ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 929/2013

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin încheierea din 24 septembrie 2012 Curtea de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, a admis cererea de suspendare formulată de reclamanta SC I.Ș. SRL și a dispus suspendarea executării Deciziei de impunere nr. F-TM-224 din 29 martie 2012, emisă de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Timiș, până la soluționarea irevocabilă a cauzei. Pentru a pronunța această soluție instanța de fond a reținut că prima condiție prevăzută de art. 14 din Legea nr. 554/2004 este îndeplinită deoarece în cauza de față reclamanta a sesizat instanța și cu acțiunea principală, având ca obiect anularea actelor administrative a căror suspendare o solicită.

De asemenea, Curtea de Apel a apreciat că și celelalte două condiții sunt îndeplinite, reținând că fără a prejudicia fondul pricinii, există o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ a cărui suspendare se solicită, îndoială ce rezidă din împrejurarea aplicării unui text de lege care aparent este incident unei alte situații de fapt decât cea în care susține reclamanta că se regăsește. Curtea de Apel a mai reținut că sumele reținute în decizia de impunere au fost calculate prin metoda estimării veniturilor, metodă care însă se aplică, potrivit dispozițiilor art. 67 alin. (2) C. proc. fisc., la două posibile situații, respectiv nedepunerea declarațiilor fiscale și incorectitudinea sau inexistența evidențelor contabile.

Societatea a susținut că nu se află în niciuna din aceste două situații, fapt necontestat de către autoritatea fiscală, care susține în esență că profitul scăzut al reclamantei se datorează unui management defectuos, constând în practicarea unor prețuri scăzute și a unor tehnologii de producție greșite. Cât privește cea de-a treia condiție, instanța de fond a constatat că și aceasta este îndeplinită, deoarece executarea sumelor stabilite prin actele a căror suspendare se solicită, 581.349 lei, constituie fără îndoială un prejudiciu material viitor și previzibil, în condițiile în care din contractele depuse la dosar rezultă că societate este angrenată în operațiuni economice cu terțe persoane și are în desfășurare credite bancare.

Nu în ultimul rând, s-a reținut că executarea actelor fiscale menționate este în măsură a produce o pagubă iminentă prin prisma specificului activității societății reclamante, care în această perioadă are nevoie de disponibilități bănești pentru efectuarea lucrărilor agricole de toamnă. Împotriva hotărârii instanței de fond, pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală a Finanțelor Publice Timiș a declarat recurs, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie. În motivarea recursului se arată că instanța de judecată fond a pronunțat o hotărâre netemeinică, criticabilă din punctul de vedere al îndeplinirii condițiilor impuse de lege pentru suspendarea actelor administrative fiscale.

Astfel, în ceea ce privește existența cazului bine justificat instanța a reținut, raportat la textul art. 2, lit. t) din Legea nr. 554/2004, că împrejurările care sunt de natură a crea o îndoială serioasă cu privire la legalitatea actului administrativ fiscal atacat constau în aplicarea greșită a textului de lege, Curtea apreciind că acest text de lege este, aparent, incident unei alte situații de fapt decât cea în care se află reclamanta. Interpretarea pe care prima instanță a făcut-o raportat la textul de lege pe care îl invocă este, aparent, fundamental greșită. Aceasta, întrucât textul art. 67 C. proc. fisc.

dispune: „Organul fiscal stabilește baza de impunere și obligația fiscală de plata aferentă, prin estimarea rezonabilă a bazei de impunere, folosind orice probă și mijloc de probă prevăzute de lege, ori de câte ori acesta nu poate determina situația fiscala corecta". În continuare, în alin. (2), cel avut în vedere de către instanță, legiuitorul a prevăzut câteva exemple de situații în care organul fiscal poate estima baza de impunere, lucru care rezultă în mod evident din exprimarea „cum ar fi". Chiar dacă ar îmbrățișa teza instanței, textul de lege pe care organul fiscal și-a întemeiat constatările nu este unul greșit, întrucât art. 67 alin. (2) prevede ca situație în care baza de impunere se estimează și aceea în care organele de inspecție fiscala constată că evidențele contabile sau fiscale ori declarațiile fiscale sau documentele și informațiile prezentate în cursul inspecției fiscale sunt incorecte sau incomplete.

Or, câtă vreme în evidențele contabile ale societății figurau sume mult mai mici decât cele care trebuiau să figureze în realitate, putem afirma că ne circumscriem textului de lege indicat în decizie, astfel că motivarea instanței de fond este eronată. În ceea ce privește cel de-al doilea motiv, respectiv, paguba iminentă, recurenta consideră că motivarea instanței este lapidară și lipsită de conținut, câtă vreme paguba iminentă reținută de instanță nu rezultă de nicăieri, reclamantul nedepunând la dosarul cauzei niciun înscris din care să rezulte că în urma executării sumei contestate s-ar putea produce vreun prejudiciu. Împrejurarea că față de societatea reclamantă a fost începută procedura de executare silită nu are niciun fel de importanță în speța de față, întrucât, potrivit legii, în speță Codul de procedură fiscală, dacă în termenul prevăzut în conținutul deciziei de impunere nu se realizează plata, automat, se declanșează procedura de executare silită.

Acest fapt, bineînțeles, în baza principiului legalității și executării din oficiu care caracterizează actul administrativ fiscal. Examinând cauza și sentința recurată, în raport cu actele și lucrările dosarului, cu dispozițiile legale incidente pricinii, inclusiv cu cele ale art. 304 1 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este nefondat. Pentru a ajunge la această soluție instanța a avut în vedere considerentele în continuare arătate. Potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, „în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente odată cu sesizarea în condițiile art. 7 a autorității publice care a emis actul, persoana vătămată poate cere instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ până la pronunțarea instanței de fond”.

Suspendarea actelor juridice reprezintă operațiunea de întrerupere vremelnică a efectelor acestora, ca și cum actul dispare din circuitul juridic, deși, formal-juridic, el există, iar suspendarea executării actelor administrative constituie un instrument procedural eficient pus la dispoziția autorității emitente sau a instanței de judecată în vederea respectării principiului legalității atâta timp cât autoritatea publică sau judecătorul se află într-un proces de evaluare, din punct de vedere legal, a actului administrativ contestat, este echitabil ca acesta din urmă să nu-și producă efectele asupra celor vizați. Legiuitorul național a fost obligat să găsească criterii pertinente pentru suspendarea executării actelor administrative până la clarificarea exactă a gradului de conformare a acestora cu normele juridice aplicabile în speță.

Măsura cu caracter provizoriu anterior individualizată determină punerea în balanță a interesului social cu cel personal, preeminența unuia dintre ele fiind subsumată principiului legalității. Conform art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, modificată prin Legea nr. 262/2007, cazurile bine justificate presupun împrejurări legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ. La modul concret, conform legislației naționale, condiția existenței unui caz bine justificat este îndeplinită în situația în care se regăsesc argumente juridice aparent valabile cu privire la nelegalitatea actului administrativ aflat în litigiu.

Altfel spus, pentru a interveni suspendarea judiciară a executării unui act administrativ trebuie să existe un indiciu temeinic de nelegalitate. În acest context, trebuie subliniat faptul că principiul legalității activității administrative presupune atât ca autoritățile administrative să nu eludeze dispozițiile legale, cât și ca toate deciziile acestora să se întemeieze pe lege. El impune, în egală măsură, ca respectarea acestor exigențe de către autorități să fie în mod efectiv asigurată. Pe de altă parte, în cadrul cererii de suspendare instanța este limitată la a cerceta, după verificarea condiției de admisibilitate, dacă sunt îndeplinite cumulativ cerințele prevăzute de dispozițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004, respectiv cazul bine justificat și paguba iminentă.

Deci, în cadrul cererii de suspendare, instanța nu va cerceta îndeplinirea condițiilor de legalitate și oportunitate ale actului administrativ, această obligație revenindu-i instanței de fond, învestită cu soluționarea acțiunii în anulare. Condiția existenței cazului „bine justificat", lăsată de legiuitor la aprecierea și înțelepciunea judecătorului sub aspectul conținutului său, presupune ca asupra legalității actului administrativ să planeze o puternică îndoială, iar aceasta să fie evidentă fără a se intra în cercetarea pe fond a dispozițiilor actului, respectiv a consecințelor juridice pe care le-a produs.

Pentru a înlătura, chiar și temporar, regula executării imediate și din oficiu a actelor administrative, prin suspendarea acestora, instanța poate aprecia necesitatea unei asemenea măsuri, doar prin raportare la probele administrate în cauză și care trebuie să ofere suficiente indicii aparente de răsturnare a prezumției de legalitate, fără a analiza, pe fond conținutul actului administrativ, instanța având posibilitatea să efectueze numai o cercetare sumară a aparenței dreptului. Înalta Curte apreciază că, în cauză, prin actele depuse, reclamanta a prezentat suficiente elemente care să conducă la existența unor îndoieli serioase în ceea ce privește legalitatea bazei de impunere. Deci, există suficiente indicii aparente care să răstoarne prezumția de legalitate, fără însă ca prin aceasta, să antameze sau să anticipeze analiza pe fond, a conținutului și legalității actului administrativ contestat.

De asemenea, instanța de control judiciar consideră că și cerința pagubei iminente ce s-ar produce reclamantei în cazul executării imediate este îndeplinită în cauză. Conform art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004, paguba iminentă reprezintă prejudiciul material viitor și previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități publice sau a unui serviciu public. Așadar, paguba iminentă presupune o anumită urgență pentru a opera suspendarea efectelor unui act administrativ. Se poate aprecia că există urgență atunci când executarea actului administrativ aduce o atingere gravă și imediată unui interes public, situației reclamantului sau intereselor pe care acesta înțelege să le apere.

Revine judecătorului de contencios administrativ, investit cu soluționarea unei cereri de suspendare, să aprecieze în mod concret, având în vedere argumentele prezentate de reclamant, dacă efectele actului aflat în discuție sunt de natură să justifice urgența. Aceasta din urmă poate justifica măsura provizorie a suspendării executării unui act administrativ, fără ca ea să aducă atingere hotărârii judecătorești ce urmează a se pronunța cu privire la cererea de anulare a actului. Alături de argumentele expuse mai sus, Înalta Curte are în vedere și recomandarea nr. R/89/8 din 13 septembrie 1989 a Comitetului de Miniștri din cadrul Consiliului Europei privind protecția jurisdicțională provizorie în materie administrativă.

Așa cum s-a arătat de altfel și în recomandarea 16/2003 a Comitetului Miniștrilor din cadrul Consiliului Europei, executarea deciziilor administrative trebuie să țină cont de drepturile și interesele persoanelor particulare. Aceeași recomandare reamintește principiile din recomandarea nr. R/89/8 a Comitetului de Miniștrii care cheamă autoritatea jurisdicțională competentă, în speță instanța judecătorească, atunci când executarea unei decizii administrative este de natură să provoace daune grave particularilor cărora li se aplică decizia, să ia măsuri provizorii corespunzătoare. Soluția suspendării actului administrativ până la pronunțarea instanței se circumscrie noțiunii de protecție provizorie corespunzătoare, măsură care se recomandă a fi luată de autoritatea jurisdicțională, fără ca astfel să se aducă atingere executării deciziilor autorităților administrative prin care se impun particularilor o serie de obligații.

Suspendarea pronunțată de instanță nu afectează principiul caracterului executoriu al actului administrativ, ci tocmai îl confirmă, căci partea apelează la hotărârea justiției pentru a nu executa actul până la finalizarea tuturor procedurilor jurisdicționale. Ținând seama de considerentele de ordin legal și de situația de fapt dovedită, de recomandările Comitetului de Miniștrii, pentru a evita excesul de putere din partea autorității fiscale și de circumstanțele cauzei, Înalta Curte apreciază că executarea actului administrativ este de natură a crea pagube serioase, care pot să aibă consecințe grave în patrimoniul reclamantei. Executarea sumei de 581.349 lei reținută de organul fiscal, poate perturba activitatea reclamantei.

Prin executare silită s-ar crea un prejudiciu material viitor și previzibil societății, aceasta reprezentând un impediment vital pentru desfășurarea activității societății, aflată deja în dificultate. Prin urmare, Înalta Curte constată că susținerile și criticile recurentei sunt neîntemeiate și nu pot fi primite, iar instanța de fond în mod corect a apreciat că sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004. În consecință, pentru considerentele arătate și în temeiul dispozițiilor art. 312 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală a Finanțelor Publice Timiș împotriva încheierii din 24 septembrie 2012 a Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată, în ședință publică, astăzi 19 februarie 2013.