ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4875/2013

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: 1. Prima instanță a) cererea de chemare în judecată Prin încheierea pronunțată la 26 iunie 2012, Tribunalul București a sesizat Curtea de Apel Bucuresti, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal cu soluționarea excepției de nelegalitate a dispozitiilor pct. 59, în aplicarea art. 151 ind. 1 din C. fisc., din H.G. nr. 44/2004 modificată și în raport de art. 125 ind.1 alin. (1) pct. 1, art. 126 alin. (2), art. 145 și art. 146 din C. fisc. și în raport de prevederile Directivei nr. 112/2006/CE. Reclamanta a invocat exceptia de nelegalitate a dispozitiilor mai sus indicate sustinand în esență ca aceste dispozitii sunt de natură a adăuga la prevederile articolelor din C. fisc.

aratate, restricționând, în cazul importurilor, dreptul de deducere a T.V.A. achitat la vămuire, în sensul permiterii deducerii doar pentru cumparatorii bunurilor importate, importatorilor ce nu au calitatea de cumparatori refuzandu-li-se dreptul de deducere, ori fiind obligati sa aplice structura de comisionar. A concluzionat ca pct. 59 are un caracter discriminatoriu. Reclamanta a mai invocat faptul ca statele membre ale U.E. sunt ținute să adopte toate măsurile de drept intern necesare pentru a pune în aplicare actele obligatorii din punct de vedere juridic ale Uniunii. Curtea de Justiție a U.E. are misiunea de a asigura interpretarea și aplicarea conformă și unitară a dreptului Uniunii. Deciziile Curții, prin care se conferă o interpretare a dreptului Uniunii, sunt obligatorii atât pentru instanța națională care i-a adresat întrebarea preliminară, cât și pentru celelalte instanțe din statele membre ținute de asemenea să respecte interpretarea dată de Curte.

De asemenea a arătat ca hotărârile pronunțate de Curtea de Justiție stabilesc că: dreptul de deducere face parte integrantă din mecanismul T.V.A.; în principiu nu poate fi limitat; se exercită imediat pentru totalitatea taxelor aplicate operațiunilor efectuate în amonte, sistemul comun de T.V.A. garantează perfecta neutralitate în ceea ce privește sarcina fiscală corespunzătoare tuturor activităților sale economice; orice limitare a dreptului de deducere trebuie să se aplice în același mod în toate statele membre și presupune existența unei dispoziții comunitare care să autorizeze în mod expres acest lucru. Reclamanta a concluzionat că nu există dispoziție comunitară care să facă diferențierea între importator cumpărător și importatori necumpărători, cu efecte asupra deducerii de T.V.A.

achitate la efectuarea importurilor, așa cum este făcută diferențierea prin pct. 59. b) întâmpinarea formulată în cauză Guvernul României a formulat întâmpinare prin care a invocat excepția inadmisibilității excepției de nelegalitate. Pe fond, a solicitat respingerea excepției ca neîntemeiată. A mai arătat ca au fost respectate prevederile Legii nr. 24/2000 și ale C.fisc. c) sentința și considerentele primei instanțe Prin Sentința nr. 4913 din 12 septembrie 2012 a Curții de Apel București a fost respinsă excepția inadmisibilității, precum și excepția de nelegalitate a prevederilor pct. 59 în aplicarea art. 151 indice 1 C. fisc. din H.G. nr. 44/2004, invocată de reclamanta SC R. SRL în contradictoriu cu pârâții A.F.P.

Sector 6, D.G.F.P. a Municipiului București și Guvernul României, ca neîntemeiată. Pentru a pronunța această sentință, prima instanță a reținut că excepția inadmisibilității excepției de nelegalitate este nefondată, întrucât atât actele administrative cu caracter individual cat si cele cu caracter normativ, ambele intrând în categoria actelor administrative unilaterale. Pe fond, s-a arătat că prin pct. 59 din H.G. nr. 44/2004 modificat, se prevăd doar modalitățile prin care o anumită categorie de importatori își exercită dreptul la deducere. Nici Directiva nr. 112/2006/CE și nici C. fisc. nu stabilesc în amănunt documentele necesare exercitarii dreptului de deducere. Mai mult dispozitiile alin. (2) al pct. 59 din H.G.

nr. 44/2004 sunt pe deplin justificate dacă se are în vedere faptul ca importatorul care nu este cumparator și nici comisionar nu este obligat să achite taxa pentru import, iar dacă o face oricum bunul nu a fost importat pentru sine și, deci, nici pentru activitatea sa, ci pentru o altă persoană, respectiv pentru proprietarul bunurilor. Chiar dacă bunul este folosit în activitatea importatorului acesta ramane proprietatea cumparatorului, astfel ca operatiunile care sunt efectuate de catre importator nu au nicio legătură cu dreptul de deducere a taxei aferente importului bunului care nu este proprietatea importatorului ci a cumparatorului.

Reglementarea modului de derulare a relatiilor comerciale între importatorul neproprietar și cumpărător se face in baza contractelor partilor și este culpa acestora dacă nu și-au reglementat corespunzător în baza actelor normative în vigoare relațiile comerciale și nu au stabilit în mod corect cui îi revine obligația achitării taxelor. Prima instanță a motivat că problema dacă în speță reclamanta are sau nu dreptul la deducerea taxei achitate este o problemă de fond și nu de legalitate a prevederilor pct. 59 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal emis în interpretarea art. 151 1, C.fisc. 2. Instanța de recurs Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamanta SC R. SRL.

a) Motivele de recurs În motivarea recursului, reclamanta a invocat mai multe hotărâri pronunțate de Curtea de Justiție a U.E., în care s-a rezolvat exercitarea dreptului de deducere a T.V.A., cu explicarea condițiilor necesare pentru a se exercita acest drept. S-a susținut că textul pct. 59 din H.G. nr. 44/2004 adaugă la lege și restricționează în cazul importurilor, dreptul de deducere a T.V.A. achitată cu ocazia vămuirii, întrucât importatorii care nu au calitatea de cumpărător nu au dreptul de a exercita dreptul de deducere. b) Întâmpinarea formulată în cauză Prin întâmpinare, s-a solicitat respingerea recursului, cu motivarea că textul criticat este legal. c) Analiza motivelor de recurs Înalta Curte, examinând motivele de recurs și legislația aplicabilă, constată că recursul este nefondat conform celor ce se vor explica în continuare.

Obiectul acțiunii judiciare l-a constituit excepția de nelegalitate a pct. 59 din H.G. nr. 44/2004. Instanța de fond a apreciat în mod just că dispozițiile pct. 59 din H.G. nr. 44/2004 au fost emise cu respectarea art. 151 1 C. fisc. Trebuie precizat că hotărârile de guvern sunt acte administrative supuse controlului de legalitate prin exercitarea acțiunii sau invocarea excepției în fața instanței de contencios administrativ, așa cum rezultă din prevederile art. 1, art. 4, art. 8 și art. 11 din Legea nr. 554/2004. Examenul de legalitate a unui act administrativ, fie individual, fie normativ se face numai prin prisma legii sau altui act normativ cu forță juridică superioară, în temeiul căreia a fost emis.

În cauză, H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 a fost adoptată în baza art. 3 din Legea nr. 571/2003. Ca urmare, legalitatea actului administrativ trebuie analizată prin prisma prevederilor actului normativ cu forță juridică superioară, în baza căruia a fost adoptat. În speța prezentă a fost criticat pentru nelegalitate textul pct. 59 din H.G. nr. 44/2004, în sensul că adaugă la lege și restricționează, în cazul importurilor dreptul de deducere a T.V.A. Înalta Curte arată că textul menționat a fost adoptat pentru punerea în executare a prevederilor art. 151 1 C. fisc., care prevede că plata taxei pe valoarea adăugată pentru importul de bunuri supus taxării, conform prezentului titlu este obligația importatorului.

Art. 151 1 face parte din Titlul VI – T.V.A. din C. fisc. (Legea nr. 571/2003), iar prin norme, respectiv pct. 59, s-a reglementat titularul obligației de plată a taxei, în raport de o serie de criterii, expres enunțate în text. Mai precis, pct. 59 din Norme explică ce se înțelege prin importatorul care are obligația de plată a T.V.A. pentru importul de bunuri, fiind, prin urmare, o reglementare specială. Acest text nu stabilește regimul deducerilor pentru care legiuitorul a instituit un capitol special, respectiv Titlul VI și Cap.X din C. fisc. Dreptul de deducere a T.V.A., sfera de aplicare a acestui drept, limitările și condițiile de deducere se exercită în condițiile art. 145 și următoarele C. fisc., iar persoanele obligate la plata T.V.A.

sunt reglementate în cuprinsul Cap.XI și Titlul VI din C. fisc. Împrejurarea că prin norme s-au detaliat persoanele care au obligația de plată a T.V.A., în cazul importului de bunuri, nu afectează legalitatea textului. Potrivit art. 4 alin. (3) și art. 13 lit. b) din Legea nr. 24/2000 actele normative date în executarea legilor sau ordonanțelor se emit în limitele și potrivit normelor care le ordonă și nu pot depăși limitele competenței instituite prin actul de nivel superior sau să contravină principiilor și dispozițiilor acestuia. Revenind la obiectul prezentei analize judiciare, trebuie arătat că H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, a fost adoptată în baza art. (1) și art. 5 alin. (3) din C. fisc.

Potrivit art. 1 alin. (1) teza finală din C. fisc., Ministerul de Finanțe este autorizat să emită norme metodologice în aplicarea acestui cod, norme ce se aprobă de Guvern, prin hotărâre. În speță, așa cum s-a expus și mai sus, pct. 59 din Norme explică noțiunea de importator, la care face referire art. 151 1 C. fisc., fără a se putea decela existența unor elemente care să contureze nelegalitatea textului, pentru că acesta nu adaugă la lege și nici nu este pus în evidență vreun element de discriminare. Exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. este expres stabilită în cuprinsul Cap.X și Titlul VI din C. fisc., iar persoanele obligate la plată sunt prevăzute în Cap. XI și Titlul VI, fiind astfel două chestiuni distincte.

Jurisprudența Curții de Justiție a U.E. enunțată în cuprinsul motivelor de recurs nu are consecințe asupra legalității textului pct. 59 din Norme, întrucât se referă la exercitarea dreptului de deducere, or, textul criticat privește persoana obligată la plata taxei. De altfel, și Directiva 112/2006 privind T.V.A. reglementează în mod distinct în Cap.XI, art. 193 și următoarele, obligația de plată a taxei, persoana plătitoare, iar regimul deducerilor în Titlul X, art. 167 și următoarele. Potrivit art. 201 din Directiva 112/2006, la import, T.V.A.-ul este datorat de orice persoană desemnată sau recunoscută ca persoană obligate la plata taxei de către statul membru la import. Ca urmare, dreptul de stabili persoana obligată la plata taxei aparține statului membru.

În concluzie, recursul este nefondat, astfel că în baza art. 312 C. proc. civ., va fi respins, sentința primei instanțe fiind legală și temeinică.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat reclamanta de SC R. SRL București împotriva Sentinței nr. 4913 din 12 septembrie 2012 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 5 aprilie 2013.