ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 657/2019

Cererea de chemare în judecată Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal,la 20.06.2017,reclamanta S.C. A. S.R.L a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș (AJFP Argeș), suspendarea executării în parte a Deciziei de Impunere nr. x din 01.03.2016 emisă de Direcția Regională a Finanțelor Publice Craiova - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Gorj, cu privire la suma de 2.049.114 RON, reprezentând TVA și impozit pe profit suplimentar, împreună cu accesoriile fiscale aferente, până la soluționarea definitivă și irevocabilă a acțiunii în contencios administrativ ce formează obiectul prezentei cauze.

Hotărârea primei instanțe Prin încheierea din 22 septembrie 2017, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a admis cererea și, pe cale de consecință, a dispus suspendarea executării Deciziei de impunere nr. xdin 1.03.2016 emisă de DGRFP Craiova - AJFP Gorj în privința sumei de 2.049.114 RON până la soluționarea definitivă a cauzei.

Cererile de recurs Împotriva încheierii pronunțată în ședință publică în data de din 22 septembrie 2017 de către Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, au promovat recursuri pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești în nume propriu și pentru Administrația pentru Contribuabilii Mijlocii și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești în nume propriu și pentru Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș, în condițiile art. 493 C. proc. civ. Recurenta- pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești în nume propriu și pentru Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș, invocând, în mod generic prevederile art. 483- art. 502 din C. proc. civ., republicat, a solicitat admiterea recursului, casarea Încheierii atacate și rejudecând cauza, respingerea cererii de suspendarea a executării actului administrativ contestat, ca neîntemeiată. Apreciază recurenta că cererea de suspendare a executării, formulată de contestatoare în baza art. 14 din Legea nr. 554/2004, este nefondată, întrucât reclamanta nu justifică și nici nu dovedește necesitatea suspendării cauzei și nici prejudiciul cauzat și paguba iminentă și că în mod eronat a dispus Curtea de Apel București suspendarea Deciziei de impunere x din 1 martie 2016 nr. 1/3.05.2017 a Inspecției Fiscale Argeș. Referitor la motivarea hotărârii recurate, precum și referitor la motivarea cererii de suspendare formulată de reclamantă, redactate la modul foarte general și subiectiv, recurenta arată că nu justifică suspendarea cauzei și nu fac dovada pagubei iminente ce s-ar putea produce în sarcina reclamantei. Până la eventuala anulare de către instanța judecătorească, actele administrative se bucură de prezumția de legaliate, obligațiile stabilite în sarcina reclamatei, continând creanțe certe, lichide și exigibile. Recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești în nume propriu și pentru Administrația pentru Contribuabilii Mijlocii și-a întemeiat calea de atac pe motivele de nelegalitate reglementate de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., respectiv hotărârea a fost dată cu încălcarea și greșita aplicare a normelor de drept material. Prin argumentele prezentate în susținerea motivului de nelegalitate, recurenta a făcut trimitere la normele de drept prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a Contenciosului Administrativ, care stipulează îndeplinirea cumulativă a condițiilor privind suspendarea unui act administrativ, aspecte care se circumscriu cazului bine justificat și iminenței producerii pagubei. În aceste sens, a susținut că aspectele invocate de reclamantă nu denotă cu evidență aparență de nelegalitate a actului administrativ fiscal, ci constituie argumente legate de fondul cauzei. Suspendarea executării actelor administrative constituie, prin urmare, o situație de excepție care intervine când legea o prevede în limitele și în condițiile anume reglementate. Caracterul executoriu al actului administrativ ca și argumente prezentare de reclamantă în susținerea cererii de suspendare nu reprezintă motive temeinice de natură a crea a îndoială puternică și evidentă asupra prezumției de legalitate a actului contestat. Referitor la cea de a doua condiție, prevenirea unei pagube iminente, a susținut că instanța de fond nu a motivat îndeplinirea condiției. Mai mult, arată recurenta, nefiind nici dovedită, această condiție nu este îndeplinită, având în vedere că aceasta presupune administrarea de dovezi care să probeze iminența producerii pagubei invocate, sub acest aspect fiind lipsite de relevanță afirmațiile și acțiunea reclamantei. Simpla afirmație că prin executarea actului administrativ contestat s-ar produce o pagubă iminentă nu reprezintă un argument suficient care să conducă la concluzia că această cerință ar fi îndeplinită.

Apărările formulate în cauză Intimata-reclamantă S.C. A. S.R.L., în apărarea sa, a formulat concluzii scrise. După prezentarea detaliată a contextului raportului juridic fiscal litigios, intimata a punctat îndeosebi aspectele care vizează aparența de nelegalitate a actului administrativ a căror suspendare a solicitat-o, susținând că fiscul a aplicat greșit legea. Referitor la paguba iminentă, intimata a insistat asupra probatoriului amplu administrat care a justificat întrutotul soluția adoptată de curtea de apel.

Procedura de soluționare a recursului Prin rezoluția din data de 18 octombrie 2018 a completului învestit cu soluționarea dosarului, a fost fixat termen de judecată pe fond a recursului la data de 13 februarie 2019, constatându-se că nu mai subzistă motivele care au determinat fixarea termenului de judecată pentru examinarea recursului în complet de filtru, prin prisma exigențelor dispozițiilor art. 493 alin. (5) - (7) din C. proc. civ., față de Hotărârea Colegiului de Conducere al Înaltei Curți de Casație și Justiție nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de Hotărârea Plenului Judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție, adoptată la data de 13 septembrie 2018 (în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispozițiile art. 493 din C. proc. civ. este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal). II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului declarat în cauză Examinând sentința recurată, prin prisma criticilor formulate, în raport de actele și lucrările dosarului și de dispozițiile legale aplicabile, instanța de control judiciar constată că în speță nu sunt întrunite cerințele impuse de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., în vederea casării hotărârii, prima instanță a reținut corect situația de fapt, în raport de materialul probator administrat în cauză și a realizat o încadrare juridică adecvată, astfel că va respinge recursurile ca nefondate, potrivit considerentelor ce vor fi expuse în continuare. In prealabil, având în vedere că în cererile de recurs au fost formulate critici comune, instanța de control judiciar va proceda la prezentarea și la analizarea acestora în mod grupat. 2.1 Argumente de fapt și de drept relevante Intimata-reclamantă S.C. A. S.R.L., a învestit instanța de judecată cu o cerere de suspendare a executării în parte a deciziei de impunere, pentru suma de 2.049.000 RON, disponibilul societății din conturile bancare, așa cum reiese și din referatul depus de recurentele-reclamante, stabilită în mod nelegal de către pârâtă reprezentând impozit pe profit suplimentar, împreună cuu accesoriile fiscale aferente, până la soluționarea definitivă a cauzei, invocând art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 republicată. Cererea a fost soluționată potrivit dispozițiilor art. 15 alin. (1) raportat la art. 14 din Legea nr. 554/2004. Măsura suspendării actului administrativ se circumscrie noțiunii de protecție provizorie a drepturilor și intereselor particularilor până la momentul la care instanța competentă va cenzura legalitatea actului, consacrată prin mai multe instrumente juridice internaționale, atât în sistemul de protecție instituit în cadrul Consiliul Europei, cât și în ordinea juridică a Uniunii Europene. Suspendarea executării actului administrativ este o măsură provizorie de protecție a drepturilor și intereselor legitime ale subiectelor potențial vătămate prin aplicarea actului, până la momentul la care instanța competentă va evalua legalitatea acestuia. Potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, " în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond". Deci, art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 impune, în acest scop, două condiții care trebuie îndeplinite cumulativ, cazul bine justificat și iminența unei pagube, conform definițiilor legale cuprinse în art. 2 alin. (1) lit. ș) și t) din același act normativ. Cazul bine justificat și iminența unei pagube sunt analizate în funcție de circumstanțele concrete ale fiecărei cauze, fiind lăsate la aprecierea judecătorului, care nu poate efectua decât o analiză sumară a aparenței dreptului, pe baza împrejurărilor de fapt și de drept prezentate de partea interesată, cu respectarea unui echilibru rezonabil între interesul public pe care autoritatea publică este obligată să îl îndeplinească și drepturile subiective sau interesele legitime private care pot fi afectate. Aceasta nu înseamnă însă că indiciile de nelegalitate trebuie să se refere exclusiv la dimensiunea formală a actului administrativ, pentru că legea nu face distincție între cerințele de legalitate de ordin procedural și cele substanțiale, esențial fiind doar ca aparența de nelegalitate să fie evidentă, să poată fi identificată fără o examinare aprofundată a cauzei. Întrunirea condiției existenței cazului "bine justificat", lăsată de legiuitor la aprecierea judecătorului sub aspectul conținutului său, presupune ca asupra legalității actului administrativ să planeze o puternică îndoială, iar aceasta să fie evidentă fără a se intra în cercetarea pe fond a dispozițiilor actului, respectiv a consecințelor juridice pe care le-a produs. Verificând îndeplinirea celor două condiții impuse prin alin. (1) al textului legal menționat anterior, "cazul bine justificat" și "paguba iminentă" și luând act de consemnarea cauțiunii în cuantum de 15.550 RON, prima instanță a ajuns la concluzia că cererea de suspendare este întemeiată. Această concluzie este corectă, ea fiind împărtășită și de instanța de control judiciar. Argumentându-și soluția preconizată și răspunzând punctual, în același timp, la criticile recurentelor, Înalta Curte reține următoarele: Referitor la "cazul bine justificat" Părțile angrenate în raportul juridic fiscal se situează pe poziții divergente în privința prevederilor art. 134 2 alin. (2) lit. a) și b) din Codul fiscal, dispoziții care au sta la baza emiterii deciziei a cărei suspendare se solicită (deducerea T.V.A. în cuantum de 193.548 RON aferent avansului achitat în baza Facturii nr. x/20.02.2014 emisă de S.C. B. S.R.L..). Fără a tranșa problema litigioasă în cadrul acestei proceduri, Înalta Curte reține că "îndoiala serioasă în privința legalității actului administrativ", în accepțiunea art. 2 alin. (1) lit. t), rezidă faptul că legiuitorul a reglementat în mod expres prin dispozițiile . art. 134 2 alin. (2), lit. a) și b) din Codul fiscal posibilitatea colectării și deducerii TVA chiar și pentru un avans neîncasat, legiuitorul acceptând implicit că o asemenea operație este făcută în folosul operațiunilor taxabile ale achizitorului, astfel încât această condiție trebuie considerată îndeplinită dacă nu se face dovada contrară. Mai mult, această probă nu a fost efectuată de către organul de inspecție fiscală, ci, dimpotrivă, s-a refuzat luarea în considerare a unei stări de fapt fiscale, și anume că avansul de 1.000.000 RON, inclusiv TVA, a fost achitat în baza facturii fiscale nr. x/20.02.2014 emisă de B. S.R.L., care a fost înregistrată de reclamanta în jurnalul de cumpărări, iar avansul a fost achitat prin instrumente de plată bancare. Contrar celor susținute de către recurente, nu se poate nega că prin executarea Deciziei de impunere nr. xdin 1.03.2016 emisă de DGRFP Craiova - AJFP Gorj în privința sumei de 2.049.114 RON, reclamanta ar suferi un prejudiciu material viitor și previzibil, constând în intrarea în încetare de plăți și imposibilitatea îndeplinirii obiectului de activitate al societății, prin lipsa fondurilor de bani necesare pentru achiziționarea de mărfuri, plata utilităților minime necesare funcționării sale, precum și prin plata angajaților societății și, până la clarificarea tuturor aspectelor de fond, punând în balanță interesul public pe care îl apără recurentele și interesul privat al S.C. A. S.R.L, Înalta Curte consideră că este justificată protecția jurisdicțională provizorie pe care curtea de apel a acordat-o acesteia din urmă. Referitor la paguba iminentă La acest punct, Înalta Curte reține că recurentele nu formulează nicio critică punctuală, limitându-se la a afirma că nu este îndeplinită condiția enunțată. În acord cu prima instanță, și instanța de control judiciar consideră că indisponibilizarea unei sume de 2. 049.114 RON este de natură a periclita activitatea societății comerciale pe toate planurile. În cauză s-a dovedit că este îndeplinită și această condiție, pentru că, în cazul concret al reclamantei consecințele economice ale executării deciziei contestate în procedura administrativă, anterior stabilirii legalității acesteia de către instanță, ar fi mult mai grave decât riscul pe care îl suportă organul fiscal prin suspendarea solicitată. Înalta Curte constată că instanța de fond, motivat și argumentat, a apreciat că există suficiente indicii aparente care să răstoarne prezumția de legalitate, fără însă ca prin aceasta să antameze sau să anticipeze analiza pe fond a conținutului și legalității actului administrativ contestat. În condițiile descrise, a menține efectul executoriu al deciziei este de natură să creeze un dezechilibru între interesul general și obligația protejării drepturilor fundamentale ale reclamantei ca urmare a diminuării activităților profesionale, aceasta fiind o sarcină excesivă și disproporționată. Astfel fiind, Înalta Curte constată că susținerile și criticile recurentelor sunt neîntemeiate și nu pot fi primite, iar hotărârea instanței de fond este temeinică și legală. III. Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru considerentele expuse anterior, în temeiul art. 96 C. proc. civ. și art. 14 alin. (4) din Legea nr. 554/2004 se vor respinge recursurile de față ca nefondate, reținând că sunt îndeplinite condițiile legale pentru acordarea suspendării executării Deciziei de impunere nr. xdin 1.03.2016 emisă de DGRFP Craiova - AJFP Gorj în privința sumei de 2.049.114 RON până la soluționarea definitivă a cauzei.