Decizia nr. 987/2017 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs

Obiectul actiunii Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal sub nr. x/17.09.2013 reclamanta S.C. A. S.R.L. a chemat în judecata pe pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate pentru ca prin hotărârea ce se va pronunța sa se dispună anularea notificarilor x/31.01.2013 prin care a fost comunicata valoarea procentului "p" pentru trimestrul IV al anului 2012 care este de 13% și consumul de medicamente înregistrate în trimestrul IV al anului 2012 suportate din FNUASS și bugetul Ministerului Sănătății, pretins centralizate conform declarațiilor fiecărui plătitor al contribuției, precum și a Adresei nr. X/14.03.2013 de soluționare a contestației formulată împotriva Notificării în cadrul procedurii prealabile; notificarea X/30.04.2013 prin care a fost comunicata valoarea procentului "p" pentru trimestrul I al anului 2013 care este de 15,87% și consumul de medicamente pretins înregistrate în trimestrul I al anului 2013 suportate din FNUASS și bugetul Ministerului Sănătății, pretins centralizate conform declarațiilor fiecărui plătitor al contribuției, precum și a Adresei nr. X/19.06.2013 de soluționare a contestației formulată împotriva Notificării în cadrul procedurii prealabile; notificarea X/01.08.2013 prin care au fost comunicata valoarea procentului "p" pentru trimestrul II al anului 2013 care este de 14,55% și consumul de medicamente pretins înregistrate în trimestrul II al anului 2013 suportate din FNUASS și bugetul Ministerului Sănătății, pretins centralizate conform declarațiilor fiecărui plătitor al contribuției. Prin cererea modificatoare depusă la termenul din 29.01.2014 reclamanta a solicitat și anularea adresei de raspuns la ultima contestatie formulate impotriva notificarii privind trimestrul II al anului 2013.

Soluția instanței de fond Prin sentința nr. 2105 din 2 iulie 2014 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal s-a admis, în parte, acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate. Au fost anulate, în parte, notificările X/31.01.2013, X/30.04.2013 și X/1.08.2013 în ceea ce privește consumul de medicamente pentru trimestrul IV 2012 și respectiv I 2013 și II 2013, comunicate de către pârâtă prin aceste notificări. S-a respins, în rest, acțiunea reclamantei.

Recursurile Împotriva acestei sentințe au formulat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L. și recurs incident pârâta Casa Națională de Sănătate, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie. Prin cererea de recurs formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. s-a solicitat admiterea recursului și casarea în parte a sentinței recurate și, în urma rejudecării, admiterea în integralitate a acțiunii, cu consecința anulării în tor a actelor administrative contestate și modificarea considerentelor hotărârii, în sensul ca instanța de recurs să se pronunțe pe fond și asupra motivelor de nulitate ale actelor administrative atacate asupra cărora prima instanță nu s-a pronunțat. S-a apreciat că instanța de fond a dat o soluție cu aplicarea greșită a normelor de drept material și cu încălcarea regulilor de procedură prevăzute sub sancțiunea nulității. În contextul unei succinte prezentări a situației de fapt, s-a considerat de către recurentă că, prezenta cauză privește actele administrative nelegal emise de către CNAS urmare a O.U.G. nr. 77/2011 modificată prin O.G. nr. 17/2012, respectiv Notificările transmise de CNAS cu privire la baza de calcul a contribuției clawback pentru trimestrul IV 2102 și pentru trimestrele I și II ale anului 213, precum și răspunsurile CNAS la contestațiile formulate împotriva acestor Notificări. S-a susținut, astfel, că aspectele de nelegalitate a Notificărilor au privit toate valorile comunicate de CNAS prin aceste notificări, respectiv atât consumul individual, cât și procentul p. S-a apreciat de către recurentă că prima instanță a respins, în mod nelegal, acțiunea pe aspectul celorlalte elemente ale bazei de impunere, respectiv în ceea ce privește procentul p comunicat de CNAS în cuprinsul notificărilor contestate. Recurenta - reclamantă a mai susținut că reținerea judecătorului fondului în sensul că art. 3 din O.U.G. nr. 17/2012 nu a fost declarat neconstituțional, iar instanța nu poate să înlăture de la aplicare aceste dispoziții, nu reprezintă o motivare reală, aspect ce echivalează cu lipsa motivării hotărârii, prima instanță interpretând greșit dispozițiile legale menționate. S-a mai susținut că instanța de fond nu s-a mai pronunțat în niciun fel asupra celorlalte motive de nelegalitate invocate în acțiune, apreciindu-le nerelevante, câtă vreme au fost anulate notificările în integralitate pe aspectul consumului individual, invocând în acest sens nemotivarea hotărârii, prin raportare la dispozițiile art. 425 alin. (1) pct. b) din C. proc. civ. S-a considerat că vătămarea produsă reclamantei prin neclarificarea modului de aplicare a legii și a regulilor avute în vedere la stabilirea taxei clawback ulterioare trimestrului IV 2012 constă în obligarea societății la a contesta în mod repetat notificările trimestriale. De asemenea, prin nesoluționarea tuturor motivelor de nulitate s-a considerat că se produce o vătămare societății în ceea ce privește faza de punere în executare a hotărârii de anulare a actului administrativ, o eventuală recalculare a bazei de impunere pentru taxa clawback pe trimestrele în discuție putând fi interpretată ca având în vedere doar deducerea valorii TVA din baza de calcul, cu privire la acest aspect invocându-se prevederile art. 461 C. proc. civ. În drept, recursul s-a întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 și pct. 5 din C. proc. civ. Prin cererea de recurs incident formulată de pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate, în temeiul dispozițiilor art. 491 C. proc. civ., s-a solicitat schimbarea în tot a sentinței recurate, prin pronunțarea unei hotărâri în temeiul căreia să se dispună admiterea recursului, în sensul respingerii, ca neîntemeiată a cererii de anulare a Notificărilor nr. X 14.03.2013, nr. X/30.04.2013, nr. X/01.08.2013 în ceea ce privește includerea TVA-ului în consumul de medicamente pentru trimestrul IV 2012, I și II 2013. S-a arătat de către recurenta - pârâtă că înțelege să critice hotărârea instanței de fond sub aspectul temeiniciei acesteia, referitor la includerea TVA-ului în consumul de medicamente și la prevederile Deciziei Curții Constituționale nr. 39/2013. S-a susținut că, în prezenta cauză, actul normativ aplicabil pentru stabilirea contribuției trimestriale este O.U.G. nr. 77/2011 astfel cum a fost modificată și completată prin O.G. nr. 17/2012, Decizia nr. 39/2013 a Curții Constituționale neputând produce efecte și în speța de față în raport de data înregistrării dosarului pe rolul Curții de Apel București - 17.09.2013 și de data publicării deciziei în Monitorul Oficial - 20.02.2013, prezenta cauză neputând fi considerată pendinte. De asemenea, s-a arătat de către recurenta - pârâtă că, începând cu trimestrul IV 2012, calculul contribuției trimestriale s-a realizat potrivit formulei prevăzute de art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011, CTt și Bat neincluzând taxa pe valoare adăugată, Bat fiind de 1.515 milioane RON. În fine, s-a susținut că, în prezent, raportat la jurisprudența Curții Constituționale, contribuția clawback se calculează asupra valorii consumului suportat din bugetul FNUASS și MS, întrucât, pe de o parte, cei doi indicatori CTt și Bat nu conțin TVA, iar, pe de altă parte, din consumul comunicat de CNAS subiecții plătitori pot proceda la deducerea TVA ului în conformitate cu prevederile legale, apreciindu-se că includerea TVA-ului în calculul contribuției trimestriale nu justifică anularea notificărilor contestate pentru includerea TVA-ului în valoare contribuției clawback. Recursul incident a fost întemeiat în drept pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. Prin răspunsul la întâmpinare recurenta - reclamantă S.C. A. S.R.L. a reiterat, în esență, susținerile prezentate prin cererea de recurs.

Apărările intimatilor Prin întâmpinarea depusă la dosar la filele 17 - 24 de către recurenta - pârâtă Casa Națională de Asigurări de Sănătate formulată la recursul declarat de reclamantă s-a solicitat respingerea recursului ca nefondat. Prin întâmpinarea depusă la dosar la filele 35 - 42 de către recurenta - reclamantă formulată la recursul incident declarat de pârâtă s-a solicitat respingerea recursului ca nefondat și menținerea sentinței pronunțată pe fondul cauzei ca fiind legală.

Procedura în fața instanței de recurs Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) din C. proc. civ., republicat, a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 22 februarie 2016, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) din C. proc. civ., republicat. Prin încheierea din Camera de Consiliu din data de 22 iunie 2016 s-au admis în principiu recursul declarat de S.C. A. S.R.L. și recursul incident declarat de Casa Națională de Sănătate împotriva sentinței nr. 2105 din 2 iulie 2014 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Considerentele și soluția Înaltei Curți Examinând sentința atacată prin prisma criticilor ce i-au fost aduse, a apărărilor cuprinse în întâmpinarea intimatei la motivele de recurs și raportat la prevederile legale incidente din materia supusă verificării, Înalta Curte constată că recursurile sunt nefondate în considerarea celor în continuare arătate. Motivul de recurs invocat de S.C. A. S.R.L. întemeiat pe pct. 5 al alin. (1) al art. 488 din C. proc. civ. nu este susținut, nefiind indicate care sunt normele de procedură sancționate cu nulitatea, și încălcate de către prima instanță. În fapt, prin recursul formulat se solicită rejudecarea pe fond a motivelor de nelegalitate care nu au fost dezlegate de judecătorul fondului, menținând soluția cuprinsă în dispozitiv. Potrivit dispozițiilor art. 461 din C. proc. civ., invocate de către recurentă: (1) Calea de atac se îndreaptă împotriva soluției cuprinse în dispozitivul hotărârii. (2) Cu toate acestea, în cazul în care calea de atac vizează numai considerentele hotărârii prin care s-au dat dezlegări unor probleme de drept ce nu au legătură cu judecata acelui proces sau care sunt greșite ori cuprind constatări de fapt ce prejudiciază partea, instanța, admițând calea de atac, va înlătura acele considerente și le va înlocui cu propriile considerente, menținând soluția cuprinsă în dispozitivul hotărârii atacate. Se poate observa că alin. (2) al art. 461 din C. proc. civ. vizează trei ipoteze de considerente susceptibile de atac: considerente "greșite", indiferent dacă au sau nu legătură cu judecarea acelui proces; considerente prin care s-au dat "dezlegări unor probleme de drept", fără nicio legătură cu dezlegarea acelui proces; "constatări de fapt" făcute prin considerente, care prejudiciază partea. Or, acordarea de către legiuitor a posibilității de a formula recurs împotriva considerentelor hotărârii recurate, vizează doar acele considerente care, intrate în puterea lucrului judecat, ar putea fi opuse ulterior părții intr-un alt litigiu, ceea ce nu este cazul în speța de față, în care se urmărește pronunțarea de fapt a unei dezlegări cu caracter obligatoriu dată autorității în ceea ce privește, așa cum se exprimă și recurenta, calculul taxei clawback ulterioare. Constată Înalta Curte că nu ne aflăm în ipoteza prevăzută de art. 461 alin. (2) din C. proc. civ., întrucât nu poate fi avută în vedere presupusa vătămare viitoare în situația emiterii unui alt act administrativ ca urmare a anulării notificărilor deduse judecății. Prima instanță a respins susținerile reclamantei în sensul că valoarea procentului "p" conține TVA, însă a constatat că, în ceea ce privește consumul de medicamente pe trimestrele IV 2012, I și II 2013, acestea a inclus TVA fiind aplicate dispozițiile art. 3 1 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011, declarate neconstituționale, dispunând anularea notificărilor. "Refuzul" instanței, în ipoteza anulării actelor administrative în privința consumului, de a se pronunța asupra celorlalte motive de nelegalitate invocate în acțiune nu poate fi încadrat în cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. În aceste condiții Înalta Curte împărtășește soluția primei instanțe apreciind inutil a se mai pronunța asupra nemotivării actului administrativ sau asupra existenței unor date eronate, deși există o jurisprundență bogată a instanței supreme, inclusiv practica judiciară depusă la dosar, în sensul că responsabilitatea corectitudinii listei medicamentelor pentru care se datorează taxa clawback aparține deținătorului autorizației de punere pe piață (APP), în speță reclamantei, aceasta având interesul depunerii unei declarații corespunzătoare realității. De asemenea există o bogată jurisprudență și în ceea ce privește includerea adaosului la calculul procentului, având în vedere că valoarea finală a acestor adaosuri comerciale este rezultatul raporturilor comerciale stabilite între producătorii de medicamente și distribuitori, respectiv distribuitori și farmacii, acesta neputând fi controlat și nici determinat de CNAS, respectiv CAS. Motivul de recurs vizând greșita respingere a acțiunii în ceea ce privește procentul p comunicat de către CNAS în cuprinsul notificărilor, cu încălcarea sau aplicarea greșită a art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011 este nefondat. În acest sens, se reține că judecătorul fondului a apreciat corect că valoarea procentului "p" nu include TVA, având în vedere Ordinele președintelui CNAS nr. 50/31.01.2013, nr. 230/30.04.2013 și nr. 524/1.08.2013 din care rezultă că în calculul acestuia nu este prevăzut TVA. Recursul incident formulat de către Casa de Asigurări de Sănătate vizează efectele deciziei prin care Curtea Constituțională a admis excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 31 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011, cu referire expresă la sintagma "care include și TVA". Contrar susținerilor recurentei, instanțele judecătorești au obligația de a aplica decizia de admitere a excepției de neconstituționalitate, cu atât mai mult cu cât cauza a fost înregistrată ulterior publicării acesteia. Ca atare, recurenta nu putea ignora considerentul decisiv al deciziei Curții Constituționale, potrivit căruia "în virtutea principiului general valabil în materie fiscală, impozitele și taxele se aplică asupra materiei impozabile - venituri sau bunuri, nu și asupra celorlalte impozite, or aplicarea taxei de clawback la o altă taxă este contrară prevederilor constituționale referitoare la așezarea justă a sarcinilor fiscale, motiv pentru care includerea taxei pe valoarea adăugată în valoarea totală a vânzărilor de medicamente în raport cu care se calculează taxa de clawback este neconstituțională". Acest considerent răspunde de altfel criticii punctuale a recurentei referitoare la includerea TVA în consumul centralizat de medicamente în temeiul legislației speciale, în sensul că, indiferent de forma O.U.G. nr. 77/2011, calcularea contribuției prin raportare la o bază ce conține și TVA echivalează cu aplicarea unui impozit la impozit. Prin urmare este nelegală includerea TVA în consumul centralizat de medicamente comunicat prin cele trei notificări. Nici critica referitoare la dreptul reclamantei de deducere a TVA, nu poate fi primită, în cauza de față se examinează legalitatea stabilirii contribuției clawback de către CNAS, iar nu problema existenței ori a modalității de exercitare a dreptului de deducere a TVA, în vederea asigurării neutralității acestei taxe. 6.2 Temeiul legal al soluției adoptate În conformitate cu prevederile art. 496 teza a II-a C. proc. civ., constatând că sentința recurată este legală și temeinică și că nu există motive care să atragă casarea sau modificarea acesteia, potrivit art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 ori potrivit art. 488 din Noul C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de S.C. A. S.R.L. și recursul incident declarat de Casa Națională de Sănătate, ca nefondate.