunt neîntemeiate, interesul recurentei -pârâte Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, de respingere în totalitate a contestației, respectiv menținerea ambelor soluții date prin Decizia nr. 301/23.04.2015, fiind actual și legitim.

Pronunțarea unei soluții definitive pe latură penală și reluarea soluționării contestației administrative pentru suma de 2.108.332 RON, suspendată prin soluția adoptată la punctul 1 al Deciziei nr. 301/23.04.2015, nu sunt relevante și nu determină o lipsă de interes a recurentei Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova în susținerea recursului de față ce vizează soluția adoptată la punctul 2 din decizie, referitoare la suma de 2.531 RON.

Față de aceste considerente, instanța de control judiciar urmează a respinge, ca nefondată, și excepția lipsei de interes, invocată de intimata - reclamantă, A. S.R.L., cu privire la recursul promovat de recurenta - pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova.

Trecând la analizarea pe fond a celor două recursuri, în raport de apărările intimatei - reclamante și de normele legale incidente în cauză, Înalta Curte constată următoarele:

În ceea ce privește recursul formulat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, instanța de control judiciar, față de cele reținute la momentul soluționării excepțiilor invocate de intimata - reclamantă, urmează a analiza doar criticile ce vizează soluția dată de instanța de fond cu privire la punctul 2 al Deciziei nr. 301/23.04.2015, în condițiile în care soluția adoptată la punctul 1 al aceleiași decizii a fost menținută de prima instanță, ce a apreciat criticile reclamantei din acest punct de vedere, ca nefondate.

În ceea ce privește soluția adoptată la punctul 2 al Deciziei nr. 301/23.04.2015, ce vizează suma de 2.531 RON, a apreciat prima instanță că actul administrativ fiscal atacat este nemotivat pe acest aspect, organul de soluționare a contestației nestabilind o stare fiscală corectă, completă și nici nu a răspuns apărărilor reclamantei.

Acestea au fost considerentele în baza cărora prima instanță a admis doar în parte contestația reclamantei, anulând actul administrativ fiscal atacat și obligând pârâta la soluționarea contestației ce vizează suma de 2531 RON.

Sub acest aspect, Înalta Curte apreciază ca fiind corectă concluzia la care a ajuns prima instanță, având în vedere motivarea superficială a organului de soluționare a contestației în ceea ce privește soluția de respingere, ca neîntemeiată, a contestației reclamantei, pentru suma de 2.531 RON, nerăspunzându-se argumentelor aduse de parte și înscrisurilor depuse de aceasta în dovedirea contestației.

Apreciază instanța de control judiciar, în acord cu judecătorul fondului că, o motivare insuficientă a unui act administrativ fiscal echivalează, fără putință de tăgadă, cu lipsa motivării acestuia, după cum a statuat jurisprudența Înaltei Curți de Casație și Justiție, motivarea reprezentând o condiție generală, aplicabilă oricărui act administrativ.

Altfel spus, motivarea este o condiție de legalitate externă a actului, care face obiectul unei aprecieri in concreto, după natura acestuia și contextul adoptării sale.

Obiectivul său este prezentarea într-un mod clar și neechivoc a raționamentului instituției emitente a actului. Așadar, motivarea este o formalitate substanțială a cărei absență sau insuficiență antrenează invaliditatea actului.

Motivarea urmărește o dublă finalitate: îndeplinește o funcție de transparență a procedurilor administrative în profitul cetățenilor care vor putea astfel să verifice dacă actul este sau nu întemeiat și permite autorității judiciare să exercite controlul de legalitate asupra acestuia. Din această cauză, motivarea trebuie să expună într-un mod clar și neechivoc raționamentele instituției care a emis actul.

De asemenea, motivarea trebuie să indice în mod expres baza juridică a actului adoptat.

O motivare insuficientă sau greșită este considerată a fi echivalentă cu o lipsă a motivării actului administrativ, iar aceasta atrage nulitatea sau nevalabilitatea lui."

În soluționarea contestației, organul competent trebuie să verifice motivele de fapt și de drept care au stat la baza emiterii actului administrativ fiscal. Analiza contestației se face în raport cu susținerile părților, cu dispozițiile legale invocate de acestea și cu documentele existente la dosarul cauzei.

Or, astfel cum corect a reținut și instanța de fond, în speța de față organul de soluționare a contestației nu a stabilit o stare fiscală corectă, completă și nici nu a răspuns apărărilor contestatoarei, nepronunțându-se în nici un fel cu privire la probatoriul administrat de aceasta în combaterea celor constatate de organul de inspecție fiscală prin decizia de impunere și raportul de inspecție fiscală emise pe numele societății.

Astfel cum se poate cu ușurință constatata din cuprinsul deciziei de soluționare a contestației, organul de soluționare a reținut doar că, pentru diferența de 2.531 RON, contestatoarea nu aduce motivații bazate pe documente justificative și argumente privind starea de fapt și de drept care să combată constatările organelor de inspecție fiscală și din care să rezulte o situație contrară față de cea constată.

Pentru a ne afla în prezența unei veritabile motivări, organul de soluționare a contestației ar fi trebuit să demonstreze care este motivul pentru care toate argumentele Societății și documentele prezentate de aceasta au fost înlăturate.

Așa fiind, cum este de esența dreptului administrativ cerința motivării actului administrativ, pentru că acesta reprezintă o punere în executarea legii, în acord cu judecătorul fondului, Înalta Curte apreciază că Decizia nr. 301/23.04.2015 este nelegală, în ceea ce privește soluția de respingere, ca neîntemeiată, a contestației formulate de S.C. A. S.R.L. pentru suma de 2.531 RON, nefiind motivată, intimata - reclamantă fiind astfel împiedicată să-și exercite dreptul la apărare recunoscut de Constituție și de CEDO.

Față de aceste considerente, instanța de control judiciar apreciază că hotărârea instanței de fond este legală sub aspectul nemotivării Deciziei nr. 301/23.04.2015, în ceea ce privește soluția adoptată la punctul 2, motiv pentru care urmează a respinge, ca nefondat, recursul declarat de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Craiova.

În ceea ce privește recursul recurentei - pârâte Agenția Naționale de Administrare Fiscală, Înalta Curte reține că acesta este fondat, excepția lipsei calității procesuale pasive a acestei autorități, invocată inclusiv la judecata pe fond și neanalizată de prima instanță, fiind întemeiată.

Analizând actele și lucrările dosarului de fond din această perspectivă, constată Înalta Curte că, prin cererea inițială de chemare în judecată, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat instanței atât anularea Deciziei nr. 301 din data de 23.04.2015 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice CRaiova, cât și anularea Deciziei de impunere nr. x/05.03.2015 și a Raportului de Inspecție Fiscală nr. x/05.03.2015, emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dolj.

Ulterior, respectiv în ședința publică din data de 23 noiembrie 2015, apărătorul reclamantei a precizat că înțelege să solicite anularea Deciziei nr. 301/23.04.2015, solicitând să fie obligată pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova să soluționeze contestația împotriva Deciziei de impunere x/05.03.2015 pentru suma de 2.108.332 RON.

În mod evident, în contenciosul administrativ litigiile se nasc între persoana vătămată și autoritatea publică emitentă a actelor administrative pretins vătămătoare.

Or, în speța de față, astfel cum și recurenta - pârâtă susține, se constată că actele administrative contestate de intimata - reclamantă nu sunt emise de către Agenția Națională de Administrare Fiscală - aparat propriu.

Potrivit art. 36 C. proc. civ., calitatea procesuală rezultă din identitatea dintre părți și subiectele raportului juridic litigios, astfel cum acesta este dedus judecății, reclamantului revenindu-i obligația de a justifica atât calitatea procesuală activă, cât și pasivă. Ca definiție doctrinară, calitatea procesuală pasivă presupune identitatea între persoana care figurează ca pârât în cererea de chemare în judecată și persoana pretins obligată în raportul juridic de drept substanțial dedus judecății.

În contencios administrativ, calitatea procesuală pasivă atât în acțiunea în anularea actului administrativ, cât și în cererea de suspendare a executării acestuia revine emitentului actului, în raport de prevederile art. 1 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.

Cum în raport de dispozițiile art. 218 alin. (2) Codul de procedură fiscală, obiectul acțiunii în contencios administrativ, în situația actelor administrative fiscale, îl constituie decizia emisă în soluționarea contestației, iar nu în mod direct actul administrativ contestat, iar în cazul de față contestația nu a fost încă soluționată pe fond, reține Înalta Curte că, în prezenta cauză, calitate procesuală pasivă are doar Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, ca emitentă a Deciziei nr. 301/23.04.2015, aceasta fiind o instituție publică cu deplină capacitate administrativă ce-i conferă astfel și calitatea procesual pasivă în cauză, nu și Agenția Națională de Administrare Fiscală - aparat propriu.

Instanța de control judiciar are în vedere și dispozițiile art. 13 alin. (1) din H.G. nr. 520/2013, privind organizarea și funcționarea Agenției Naționale de Administrare Fiscală, cu completările și modificările ulterioare, conform cărora " Începând cu data intrării în vigoare a prezentei hotărâri, se înființează în subordinea Agenției direcțiile generale regionale ale finanțelor publice, instituții publice cu personalitate juridică".

Faptul că pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală figurează în antetul actului administrativ analizat, nu echivalează cu ipoteza emiterii actului de către această autoritate, iar aspectul conform căruia, actul a fost emis de către o instituție aflată în subordonarea sa directă, nu prezintă relevanță, câtă vreme, așa cum s-a arătat anterior, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova are incontestabil capacitatea administrativă de a emite actul în discuție.

În condițiile în care intimata-reclamantă a contestat un act emis de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, este lipsită de relevanță, din perspectiva calității procesuale pasive, faptul că această intimată-pârâtă se află într-un raport de subordonare instituțională față de Agenția Națională de Administrare Fiscală.

Nefiind implicată în elaborarea și emiterea actului administrativ fiscal contestat, Agenția Națională de Administrare Fiscală -aparat propriu nu poate fi chemată în judecată în calitate de pârâtă, neputându-i fi angajată răspunderea față de actele și faptele unei alte autorități pârâte, neîncadrându-se în noțiunea de persoană obligată în raportul juridic dedus judecății pentru a-și justifica poziția procesuală pasivă în cadrul procesual din prezentul dosar.

Raportat la aceste argumente, Înalta Curte constată că susținerile recurentei - pârâte Agenția Națională de Administrare Fiscală, privitoare la lipsa calității sale procesuale pasive, sunt întemeiate, motiv pentru care recursul promovat de aceasta va fi admis.

Reținând, așadar, că Agenția Națională de Administrare Fiscală nu se află, în prezenta cauză, într-un raport de drept administrativ cu intimata-reclamantă, Înalta Curte, va casa, în parte, sentința recurată și, rejudecând, va admite excepția lipsei calității procesuale pasive invocată de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală și va respinge, ca atare, acțiunea față de aceasta.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs

Pentru considerentele arătate, Înalta Curte, în baza art. 496 C. proc. civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004, nefiind identificate motive de casare a sentinței din perspectiva criticilor formulate de recurenta - pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, va respinge recursul declarat de aceasta, ca nefondat.

Deopotrivă, găsind fondate criticile recurentei-pârâte Agenția Națională de Administrare Fiscală, va admite recursul declarat de aceasta, va casa, în parte, sentința recurată și rejudecând, va admite excepția lipsei calității procesuale pasive, invocată de autoritate și va respinge, ca atare, acțiunea față de aceasta.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepțiile invocate de intimata - reclamantă S.C. A. S.R.L. - prin lichidatorul judiciar C., ca nefondate.

Respinge recursul declarat de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Craiova împotriva sentinței nr. 526/2016 din 28 noiembrie 2016 a Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Admite recursul formulat de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva aceleiași sentințe.

Casează, în parte, sentința recurată și rejudecând:

Admite excepția lipsei calității procesuale pasive, invocată de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală și respinge, ca atare, acțiunea față de aceasta.

Menține celelalte dispoziții ale sentinței.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 10 septembrie 2019.