ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3895/2012

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3895/2012 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2012)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin acțiunea înregistrată la 24 septembrie

2010, reclamanta SC „U.” SRL Oradea a solicitat ca, în contradictoriu cu

pârâtele Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale Cluj și

D.J.A.O.V. Bihor, să se dispună anularea Procesului-verbal de control nr. 6520

din 6 iulie 2010, a măsurii de confiscare dispusă prin acest act de control,

precum și anularea Deciziei nr. 107 din 19 august 2010, prin care a fost

respinsă ca neîntemeiată contestația formulată în baza dispozițiilor art. 207

C. proc. fisc.

În motivarea

acțiunii, reclamanta a arătat că, începând cu data de 6 aprilie 2010 a deținut

atestatul nr. 147 din 6 aprilie 2010 pentru comercializarea en-detail de

produse energetice, astfel că, în actele administrative contestate, inspectorii

vamali au constatat în mod greșit că, în perioada 8 mai - 30 iunie 2010, la

punctul de lucru situat în Oradea, a desfășurat activitate de comercializare de

produse energetice atât în sistem en-detail, cât și în sistem en-gros, fără a

deține atestat pentru comercializarea unor asemenea produse în sistem en-gros.

Reclamanta a mai arătat că este neîntemeiată și constatarea inspectorilor

vamali privind existența în perioada verificată a unor diferențe între

rapoartele de gestiune și rapoartele de închidere de tură.

Prin cererea depusă

la data de 10 decembrie 2010, reclamanta a solicitat să fie introdusă în cauză

în calitate de pârâtă Autoritatea Națională a Vămilor și a renunțat la judecata

cererii de anulare a măsurii de confiscare dispusă prin Procesul-verbal de

control nr. 6520 din 6 iulie 2010.

Prin întâmpinare,

pârâta Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale Cluj a invocat

excepția lipsei capacității procesuale a Direcției Județene pentru Accize și

Operațiuni Vamale Bihor, motivând că aceasta nu are personalitate juridică,

potrivit dispozițiilor art. 1 din H.G. nr. 110/2009 și art. 87 alin. (1) C.

proc. civ.

de fond

Curtea de Apel

Oradea, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a

pronunțat Sentința nr. 210/CA/2011 din 10 octombrie 2011, prin care a admis

acțiunea formulată de reclamantă împotriva pârâtelor Autoritatea Națională a

Vămilor și Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale Cluj, anulând

Decizia nr. 107 din 19 august 2010 și Procesul-verbal de control nr. 6520 din 6

iulie 2010, întocmite de cea de-a doua pârâtă.

Prin aceeași

sentință, a fost admisă excepția lipsei capacității procesuale a Direcției

Județene pentru Accize și Operațiuni Vamale Bihor și a anulat acțiunea

formulată de reclamantă împotriva acestei direcții pârâte.

Instanța de fond a

constatat că este întemeiată excepția lipsei capacității procesuale a Direcției

Județene pentru Accize și Operațiuni Vamale Bihor față de dispozițiile art. 1

din H.G. nr. 110/2009 privind organizarea și funcționarea Autorității Naționale

a Vămilor și art. 87 alin. (1) C. proc. civ., potrivit cărora numai Autoritatea

Națională a Vămilor are personalitate juridică, iar direcțiile regionale și

județene aflate în subordine acționează în numele acesteia.

Instanța de fond a

avut în vedere și Ordinul circular nr. 6840 din 11 august 2010 emis de

Autoritatea Națională a Vămilor, prin care Direcția Regională pentru Accize și

Operațiuni Vamale Cluj a fost împuternicită să-i reprezinte interesele în

litigiile în care este parte, fără ca un asemenea mandat de reprezentare să fi

fost dat și pârâtei Direcția Județeană pentru Accize și Operațiuni Vamale

Bihor.

Pe fondul cauzei, s-a

constatat nelegalitatea Deciziei nr. 107 din 19 august 2010 și a

Procesului-verbal de control nr. 6520 din 6 iulie 2010 și s-a dispus anularea

lor, cu motivarea că, inspectorii vamali au reținut în mod greșit că o parte

din cantitatea de marfă a fost vândută de reclamantă în perioada 8 mai - 30

iunie 2010 în sistem en-detail și cealaltă parte în sistem en-gros, dat fiind

că, activitatea din perioada respectivă s-a desfășurat en-detail, în baza

Atestatului nr. 147 din 6 aprilie 2010.

Pe baza înscrisurilor

depuse de părți și a concluziilor expertizei contabile efectuate în cauză,

instanța de fond a considerat că este neîntemeiată afirmația organelor de

control, în sensul că, este permisă comercializarea numai prin pompa de

distribuție, în condițiile în care reclamanta avea posibilitatea de a alege

între a emite bon fiscal sau factură (factura fiscală emițându-se și în

situația în care se vinde direct prin pompă, dar marfa nu este achitată în ziua

livrării, ci la termenul stabilit prin contract), iar în privința scăderii din

gestiune a cantității și valorii mărfurilor, nu se poate reține o evidență

fictivă, întrucât toate ieșirile au fost înregistrate în gestiune, în baza

bonurilor sau facturilor fiscale, conform raportului de gestiune pus la

dispoziția agenților constatatori.

Instanța de fond a

mai avut în vedere că toate impozitele și taxele datorate de reclamantă au fost

corect înregistrate în contabilitatea societății, fiind achitate la bugetul de

stat, care nu a fost prejudiciat, cum s-a constatat fără temei în actele

administrative deduse judecății.

exercitată

Împotriva acestei

sentințe a declarat recurs pârâta Direcția Regională pentru Accize și

Operațiuni Vamale Cluj în nume propriu și în reprezentarea Autorității

Naționale a Vămilor, solicitând modificarea hotărârii atacate, în sensul

respingerii acțiunii formulate de reclamantă ca nefondată.

În primul motiv de

recurs a fost invocată necompetența materială a instanței de fond, arătându-se

că actele atacate au fost emise de o autoritate publică județeană și conform

dispozițiilor art. 10 din Legea nr. 554/2004, competența de a se pronunța în

primă instanță aparține tribunalului. Pentru acest considerent, s-a susținut că

este nelegală hotărârea atacată, întrucât Curtea de Apel Oradea trebuia să

decline competența de soluționare a cauzei în favoarea Tribunalului Bihor.

Prin cel de-al doilea

motiv de recurs a fost criticată soluția dată pe fondul pricinii, susținându-se

că instanța de fond a admis în mod greșit acțiunea, prin preluarea apărărilor

din acțiune și a concluziilor expertizei contabile, deși acestea sunt

rezultatul unei confuzii între cele două sisteme de comercializare a produselor

energetice și anume, en-gros și en-detail.

Astfel, s-a învederat

că, deși intimata-reclamantă desfășoară activitate de comerț cu amănuntul sau

en-detail, pentru care deține atestat, această formă de circulație a mărfurilor

constă în cumpărarea de mărfuri pentru a le revinde consumatorilor sau

utilizatorilor finali, în general cantități mici și în stare de întrebuințare,

dar nu s-a avut în vedere că, în cazul vânzării de produse energetice en-gros,

cu plata la o perioadă de timp stabilită între părți, era obligatorie emiterea

unui bon nefiscal, însoțit de aviz sau factură, spre a fi posibilă verificarea

în orice moment a cantității de produse aflate în stoc.

Recurentele au

precizat că, fiind contestate în timpul controlului diferențe de cantități

între rapoartele de gestiune și rapoartele de închidere de tură pentru produsul

energetic comercializat prin pompă, este mai mult decât evident că

intimata-reclamantă și ulterior, instanța de fond, nu au făcut diferența între

comercializarea en-gros și cea en-detail.

În conformitate cu

prevederile Codul de procedură fiscală, s-a susținut că organele vamale au

întocmit corect actele atacate, întrucât comercializarea produselor energetice

fără a deține atestat eliberat de organul fiscal competent constituie

contravenție și în consecință, agentul economic nu poate comercializa produsele

energetice deținute în afara regimului suspensiv, nefiind introduse în regimul

de accizare prevăzut de Titlul VII C. fisc.

II. Considerentele

Înaltei Curți asupra recursului

Examinând actele și

lucrările dosarului, în raport cu dispozițiile art. 304 și art. 304

1

C. proc. civ., Înalta Curte va admite prezentul recurs pentru următoarele

considerente:

de drept relevante

În urma unui control

efectuat la punctul de lucru al intimatei-reclamante SC „U.” SRL Oradea, situat

în Oradea, str. M.C., județul Bihor, Direcția Regională pentru Accize și

Operațiuni Vamale Cluj - Direcția Județeană pentru Accize și Operațiuni Vamale

Bihor a încheiat Procesul-verbal de control nr. 6520 din 6 iulie 2010, prin

care a constatat că, în perioada 8 mai - 30 iunie 2010, societatea intimată a

desfășurat activitate de comercializare de produse energetice, atât în sistem

en-detail, cât și în sistem en-gros, deși nu deținea pentru perioada respectivă

atestat de comercializare a produselor energetice în sistem en-gros. Organele

de control au constatat că, în perioada supusă verificării, există diferențe de

cantitate între rapoartele de gestiune și rapoartele de închidere de tură și

anume, potrivit raportului de gestiune au fost comercializați 1.266.674,41

litri motorină, iar potrivit raportului de închidere de tură s-au comercializat

755.075,24 litri motorină, diferența de 511.599,17 litri motorină, în valoare

de 2.108.389,55 RON, fiind facturată către diverse firme.

Prin acest act de

control s-a constatat că intimata-reclamantă a încălcat dispozițiile art. 206

69

C. fisc. și s-a dispus întocmirea unui proces-verbal de contravenție.

Contestația

administrativă formulată de intimata-reclamantă împotriva Procesului-verbal de

control nr. 6520 din 6 iulie 2010 a fost respinsă ca neîntemeiată prin Decizia

nr. 107 din 19 august 2010 emisă de Direcția Regională pentru Accize și

Operațiuni Vamale Cluj - Direcția Județeană pentru Accize și Operațiuni Vamale

Bihor.

În baza

Procesului-verbal de control nr. 6520 din 6 iulie 2010, Direcția Regională

pentru Accize și Operațiuni Vamale Cluj - Direcția Regională pentru Accize și

Operațiuni Vamale Bihor a încheiat Procesul-verbal de contravenție nr.

116/0117115 din 6 iulie 2010, prin care intimata-reclamantă a fost sancționată

contravențional în baza dispozițiilor art. 220 alin. (2

2

) C. proc.

fisc. cu sancțiunea principală a amenzii în sumă de 20.000 RON și cu sancțiunea

complementară a confiscării sumei de 2.108.389,55 RON, reprezentând

contravaloarea sumelor rezultate din vânzarea de carburanți (motorină) în

perioada 8 mai - 30 iunie 2010.

Instanța de fond a

admis acțiunea formulată de intimata-reclamantă, a anulat atât Procesul-verbal

de control nr. 6520 din 6 iulie 2010, cât și Decizia nr. 107 din 19 august

2010, anulând acțiunea formulată împotriva Direcției Județene pentru Accize și

Operațiuni Vamale Bihor pentru lipsa capacității procesuale a acestei direcții.

Hotărârea astfel

pronunțată este nelegală, întrucât prima instanță a soluționat greșit fondul

pricinii, fără a fi fost determinat cadrul procesual al litigiului și,

implicit, limitele sesizării instanței în raport cu obiectul cererii de chemare

în judecată, calitatea și rangul autorităților publice pârâte, natura juridică

a actelor administrative deduse judecății și cu dispozițiile legale care

reglementează competența materială a instanțelor de judecată în materia

contenciosului administrativ.

Obiectul cererii de

chemare în judecată a fost precizat de intimata-reclamantă la data de 10

decembrie 2010, în sensul că se solicită anularea Procesului-verbal de control

nr. 6520 din 6 iulie 2010 și a Deciziei nr. 107 din 19 august 2010, în

contradictoriu cu pârâta Autoritatea Națională a Vămilor, renunțându-se la

cererea de anulare a măsurii de confiscare dispusă pentru suma de 2.108.389,55

RON.

Față de această

precizare a obiectului acțiunii, instanța de fond nu a stabilit în primul rând

autoritatea publică legitimată din punct de vedere procesual să aibă calitatea

de pârâtă, în condițiile în care ambele acte administrative contestate de către

intimata-reclamantă au fost întocmite de Direcția Județeană pentru Accize și

Operațiuni Vamale Bihor.

Deși s-a reținut în

mod corect că această direcție județeană este autoritatea emitentă a actelor

atacate, s-a considerat că nu îndeplinește condițiile legale pentru a sta în

proces în calitate de pârâtă, neavând personalitate juridică, potrivit

dispozițiilor art. 1 din H.G. nr. 110/2009, art. 87 alin. (1) C. proc. civ. și

Ordinului circular nr. 6840/2010 al Autorității Naționale a Vămilor.

Instanța de fond nu a

avut în vedere că, potrivit reglementării sus-menționate, atât direcțiile

regionale, cât și direcțiile județene sunt unități subordonate din structura

organizatorică a Autorității Naționale a Vămilor și, în consecință, dacă se

stabilea că numai Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale Cluj

are calitatea de pârâtă, în baza mandatului acordat prin Ordinul circular nr.

6840/2010 al Autorității Naționale a Vămilor, trebuia să se verifice dacă, în

raport cu rangul acestei direcții care funcționează la nivel local și nu

central, este competentă să se pronunțe în primă instanță curtea de apel sau

tribunalul, conform prevederilor art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.

Ca temei pentru

constatarea capacității procesuale a Direcției Regionale pentru Accize și

Operațiuni Vamale Cluj s-a reținut a fi Ordinul circular nr. 6840/2010 al

Autorității Naționale a Vămilor, fără a se avea în vedere că, în baza

mandatului general de reprezentare prevăzut în acest act administrativ,

respectiva direcție regională a fost reprezentată la judecata în fond de către

Direcția Județeană pentru Accize și Operațiuni Vamale Bihor.

De asemenea, pentru

stabilirea corectă a autorității publice legitimată să stea în proces în

calitate de pârâtă, instanța de fond nu a avut în vedere atribuțiile proprii pe

care este abilitată să le exercite fiecare unitate subordonată Autorității

Naționale a Vămilor, independent de organizarea sa, fără personalitate

juridică, precum și dispozițiile art. 4 alin. (2) C. proc. civ., potrivit

cărora, pot sta în judecată ca pârâte și asociațiile sau societățile care nu au

personalitate juridică, dacă au organe proprii de conducere.

Competența instanței

de fond se impunea de asemenea să fie verificată în raport cu natura juridică a

celor două acte atacate și, sub acest aspect, trebuia avut în vedere că nu se

contestă obligații fiscale, astfel că nu este aplicabil criteriul valoric

prevăzut de art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, fiind determinant

criteriul rangului autorității publice pârâte, cuprins în aceeași reglementare

pentru competența materială în litigiile de contencios administrativ.

Aceeași verificare

era necesară și față de conținutul și efectele juridice ale celor două acte

deduse judecății, pentru a se stabili dacă acestea sunt acte administrative de

autoritate, susceptibile să vatăme intimatei-reclamante un drept recunoscut de

lege sau un interes legitim, ca o primă condiție impusă de dispozițiile art. 1

alin. (1) din Legea nr. 554/2004 pentru sesizarea instanței de contencios

administrativ.

În calificarea

juridică a celor două acte contestate sunt incidente dispozițiile art. 2 alin.

(1) lit. c) din Legea nr. 554/2004, potrivit cărora, actul administrativ este

actul individual sau normativ emis de o autoritate publică, în regim de putere

publică, în vederea organizării legii sau a executării în concret a legii, care

dă naștere, modifică sau stinge raporturi juridice.

Față de această

definiție legală dată actului administrativ supus controlului jurisdicțional pe

calea contenciosului administrativ, trebuia analizat cuprinsul

Procesului-verbal de control nr. 6520 din 6 iulie 2010 întocmit pentru

constatarea stării de fapt și a prevederilor legale încălcate, fără a se

dispune alte măsuri decât încheierea unui proces-verbal de contravenție.

Pe baza acestor

constatări, Direcția Județeană pentru Accize și Operațiuni Vamale Bihor a și

încheiat Procesul-verbal de contravenție nr. 116/0117115 din 6 iulie 2010, prin

care intimata-reclamantă a fost sancționată contravențional în baza

dispozițiilor art. 220 alin. (2

2

) C. proc. fisc. cu sancțiunea

principală a amenzii în sumă de 20.000 RON și cu sancțiunea complementară a

confiscării sumei de 2108.389,55 RON, reprezentând contravaloarea sumelor

rezultate din vânzarea de carburanți (motorină) în perioada 8 mai - 30 iunie

2010.

Din anexa

Procesului-verbal de contravenție nr. 116/0117115 din 6 iulie 2010, rezultă că

acesta a fost încheiat în baza Procesului-verbal de control nr. 6520 din 6

iulie 2010.

În atare situație, se

impune a se verifica dacă Procesul-verbal de control nr. 6520 din 6 iulie 2010

și, implicit, Decizia nr. 107 din 19 august 2010 de respingere a contestației

administrative, sunt acte de autoritate susceptibile de a fi atacate în mod

direct la instanța de contencios administrativ sau sunt acte administrative

pregătitoare, întocmite în procedura prealabilă emiterii actului de aplicare a

sancțiunii contravenționale, astfel că nu produc efecte juridice prin ele

însele și pe cale de consecință, nu pot constitui obiectul unei acțiuni în

anulare decât în condițiile prevăzute de art. 18 alin. (2) din Legea nr.

554/2004, prin cererea de anulare a deciziei administrative pentru a cărei

finalizare au fost necesare.

În Procesul-verbal de

control nr. 6520 din 6 iulie 2010 și în Decizia nr. 107 din 19 august 2010 s-a

constatat situația de fapt și încălcarea de către intimata-reclamantă în

perioada 8 mai - 30 iunie 2010 a dispozițiilor art. 206

69

alin. (7)

C. fisc., potrivit cărora, desfășurarea activității de comercializare de

produse energetice în sistem en-gros sau en-detail, fără ca operatorul economic

să fie înregistrat conform procedurii și cu respectarea condițiilor stabilite

prin ordin al Președintelui Autorității Naționale de Administrare Fiscală,

constituie contravenție și se sancționează în baza prevederilor C. proc. fisc.

Această faptă

contravențională se sancționează conform dispozițiilor art. 220 alin. (2

2

)

C. proc. fisc. cu amendă de la 20.000 RON la 50.000 RON și confiscarea sumelor

rezultate din vânzare.

Reglementarea

sus-menționată a constituit temeiul juridic al Procesului-verbal de

contravenție nr. 116/0117115 din 6 iulie 2010, act administrativ pentru care se

aplică dispozițiile legale referitoare la regimul juridic al contravențiilor,

conform prevederilor art. 223 C. proc. fisc.

O.G. nr. 2/2011, ca

lege-cadru în materia răspunderii contravenționale, prevede în art. 31 că,

procesul-verbal de contravenție poate fi contestat, atât în privința sancțiunii

principale a amenzii, cât și în privința sancțiunii complementare a confiscării

bunurilor destinate, folosite sau rezultate din contravenții, prin plângere la

judecătorie.

Față de aceste

prevederi legale, de natura juridică a celor două acte contestate și de toate

susținerile părților, care vizează în principal caracterul contravențional al

faptei constatate în sarcina intimatei-reclamante, se impune ca, în scopul

pronunțării unei hotărâri legale, să se lămurească dacă a fost legal sesizată

Curtea de Apel Oradea sau dacă aceasta trebuia să-și decline competența în

favoarea unei alte instanțe, stabilită după determinarea cadrului procesual al

litigiului.

Pentru considerentele

expuse, se va dispune casarea hotărârii atacate și trimiterea cauzei spre

rejudecare la aceeași instanță.

de recurs și temeiul juridic al acesteia

În temeiul

dispozițiilor art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 și art. 313 C. proc.

civ., Înalta Curte va admite recursul, va casa sentința recurată și va dispune

trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeași instanță.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul

declarat de Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale Cluj, în nume

propriu și în reprezentarea Autorității Naționale a Vămilor, împotriva

Sentinței nr. 210/CA/2011 din 10 octombrie 2011 a Curții de Apel Oradea, secția

a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința

recurată și trimite cauza spre rejudecare la aceeași instanță.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 3 octombrie 2012.

Procesat

de GGC - AZ