ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4268/2020

Acțiunea judiciară Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, la data de 15 noiembrie 2013, sub nr. x/2013, reclamanta A. a chemat în judecată pe pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală a Finanțelor Publice Dolj - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dolj, solicitând instanței ca prin hotărârea ce o va pronunța în cauză să dispună anularea Deciziei nr. 256352/14.03.2013 de atragere a răspunderii în solidar cu S.C. B. S.R.L., pentru suma totala de 1.301.077 RON, reprezentând: TVA - 632.648 RON, impozit pe profit - 420.132 iei, dobânzi - 91301 RON și penalități - 156.996 emisă de pârâtă. La data de 04 noiembrie 2016, reclamanta a depus precizare la acțiunea introductivă de instanță prin care a solicitat și anularea Deciziei nr. 258538 din 30.04.2013 dată în soluționarea contestației prealabile formulate împotriva Deciziei de atragere a răspunderii solidare anterior indicate.

Soluția instanței de fond Curtea de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, prin sentința civilă nr. 537 din 09.12.2016, a admis acțiunea reclamantei și a anulat Decizia nr. 258538 din 30.04.2013, precum și Decizia nr. 256352/14.03.2013, ambele emise de Direcția Generală a Finanțelor Publice Dolj - Administrația Finanțelor Publice a Municipiului Craiova.

Calea de atac exercitată Împotriva sentinței a declarat recurs pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, în nume propriu, precum și în numele și pentru Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dolj, care a solicitat casarea acesteia și, în urma rejudecării cauzei, respingerea acțiunii reclamantei, ca neîntemeiată. În motivarea căii de atac, încadrată în drept în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta a susținut faptul că sentința contestată a fost dată cu aplicarea greșită a normelor de drept material. În dezvoltarea acestui motiv de recurs au fost formulate de către recurent critici de nelegalitate cu privire la hotărârea judecătorească atacată ce vor fi prezentate în continuare. 3.1. În mod neîntemeiat, instanța de fond a respins excepția prescripției dreptului de a contesta Decizia nr. 256352/14.03.2013, deoarece contestația împotriva acesteia a fost depusă peste termenul de 6 luni. 3.2. Prima instanță a interpretat și a aplicat greșit prevederile art. 27 Codul de procedură fiscalălă, întrucât nu a avut în vedere faptul că obligația de a achita la scadență creanțele fiscale revine exclusiv reprezentanților debitoarei, prin raportare la dispozițiile art. 20 alin. (1) și art. 26 alin. (1) Codul de procedură fiscalălă. De asemenea, conform art. 10 din Legea nr. 82/1991, răspunderea pentru organizarea și conducerea contabilității revine administratorului care are obligația gestionarii societății comerciale. În speța de față, s-a aprobat faptul că sunt îndeplinite condițiile angajării răspunderii materiale. Astfel, prejudiciul există și a fost cauzat ca urmare a neachitării creanțelor fiscale de către societatea debitoare. Fapta ilicită este condiționată de existența calității de asociat, acționar, administrator sau orice altă persoană fizică ce desfășoară o activitate în interesul persoanei juridice, dar această activitate are ca rezultat starea de insolvabilitate. Raportul de cauzalitate între fapta ilicită și prejudiciu este reglementat de art. 27 Codul de procedură fiscalălă, în sensul că nu a fost îndeplinită obligația legală de a cere instanței competente deschiderea procedurii insolvenței, pentru obligațiile fiscale aferente perioadei respective și rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate, ceea ce a determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadenta obligațiilor fiscale. În cazul de declarării și neachitării obligațiilor fiscale, vinovăția este caracterizată de norma juridică sub aspectul intenției directe - făptuitorul trebuind să prevadă rezultatul faptei ilicite și să urmărească producerea acestuia - dar și sub aspectul culpei - răspunderea fiind angajată atât în prezența simplei neglijente căci in prezența unei imprudente. Analiza existenței sau inexistenței vinovăției trebuia realizată de către instanța de fond și prin prisma regimului special privind îndeplinirea obligațiilor administratorilor, astfel cum este reglementat de art. 72 din Legea nr. 31/1990, privind societățile comerciale, republicată. Reaua-credință a intimatei a fost dovedită prin faptul că, deși avea obligația declarării și achitării obligațiilor fiscale datorate de către debitoare, aceasta, în calitate de reprezentant legal al debitoarei, nu a înțeles să-și îndeplinească obligațiile aflate în discuție, ceea ce a determinat insolvabilitatea debitoarei.

Apărările formulate în cauză Intimata A. a formulat întâmpinare în care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, pentru argumentele prezentate la dosar.

Soluția instanței de recurs Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurent, apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei, Înalta Curte apreciază că recursul nu este fondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare. Așa cum s-a menționat la pct. 1 al prezentei decizii, controlul judiciar declanșat de intimată are ca obiect verificarea legalității Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/14.03.2013 și a Deciziei de soluționare a contestației administrative nr. 258538 din 30.04.2013, ambele emise de Direcția Generală a Finanțelor Publice Dolj - Administrația Finanțelor Publice a Municipiului Craiova. Prima instanță a admis acțiunea reclamantei, astfel cum a fost precizată și a anulat actele administrative contestate. Pentru a pronunța această soluție, curtea de apel a reținut, în esență, că nu este fondată excepția prescripției dreptului la acțiune, deoarece a fost respectat termenul de 6 luni, în condițiile în care data comunicării Deciziei de soluționare a contestației administrative nr. 258538 din 30.04.2013 este 03.10.2016 - data la care aceasta a fost depusă la dosar de către pârâtă - iar data introducerii acțiunii este 07.10.2016. Pe fondul cauzei, instanța a apreciat că nu sunt întrunite condițiile pentru angajarea răspunderii solidare a reclamantei, prevăzute de art. 27 lit. c) și d) Codul de procedură fiscalălă, întrucât organul fiscal nu a făcut dovada relei-credințe a acesteia. Dezlegarea primei instanțe, inclusiv argumentația pe care se fondează, este la adăpost de orice critică, fiind adoptată și de instanța de control judiciar, în urma propriului demers de analiză a faptelor și normelor incidente cauzei, după cum se va detalia în continuare. Reevaluând ansamblul materialului probator administrat în cauză prin prisma dispozițiilor legale incidente și răspunzând la criticile formulate în cadrul memoriului de recurs, subsumate motivului de casare reglementat de prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., dar și la apărările prezentate în cadrul întâmpinării depuse la dosar, instanța de control judiciar reține următoarele: 5.1. Referitor la excepția prescripției dreptului de a contesta Decizia de soluționare a contestației administrative nr. 258538 din 30.04.2013 În temeiul dispozițiilor art. 45 din O.G. nr. 92/2003 (forma în vigoare la data emiterii deciziei contestate), actul administrativ-fiscal produce efecte din momentul în care este comunicat contribuabilului sau la o dată ulterioară menționată în actul administrativ comunicat, potrivit legii. Modalitățile de comunicare a actului administrativ-fiscal sunt reglementate de prevederile art. 44 pct. 2 Codul de procedură fiscalălă, respectiv prin remiterea actului sub semnătură, prin postă, cu confirmare de primire (lit. c) sau prin publicitate (lit. d). Or, din actele depuse la dosar, rezultă că recurenta a procedat la comunicarea actului administrativ fiscal prin poștă, comunicare care, însă, nu a fost îndeplinită legal. Cu toate acestea, recurenta nu a procedat la comunicarea deciziei și prin cealaltă modalitate prevăzută de textul legal anterior nominalizat, respectiv prin publicitate. În atare situație, în mod justificat prima instanță a apreciat că intimata nu a beneficiat de o procedură de comunicare legală a deciziei de soluționare a contestației administrative, iar aceasta a luat cunoștință de decizie doar la data de 03.10.2016, când a fost depusă la dosar de către autoritatea emitentă, la solicitarea instanței. În condițiile în care intimata a investit instanța cu cererea de anulare a deciziei la data de 07.10.2016, nu se poate susține că nu a fost respectat termenul legal de contestare de 6 luni. 5.2. Referitor la Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/14.03.2013 Prin Decizia nr. 256352/14.03.2013, recurenta a stabilit că sunt îndeplinite condițiile impuse de dispozițiile art. 27 lit. c) și d) din O.G. nr. 92/2003, privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare, pentru angajarea răspunderii solidare a intimatei - care a deținut calitatea de asociat unic și administrator al S.C. B. S.R.L. - în vederea acoperirii debitelor datorate de această societate la bugetul de stat, în limita sumei de 1.301.077 RON, reprezentând TVA, impozitul pe profit și accesorii aferente acestora. În cuprinsul acestei decizii de angajare a răspunderii solidare, emitentul a reținut faptul că societatea debitoare a depus toate declarațiile fiscale și a achitat obligațiile fiscale aferente acestora, însă înregistrează debite ca urmare a emiterii de către organele de inspecție fiscală a Deciziei de impunere nr. x/04.10.2012, prin care s-a stabilit în sarcina sa obligația de plată a unor diferențe de impozit pe profit și TVA, ca urmare a faptului că societatea nu a declarat și nu a înregistrat în contabilitate veniturile și TVA colectată din vânzarea en gross, în condițiile în care pentru produsele vândute aceasta a înregistrat în evidența contabilă prețuri de vânzare inferioare celor practicate pe piață de alte societăți cu același obiect de activitate. În atare situație, organul fiscal a apreciat că intimata, în calitate de administrator al S.C. B. S.R.L., nu și-a îndeplinit obligația de a achita la scadență obligațiile fiscale provenite din Decizia de impunere nr. x/04.10.2012 și de a cere instanței competente declararea procedurii insolvenței pentru aceste obligații fiscale restante până la data declarării stării de insolvabilitate (22.11.2012), potrivit prevederilor art. 3 și art. 27 din Legea nr. 85/2006, în contextul în care societatea nu deținea suficiente fonduri bănești pentru a plăti datoriile certe, lichide și exigibile. Prin Decizia nr. 258538 din 30.04.2013, recurenta a respins contestația administrativă formulată de intimată împotriva actului de impunere anterior nominalizat. Potrivit prevederilor art. 27 alin. (2) lit. c) și d) din O.G. nr. 92/2003, răspund solidar cu debitorul declarat insolvabil, pentru obligațiile de plată restante ale acestuia, următoarele persoane: c) administratorii care, în perioada exercitării mandatului, cu rea-credință, nu și-au îndeplinit obligația legală de a cere instanței competente deschiderea procedurii insolventei, pentru obligațiile fiscale aferente perioadei respective și rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate; d) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credință, au determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale. Pentru antrenarea răspunderii solidare a intimatei, se impune a fi întrunite cumulativ cele patru elemente specifice răspunderii juridice, elemente care trebuie dovedite de organul fiscal: fapta ilicită, prejudiciul, legătura de cauzalitate între faptă și prejudiciu și vinovăția. Înalta Curte, în acord cu prima instanță, apreciază că emitentul deciziei de angajare a răspunderii solidare nu a aprobat reaua-credință a intimatei. În concret, în ceea ce privește prejudiciul avut în vedere de organul fiscal, în sumă de 1.301.077 RON, instanța de control judiciar reține la rândul său faptul că la data emiterii deciziei contestate în prezenta cauză acesta nu avea un caracter cert, deoarece obligația fiscală a fost contestată de către societate. Astfel, prin Decizia nr. 256/03.12.2012, a fost suspendată procedura soluționării contestației administrative pentru suma de 1.220.448 RON până la pronunțarea unei soluții definitive pe latura penală. După reluarea procedurii prealabile, prin Decizia nr. 531/31.07.2014, a fost respinsă contestația societății. Curtea de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 293/21.06.2016 pronunțată în dosarul nr. x/2015, a admis contestația S.C. B. S.R.L. și a anulat Decizia de impunere nr. x/28.09.2012 până la limita sumei de 9.929,64 RON. Înalta Curte de Casație și Justiție, prin decizia nr. 5100 din 28.10.2019, a respins recursul declarat de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova împotriva sentinței anterior menționate. În raport de situația factuală anterior prezentată, împrejurarea că intimata nu a formulat cerere de deschidere a procedurii insolvenței nu probează reaua-credință a acesteia, deoarece este evident faptul că a așteptat soluția judiciară cu privire la legalitatea titlului de impunere. În condițiile în care recurenta nu a dovedit reaua-credință a intimatei, Înalta Curte apreciază că nu se putea antrena răspunderea solidară a acesteia cu debitoarea S.C. B. S.R.L., motiv pentru care soluția primei instanțe de anulare a actelor administrativ-fiscale contestate în cauză este legală. Prin urmare, nu este fondat motivul de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 și art. 28 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare, raportat la art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.