ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 166/2019

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată sub nr. x/2015 pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, reclamanta A. Călărași S.A. în contradictoriu cu Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești si cu Administrația Județeană a Finanțelor Publice Călărași, a solicitat anularea în parte a adresei nr. x/1.09.2015 emisă de Administrația Județeană a Finantelor Publice Călărași din cadrul Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Ploiești și a fisei sintetice totale a reclamantei, și anume în ceea ce privește stabilirea ca debit exigibil din activitatea curentă a sumei de 13.904.128 RON reprezentând TVA neachitat de către reclamantă.

A solicitat, totodată, suspendarea executării actelor administrative, în sensul interzicerii oricăror demersuri de executare a sumei de 13.904.128 RON reprezentând TVA neachitat de către reclamantă ca debit rezultat din activitatea curentă, până la soluționarea prin hotărâre definitivă a acțiunii în anulare prezente.

Ulterior, la data de 17.02.2016, reclamanta S.C. A. Călărași S.A., a formulat precizări la cererea de chemare în judecată, susținând că suma de 861.771 RON menționată în adresa nr. x/01.09.2015 face parte din totalul de 13.904.128 RON, conform fisei sintetice comunicate în data de 03.09.2015, astfel: - la poziția 68 din fișa sintetică totală editată la data de 3.09.2016 este menționată suma de 13.904.128 RON scadentă la 5.09.2014, fiind indicat ca document constatator Decizia de impunere x/11.08.2014, decizie prin care s-a stabilit printre altele obligația de plată a sumei de 13.904.128 RON reprezentând TVA suplimentar de plătit pentru o bază de impunere stabilită suplimentar de 59.794.120 RON. Perioada supusă controlului a fost 1.01.2009 -31.05.2013. Din această sumă, pentru 13.581.362 RON s-a dispus soluționarea contestației împotriva deciziei de impunere, iar pentru diferența de 322.766 RON s-a respins contestația.

A mai susținut recurenta că în cuprinsul adresei nr. x/1.09.2015 emise de A.J.F.P. Călărași este menționat ca fiind debit din activitatea curentă suma de 861.771 RON, însă A. S.A. neavând debite din activitatea curentă atât de mari, singura concluzie care se impune este că organul fiscal insistă în a considera suma de 13.904.128 RON ca fiind din activitate curentă "strecurând" în adresă o parte din această sumă.

A mai susținut reclamanta că acesta este un raționament pe baza deducțiilor rezultând din calcule și coincidente de sume a cărui eventuală nerealitate poate fi contrazisă doar prin indicarea în alt mod a izvorului sumei din adresă de către pârâtă.

În concluzie, a arătat că suma de 861.771 RON din adresa nr. x/1.09.2015 emisă de A.J.F.P. Călărași, fiind parte din suma de 13.904.128 RON menționată în fișa sintetică la poziția 68, singura concluzie care se poate trage este acea că autoritatea fiscală și-a manifestat voința în regim de putere publică de a încasa de la A. S.A. mai întâi suma menționată în adresă și apoi diferența până la suma de 13.904.128 RON menționată în fisa sintetică.

Prin sentința civilă nr. 651 din 29 februarie 2016, Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal a respins ca neîntemeiată excepția tardivității.

A admis excepția inadmisibilității acțiunii în anulare și suspendării executării.

A respins acțiunea precizată (anularea și suspendarea actelor contestate), formulată de reclamanta A. Călărași S.A. prin administrator judiciar B. - Filiala Călărași, în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Călărași, ca inadmisibilă.

În temeiul art. 1064 alin. (4) C. proc. civ. a dispus restituirea către reclamantă a cauțiunii consemnată conform recipisei nr. x/10.02.2016 și OP din 10.02.2016.

A respins cererea reclamantei privind acordarea cheltuielilor de judecată, ca neîntemeiată.

Pentru a decide astfel, Curtea de Apel București a constatat că prin adresa emisă sub nr. x/01.09.2015 de pârâta AJFP Călărași i-a fost adusă la cunoștință reclamantei obligația de a achita suma de 861.771 RON, întrucât figurează cu debite din obligații fiscale curente și neachitate până la data emiterii acestei adrese, solicitându-i acesteia să comunice și măsurile întreprinse pentru plata acestei sume.

Reclamanta a formulat plângere prealabilă împotriva acestei adrese, arătând că se află în situație de reorganizare judiciară-insolvență, expunând situația fiscală generată de emiterea deciziei de impunere nr. x/2014 pentru suma de 13.904.128 RON împotriva căreia ar fi formulat contestație fiscală, soluționată prin decizia nr. 921439/2015 în sensul suspendării soluționării acesteia până la soluționarea cauzei penale cu privire la acest debit constatat în sarcina reclamantei, în plus învederând prin aceeași plângere că ar fi achitat toate obligațiile fiscale stabilite prin graficul de plăți anexă a planului de reorganizare.

Pârâta în cauză a răspuns acestei plângeri prealabile, la data de 05.10.2015, prin adresa nr. x, în sensul că suma stabilită în sarcina reclamantei prin decizia de impunere urmează a fi achitată fără a fi înscrisă la masa credală, expunând situația fiscală privitoare la emiterea deciziei de impunere menționată anterior, arătând în final că reclamanta urmează să se conformeze disp. art. 64 alin. (6) din Legea nr. 85/2006.

Pe de altă parte, Curtea de Apel București a reținut că reclamanta a susținut că suma menționată în cuprinsul adresei atacată în prezenta cauză ar fi fost parte din suma stabilită în sarcina acesteia prin decizia de impunere evocată anterior, fără însă a face o astfel de dovadă concretă.

A mai reținut instanța de fond că suma menționată în adresa nr. x/01.09.2015 nu reprezintă o parte din suma de 13.904.128 RON rezultată din decizia de impunere nr. x/2014, ci vizează o altă perioadă, ulterioară controlului fiscal și chiar deschiderii procedurii de insolvență asupra reclamantei.

Astfel, această sumă în cuantum de 861.771 RON a fost stabilită în sarcina reclamantei prin efectul declarațiilor fiscale date chiar de către aceasta și care constituie astfel titluri de creanță privind obligații de plată la bugetul de stat-TVA, contribuții sociale, impozit pe venit și impozitul pe profit și care vizează astfel o perioadă ulterioară deschiderii procedurii de insolvență a reclamantei, prin urmare neavând legătură cu debitul fiscal reținut în sarcina acesteia prin decizia de impunere nr. x/2014 și neconstituind parte integrantă din debitul total de 13.904.128 RON astfel cum reclamanta a susținut prin acțiune.

Din această perspectivă, instanța de fond a constatat că adresa atacată prin cererea introductivă nu constituie un veritabil titlu de creanță, act administrativ fiscal împotriva căruia să poată fi formulată contestația fiscală și ulterior acțiunea vizând nelegalitatea acestuia, ci constituie exclusiv un act de informare prin care organele fiscale au comunicat reclamantei obligația de a plăti debitele declarate chiar de aceasta prin declarațiile menționate anterior, acestea din urmă având natura unor titluri de creanță, dar care însă nu constituie obiect al prezentei acțiuni.

A mai reținut instanța de fond că fișa sintetică constituie evidența fiscală privind pe contribuabil pe parcursul de la data înființări/înregistrării până la zi, fiind individualizate în conținutul acesteia, pe categorii de impozite și taxe, sumele datorate de către contribuabil bugetului consolidat al statului, precum și sumele de rambursat de la buget contribuabilului. Practic, fișa sintetică este în esență evidența proprie a unității fiscale în a cărei administrare fiscală își desfășoară activitatea societatea și nu reprezintă un act administrativ fiscal.

S-a constatat că răspunsul la procedura prealabilă nu conferă actelor atacate în prezenta cauză efectele specifice unor acte administrativ-fiscale, ci constituie un răspuns la susținerile reclamantei cu privire la aceste aspecte, împrejurare susținută de către reclamantă prin concluziile scrise, însă aceasta atribuindu-i-le o semnificație de regim de putere publică, inexistent însă în contextul evocat anterior.

Luând în considerare aceste considerente, dar și faptul că actele atacate-adresa nr. x/01.09.2015 și fișa sintetică totală a reclamantei - nu beneficiază de regimul juridic al unui act administrativ fiscal în sensul că nu reprezintă titluri de creanță conform art. 110 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003, instanța de fond a admis excepția inadmisibilității acțiunii în anulare și a suspendării executării (suspendarea nevizând acte administrativ-fiscale) și a fost respinsă acțiunea precizată în integralitate ca inadmisibilă.

Împotriva sentinței civile atacate a formulat recurs reclamanta A. Călărași S.A., prin administrator judiciar B. Filiala Călărași, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie, solicitând casarea hotărârii pentru greșita admitere a excepției inadmisibilității acțiunii și rejudecarea cauzei de către prima instanță.

Prima critică a recurentului a vizat nelegala admitere a excepției de inadmisibilitate ca urmare a greșitei calificări date acțiunii de către judecătorul primei instanțe. A susținut recurenta, potrivit art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., că norma de procedură care nu a fost respectată de către prima instanță și care atrage nulitatea sentinței este conținută în art. 9 alin. (2) C. proc. civ., prima instanță încălcând dreptul de dispoziție al reclamantei în ceea ce privește stabilirea obiectului și limitelor procesului.

Cu privire la această critică, recurenta a arătat că nu a susținut niciodată că actele atacate ar fi titluri de creanță, ci, dimpotrivă, a invocat că autoritatea publică cu atribuții fiscale, în exercitarea acestor atribuții a modificat raportul juridic fiscal, conferind sumei de 13.904.128 RON regimul unei creanțe născută în cursul procedurii, deși această creanță este anterioară deschiderii procedurii.

Astfel, judecătorul fondului trebuia să stabilească dacă cele două acte emise de pârâte sunt acte de autoritate publică, dacă sunt acte administrative fiscale și dacă modifică sau nu un raport juridic.

De asemenea, a susținut că judecătorul fondului nu a avut în vedere dispozițiile art. 41 din O.G. nr. 92/2003, text din care rezultă că actele administrative nu sunt numai titlurile de creanță, fiind acte administrative fiscale și actele emise prin care se modifică obligațiile fiscale, iar schimbarea regimului juridic al unei creanțe fiscale din datorie fiscală născută înainte de deschiderea procedurii insolvenței în creanță născută în cursul procedurii insolvenței constituie o modificare a obligațiilor fiscale.

A mai susținut recurenta că cele două acte juridice (adresa și fișa fiscală) sunt acte administrative și în sensul prevăzut de art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004. Prin urmare, adresa nr. x/01.09.2015 emisă de pârâtă, precum și mențiunea din fișa fiscală, reprezintă expresia obiectivă a actului de putere prin care i se aduc la cunoștință pretinsei debitoare obligațiile fiscale, în sensul că i s-a adus la cunoștință reclamantei actul de voință al autorității prin care s-a schimbat natura juridică a pretinsei creanțe.

Astfel, atâta vreme cât pârâtele nu au precizat că la baza adresei și a fișei fiscale ar fi stat un alt înscris constatator al autorității fiscale de schimbare a regimului juridic al sumei de 13.904.128 RON, singurele acte care puteau fi atacate erau cele menționate în cererea de chemare în judecată.

Cea de-a doua critică a recurentei a vizat încălcarea de către instanța de fond a prevederilor art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., susținând recurenta că prima instanță a arătat în considerentele sentinței motive de fapt și de drept pe care nu s-a întemeiat soluția dată.

În cadrul acestei critici, a susținut recurenta că motivarea din ultimul alineat de la pagina 11 și primul alineat de la pagina 12 a sentinței rezolvă o chestiune de fapt care nu are legătură cu soluția de admitere a excepției de inadmisibilitate a acțiunii.

A apreciat recurenta că sunt întrunite cerințele art. 174 alin. (1) și (3) și art. 177 alin. (1) C. proc. civ. referitoare la nulitatea relativă, deoarece vătămarea constă în aceea că prin intrarea în puterea de lucru judecat a considerentelor sentinței se ajunge la majorarea obligațiilor fiscale ale recurentei cu suma de 861.771 RON.

Cea de-a treia critică adusă hotărârii instanței de fond prin motivele de recurs a constat în aceea că din probele administrate rezultă o altă situație decât cea reținută de către prima instanță referitor la ceea ce pârâtele consideră că reprezintă obligația de plată a sumei de 861.771 RON.

A susținut recurenta că prima instanță a stabilit în considerente că suma în discuție ar fi debit din activitatea curentă, însă instanța nu a observat că pârâta a invocat existența acestui debit ca fiind stabilit ca urmare a declarațiilor date de recurenta, iar aceasta a demonstrat că debitul a fost achitat prin virament bancar Astfel, prima instanță ar fi trebuit să ajungă la concluzia că suma de 861.771 RON nu a fost și nu avea cum să fie avută în vedere ca rezultând din deconturi privind TVA conform declarațiilor reclamantei din octombrie 2014- iulie 2015, singura explicație credibilă, viabilă, reală, fiind aceea că este parte din suma de 13.904.128 RON.

Intimata-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Călărași a formulat întâmpinare prin care a solicitat, în esență, respingerea recursului ca nefondat și menținerea hotărârii atacate ca temeinică și legală.

Recurenta-reclamantă a formulat răspuns la întâmpinare prin care a solicitat respingerea apărărilor formulate de intimată prin întâmpinare și admiterea recursului așa cum fost formulat.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând criticile invocate în cererea de recurs, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, având în vedere următoarele considerente:

Este nefondată prima critică a recurentei invocată în cadrul cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., în sensul că instanța nu a respectat art. 9 alin. (2) C. proc. civ., întrucât a încălcat dreptul de dispoziție al reclamantei în ceea ce privește stabilirea obiectului și limitelor procesului.

Împrejurarea că instanța de fond a respins acțiunea reclamantei ca inadmisibilă, întrucât actele contestate nu sunt acte administrative în sensul legii contenciosului administrativ, nu înseamnă că instanța a nesocotit dreptul de dispoziție al reclamantei, cu încălcarea regulilor de procedură.

Sunt nefondate susținerile recurentei privind încălcarea principiului disponibilității de către instanța de fond, întrucât nu ar fi invocat că actele atacate ar fi titlu de creanță, ci faptul că autoritatea publică ar fi modificat raportul juridic fiscal, în sensul că a conferit sumei de 13.904.128 RON regimul unei creanțe născută în cursul procedurii insolvenței, în loc de a-i fi menținut regimul unei creanțe anterioare deschiderii procedurii insolvenței reclamantei.

Obiectul acțiunii în contencios administrativ formulată de reclamantă a constat în anularea și suspendarea adresei nr. x/01.09.2015 și a fișei sintetice totale, pe cale de consecință se impunea analiza naturii juridice a acestora, din perspectiva art. 1 alin. (1) rap. la art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004, coroborat cu art. 110 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003.

Simplele susțineri ale reclamantei în sensul că adresa atacată și fișa sintetică totală sunt acte de constatare a unei creanțe fiscale exigibile, întrucât ar modifica raportul juridic legat de suma de 13.904.128 RON, transformând această datorie fiscală din una anterioară deschiderii procedurii insolvenței într-una născută din activitatea curentă, nu conduc la concluzia că acestea sunt acte administrative în sensul art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004.

Prin adresa nr. x/01.09.2015 comunicată B. Filiala Călărași, pârâta AJFP Călărași a adus la cunoștință administratorului judiciar că debitoarea S.C. A. Călărași figurează cu debite din obligații fiscale curente și neachitate în sumă de 861.771 RON, solicitându-i acestuia să comunice și măsurile întreprinse și dovada achitării, S.C. A. Călărași fiind una din cele 8 societăți menționate în această adresă.

Fișa sintetică pe plătitor ține evidența taxelor, contribuțiilor, impozitelor datorate și plătite la bugetul general consolidat. Principalele informații rezultate din fișa pe plătitor se referă la declarațiile fiscale depuse, obligația de plată datorată și obligația de plată neachitată, dobânda și penalitatea, încasările și alocările, încasările nealocate, solduri finale neachitate sau plătite în plus.

Contrar susținerilor invocate de recurentă cu referire la schimbarea regimului juridic al unei creanțe fiscale din datorie fiscală născută înainte de deschiderea procedurii insolvenței în creanță născută în cursul procedurii insolvenței, nu sunt incidente dispozițiile art. 41 din O.G. nr. 92/2003, potrivit cărora actul administrativ fiscal este actul emis de organul fiscal competent în aplicarea legislației privind stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor și obligațiilor fiscale

În mod corect a reținut instanța de fond că adresa nu constituie titlu de creanță, act administrativ fiscal împotriva căruia să poată fi formulată contestație administrativ fiscală și ulterior acțiune în contencios administrativ. Aceasta nu a fost emisă în aplicarea legislației privind stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor și obligațiilor fiscale, constituie exclusiv un act de informare prin care organele fiscale au comunicat reclamantei că figurează cu debite din obligații fiscale, efectele juridice fiscale fiind produse anterior, prin declarațiile depuse; de asemenea, corect s-a reținut că fișa sintetică constituie evidența fiscală privind pe contribuabil de la data înființării/înregistrării până la zi, întrucât în cuprinsul acesteia sunt individualizate sumele datorate de către contribuabil bugetului consolidat al statului, precum și sumele de rambursat de la buget contribuabilului, nereprezentând act administrativ fiscal.

Este nefondată și cea de-a doua critică a recurentei, privind încălcarea dispozițiilor art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., și este nefondată, de asemenea, și cea de-a treia critică a recurentei, care vizează faptul că din probele administrate a rezultat o altă situație decât cea reținută de către prima instanță referitor la ceea ce pârâtele consideră că reprezintă obligația de plată a sumei de 861.771 RON, achitată prin virament bancar (ordine de plată depuse în ședință publică la dosar), astfel că prima instanță ar fi trebuit să ajungă la concluzia că suma de 861.771 RON nu rezultă din deconturi privind TVA, conform declarațiilor reclamantei din octombrie 2014- iulie 2015, singura explicație fiind aceea că este parte din suma de 13.904.128 RON. Acestea vor fi analizate împreună, având în vedere motivele invocate.

Dispozițiile art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ. privesc conținutul hotărârii judecătorești, și anume considerentele, și nu au fost încălcate, întrucât sentința recurată expune motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția. În mod greșit susține recurenta că prima instanță a arătat în considerentele sentinței motive de fapt și de drept pe care nu s-a întemeiat soluția dată, în ceea ce privește ultimul alineat de la pagina 11 și primul alineat de la pagina 12 a sentinței, întrucât se rezolvă o chestiune de fapt care nu are legătură cu soluția de admitere a excepției de inadmisibilitate a acțiunii.

Aceste considerente au fost reținute de instanță raportat la motivele invocate de reclamantă și trebuie avute în vedere în raport de soluția de inadmisibilitate dată cererii de chemare în judecată.

Nu sunt incidente dispozițiile art. 174 alin. (1) și (3) și art. 177 alin. (1) C. proc. civ., care se referă la nulitatea actelor de procedură.

Invocă recurenta o vătămare constând în intrarea în puterea de lucru judecat a considerentelor sentinței, prin care se ajunge la majorarea obligațiilor fiscale ale recurentei cu suma de 861.771 RON.

Potrivit art. 430 alin. (2) C. proc. civ., autoritatea de lucru judecat privește dispozitivul, precum și considerentele pe care acesta se sprijină, inclusiv cele prin care s-a rezolvat o chestiune litigioasă.

Or, în cauză, reclamanta a invocat inițial faptul că adresa atacată și fișa sintetică totală sunt acte de constatare a unei creanțe fiscale exigibile, acte administrative, întrucât modifică regimul juridic al debitului de 13.904.128 RON, transformând această datorie fiscală din una anterioară deschiderii procedurii insolvenței într-una născută din activitatea curentă, iar suma de 861.771 RON este parte din suma de 13.904.128 RON menționată în fișa sintetică la poziția 68.

Învestită cu cererea de anulare a adresei și a fișei sintetice, instanța a constatat că acestea nu constituie acte administrative, în condițiile în care, astfel cum a susținut pârâta, aspect recunoscut și de către reclamantă prin concluziile scrise, și după cum a rezultat din înscrisurile depuse la dosar, suma menționată în adresa nr. x/01.09.2015 nu reprezenta o parte din suma de 13.904.128 RON, rezultată din decizia de impunere nr. x/2014, ci viza o perioadă ulterioară, ca efect al declarațiilor fiscale date, care constituie titluri de creanță.

Prin concluziile scrise depuse ulterior, reclamanta însăși, ca urmare a adresei nr. x/22.02.2016 comunicată instanței de pârâtă, prin care s-au indicat, ca izvor al sumei de 861.771, nouă deconturi privind TVA pentru perioada septembrie 2014 - iunie 2015, cu privire la care a arătat că le-a plătit prin ordine de plată, a menționat că a fost indusă în eroare de autoritatea fiscală, întrucât, deși a susținut că a achitat toate debitele curente, pârâta nu i-a răspuns că suma de plată rezultă din aceste deconturi de TVA, ci i-a alimentat convingerea că suma de 861.771 RON ar face parte din suma de 13.904.128 și a precizat, față de informațiile furnizate de pârâtă, că acțiunea a devenit inadmisibilă, fiind îndreptată împotriva unei adrese care nu constituie act administrativ fiscal.

Pentru toate aceste motive, Înalta Curte constată că recursul este nefondat. Cele două înscrisuri a căror anulare/suspendare a executării a solicitat-o reclamanta nu sunt acte administrative în sensul art. 1 alin. (1) raportat la art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004, coroborate cu art. 41 și art. 110 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003. Pe cale de consecință, înscrisurile a căror anulare se solicită nefiind acte administrative, anularea acestora nu poate fi solicitată în cadrul acțiunii în contencios administrativ, iar executarea acestora nu poate fi supusă suspendării în sensul art. 14 sau art. 15 din Legea nr. 554/2004, fiind legală soluția instanței de fond de respingere a acțiunii ca inadmisibilă.

Pentru toate aceste considerente, în temeiul art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul formulat de reclamanta A. Călărași S.A. prin administrator judiciar B. Filiala Călărași ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de reclamanta A. Călărași S.A. prin administrator judiciar B. Filiala Călărași împotriva sentinței civile nr. 651 din 29 februarie 2016 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 17 ianuarie 2019.