ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1672/2020

Ședința publică din data de 19 martie 2020

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, Administrația Sectorului 1 a Finanțelor Publice și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Serviciul Soluționare Contestații, anularea Deciziei nr. 987/12.12.2014, emisă de DGRFP - Serviciul Soluționare Contestații, cu privire la suma de 1.796.061 RON, reprezentând TVA stabilită suplimentar și respinsă la rambursare, anularea Deciziei de impunere nr. x din data de 29.09.2014, emisă de Administrația Sectorului 1 a Finanțelor Publice, cu privire la aceeași sumă, anularea parțială a Raportului de Inspecție Fiscală nr. F-S1 323 din data de 29.09.2014 emis de Administrația Sectorului 1 a Finanțelor Publice, și, în consecință, obligarea Administrației Sectorului 1 a Finanțelor Publice la restituirea către Societate, în termen de 10 zile de la pronunțarea hotărârii, a sumei de 1.796.061 RON, reprezentând TVA stabilită suplimentar și respinsă la rambursare.

Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 4159, a respins, ca neîntemeiate, excepția inadmisibilității cererii de anulare a raportului de inspecție fiscală și excepția lipsei capacității procesuale de folosință a pârâtului Serviciul Soluționare Contestații.

De asemenea, a admis în parte acțiunea formulată de reclamantă, a anulat în parte Decizia nr. 987/2014, Decizia de impunere nr. x din 29.09.2014 și Raportul de inspecție fiscală nr. x din 20.09.2014, în ceea ce privește TVA aferent facturilor emise de PFA B..

Prin aceeași sentință, a obligat pârâtele Administrația Sectorului 1 a Finanțelor Publice și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București la restituirea TVA aferentă acestor facturi, respinsă la rambursare, și a respins în rest acțiunea, ca neîntemeiată, obligând, totodată, pârâtele la plata sumei de 20.000 RON către reclamantă, reprezentând cheltuieli de judecată, admise în parte.

Împotriva acestei hotărâri au declarat recurs reclamanta A. S.R.L. și pârâta Administrația Sectorului 1 a Finanțelor Publice prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București.

3.1. Recursul formulat de reclamanta A. SRL

3.1.1. Hotărârea instanței de fond este nemotivată și cuprinde raționamente contradictorii (art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.)

Recurenta-reclamantă susține că motivarea unei hotărâri judecătorești este necesară pentru ca părțile să cunoască temeiurile, fundamentele soluției adoptate de judecător, iar instanța de control judiciar să poată aprecia asupra legalității și temeiniciei acesteia.

Prin omisiunea instanței de fond de a analiza în mod efectiv și concret toate problemele de drept invocate de către reclamantă, dar și probele administrate, recurenta consideră că au fost nesocotite disp. art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., fiind încălcat dreptul la un proces echitabil.

Instanța de fond nu motivează înlăturarea apărărilor reclamantei sub aspectul conduitei oscilante a echipei de inspecție fiscală și a contradicțiilor din cuprinsul raportului de inspecție fiscală, deși aceste aspecte au formulat obiectul cererii de chemare în judecată și dezvoltate și în cuprinsul răspunsului la întâmpinare.

Instanța de fond nu a arătat de ce a înlăturat apărarea reclamantei în legătură cu nesocotirea principiului apărării legitime și a pronunțat soluția cu ignorarea înscrisurilor depuse ca material probator, de exemplu, Actul adițional din data de 18.05.2013, corespondența electronică în legătură cu C. și Actul adițional nr. x/03.12.2012, factura din data de 13.12.2012 cu referire la situația PFA D..

Motivarea primei instanțe nu reprezintă altceva decât o reformulare superficială a constatărilor reținute de către echipa de inspecție fiscală cu prilejul realizării controlului și a argumentelor reținute de către organul care a soluționat contestația administrativ-fiscală.

Motivarea primei instanțe include și un raționament contradictoriu, prin raportare la considerentele care au fost reținute în ceea ce îl privește pe prestatorul B., în care, raționamentul instanței de fond este unul contradictoriu celui aplicat în ipoteza PFA E., deși situațiile celor doi prestatori sunt similare.

Astfel, în cazul PFA E., instanța de fond nu ține seama de scrisoarea de confirmare a serviciilor emisă de C., deși în cazul PFA B., instanța se raportează la scrisoarea emisă de F. privind confirmarea că serviciile acestui prestator au fost utilizate pentru interesul de afaceri al companiei.

În cadrul PFA E., prima instanță reține, în analiza sa, că simpla mențiune a noțiunii de bonus în cuprinsul facturii nu ar permite stabilirea fundamentului acordării acestuia, deși în cazul celuilalt prestator, raționamentul este contrar.

Sub aspectul contradictorialității motivării instanței de fond este reținerea voinței reale a părților din cuprinsul actelor de la dosar în cazul PFA B., deși în cealaltă ipoteză, convenția părților este ignorată.

Deși în ipoteza PFA E. nu sunt luate în considerare concluziile raportului de expertiză, în mod total opus, pentru al doilea prestator, se reține concludența raportului de expertiză.

3.1.2. Hotărârea instanței de fond reprezintă rezultatul unei greșite interpretări și aplicări a normelor de drept material incidente (art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.)

Primul argument are în vedere faptul că instanța de fond a denaturat voința reală a părților din Contractul de servicii nr. x/2012 și Actul adițional nr. x la acesta, urmare a unei greșite aplicări a regulilor de interpretare a convențiilor, cu consecința greșitei aplicări a legii fiscale la situația de fapt.

În acest sens, se invocă dispozițiile art. 1266 C. civ., potrivit cărora, principiul de bază al interpretării actului juridic este în sensul că voința concordantă a părților contractante prevalează sensului literal al termenilor.

Împrejurarea că terminologia din cuprinsul actului adițional a privit "reușita proiectului Piața de energie în anul 2012", iar nu aducerea clientului C., nu este de natură să înlăture voința părților manifestată în mod expres de părți, prin încheierea contractului de prestări servicii, în cuprinsul căruia au stabilit în mod expres că bonusurile ce vor fi acordate vor privi prestațiile trecute ale prestatorului.

Un alt argument vizează faptul că instanța de fond a ignorat aplicarea de către organele fiscale a unui tratament fiscal diferit pentru situații diferite.

Recurenta-reclamantă susține că sentința recurată a fost pronunțată cu nesocotirea principiului securității juridice și încrederii legitime, cu nesocotirea principiului așteptărilor legitime, cu încălcarea principiului egalității de tratament, dar și cu nesocotirea principiului neutralității TVA.

Instanța de fond a ignorat, în mod greșit, validarea de către organele fiscale a substanței economice a bonului facturat de PFA E. și a dreptului de deducere a TVA aferentă facturii x, prin emiterea Deciziei de rambursare a TVA aferentă facturii inițiale, astfel că au fost nesocotite principiile securității juridice, protecției încrederii legitime, consacrat de art. 3 lit. b) Codul fiscal și protecției așteptărilor legitime.

Simpla corectare ulterioară a acestei facturi, în privința c/valorii în RON a sumei de 100.000 euro, nu îndreptățea organul fiscal să adopte o conduită diametral opusă celei inițiale și să refuze recunoașterea dreptului de deducere al societății pentru TVA aferentă bonusului facturat de acest prestator.

Conduita autorității fiscale, care inițial a validat condițiile de fond și de formă ale facturii x a determinat reclamantă să aibă încrederea rezonabilă că TVA va fi restituit.

Recurenta-reclamantă susține și că nelegalitatea sentinței recurate se reflectă și cu privire la soluția de a nu se reține inconsecvența organului fiscal din cuprinsul aceluiași RIF și faptul că au fost emise două concluzii diametral opuse în cuprinsul aceluiași act, de unde rezultă că sentința a fost dată cu nesocotirea principiului securității juridice și a protecției încrederii legitime.

O altă critică privește interpretarea eronată a valorii probatorii a înscrisurilor care au fost depuse de reclamantă, din conținutul cărora rezultă că proiectul C. a fost adus în societate ca urmare a implicării PFA E..

De asemenea, instanța de fond a făcut o greșită interpretare și aplicare a prevederilor art. 145 alin. (2) lit. a) și b) Codul fiscal și art. 155 alin. (19) Codul fiscal.

Societatea a demonstrat necesitatea și scopul economic al serviciilor achiziționate de la PFA E., astfel cum impun disp. art. 145 alin. (2) lit. a) și b) Codul fiscal, iar factura cuprinde toate informațiile obligatorii prevăzute de art. 155 alin. (19) Codul fiscal.

În fine, recurenta-reclamantă arată că, în mod greșit, instanța de fond nu a reținut că decizia contestată nu a fost comunicată potrivit disp. art. 44 Codul de procedură fiscală, prin scrisoare recomandată cu confirmare de primire, ci a fost găsită, întâmplător, de către reprezentantul societății pe masa de la parterul clădirii unde societatea își are sediul.

3.2. Recursul formulat de pârâta Administrația Sector 1 a Finanțelor Publice, prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București

Recurenta-pârâtă susține aplicarea greșită a normelor de drept material, faptul că reclamanta procedează la o analiză pe fond a actului administrativ, ceea ce este inadmisibil în prezenta cauză.

În continuare, recurenta-pârâtă reiterează aspecte ale cererii de chemare în judecată și ale întâmpinării depuse la instanța de fond, ajungând la concluzia că sunt întemeiate criticile aduse sentinței pronunțate și că nu datorează cheltuieli de judecată.

II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului

Analiza motivelor de casare.

Înalta Curte constată că din cuprinsul cererii de recurs formulate de pârâtă, motivele de nelegalitate nu pot fi încadrate în motivele de casare prevăzute la art. 488 C. proc. civ.

Deși recurenta-pârâtă a susținut o interpretare și aplicare greșită a normelor de drept material, nu a indicat care sunt normele încălcate și nu a dezvoltat motivul de casare.

Recursul apare ca fiind o copie a întâmpinării depuse cu ocazia soluționării cauzei de către prima instanță, nu conține nicio critică pertinentă a sentinței atacate, astfel că, în temeiul art. 489 C. proc. civ. urmează a se constata nulitatea recursului, ca sancțiune pentru nemotivarea acestuia.

Înalta Curte apreciază ca fiind întrunite motivele de nelegalitate întemeiate pe disp. art. 488 alin. (1) pcgt. 6 C. proc. civ., în timp ce motivele de casare întrunite pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. nu vor mai fi analizate în cadrul prezentei căi de atac.

Recurenta-reclamantă invocă nemotivarea hotărârii și motivarea contradictorie, critici ce se încadrează la pct. 6 teza I și a II-a al art. 488 alin. (1) C. proc. civ.

Din perspectiva criticii de nemotivare a hotărârii, se observă că prima instanță, în considerentele sentinței pronunțate, a apelat la expresii de tipul "argumentele nu se rețin"; "reține argumentele prezentate pe larg în întâmpinare; "nu se reține concluzia din decizia de soluționare a contestației"; "astfel cum s-a reținut și prin raportul de expertiză", fără ca judecătorul fondului să-și expună propriile argumente, nu a arătat motivele pentru care a reținut sau a înlăturat argumentele părților.

Lipsa motivării sentinței face imposibilă, într-adevăr, exercitarea controlului judiciar și nu satisface cerințele unui proces echitabil.

Cu privire la teza a II-a pct. 6, motivarea contradictorie, Înalta Curte observă că judecătorul fondului nu și-a expus raționamentul în situația prestatorului PFA E., deși situațiile celor doi prestatori de servicii sunt similare, ajungându-se la o soluție contrară, prin simplul motiv al examinării probatoriului, fără a se face referire în concret care anume mijloc de probă a condus la luarea hotărârii.

Față de acestea, se constată că cererea de recurs formulată de reclamantă este fondată, urmând ca, în temeiul art. 497 C. proc. civ., coroborat cu art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată și completată, să se dispună admiterea recursului.

Se va dispune casarea sentinței și se va trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.

Avându-se în vedere că, în privința recursului pârâtei s-a dispus sancțiunea nulității cererii, iar reclamanta a formulat critici doar cu privire la TVA aferent facturilor emise de PFA E., urmează ca rejudecarea să aibă loc cu respectarea autorității de lucru judecat, a soluției date în privința TVA aferentă PFA B..

Referitor la criticile întemeiate pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în raport de soluția deja expusă, acestea vor fi avute în vedere de instanța de rejudecare a cauzei.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Constată nulitatea recursului formulat de pârâta Administrația Sectorului 1 a Finanțelor Publice prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București împotriva sentinței nr. 4159 din 20 decembrie 2016 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Admite recursul formulat de reclamanta A. S.R.L. împotriva sentinței nr. 4159 din 20 decembrie 2016 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința atacată și trimite cauza spre rejudecare la aceeași instanță.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică astăzi, 19 martie 2020.